第五章租賃會計

1、1第五章第五章 租賃會計租賃會計學習目的學習目的: u掌握租賃的概念與特征，了解其分類及內(nèi)容；掌握租賃的概念與特征，了解其分類及內(nèi)容；u掌握租賃會計核算的有關(guān)概念和核算原則；掌握租賃會計核算的有關(guān)概念和核算原則；u掌握經(jīng)營租賃和融資租賃的核算方法及特點；掌握經(jīng)營租賃和融資租賃的核算方法及特點；u理解售后回賃交易特征及處理方法。理解售后回賃交易特征及處理方法。主要依據(jù)準則：主要依據(jù)準則：lCAS21#；IAS17#；SFAS13#。v本章重點與難點內(nèi)容：本章重點與難點內(nèi)容：1.1.融資租賃和經(jīng)營租賃的判斷；融資租賃和經(jīng)營租賃的判斷；2.2.承租人與出租人經(jīng)營租賃業(yè)務(wù)的會計處理；承租人與出租人經(jīng)營

2、租賃業(yè)務(wù)的會計處理；3.3.承租人與出租人承租人與出租人融資租賃融資租賃業(yè)務(wù)的會計處理；業(yè)務(wù)的會計處理；4.4.售后租回交易的會計處理。售后租回交易的會計處理。第五章第五章 租賃會計租賃會計 狹義的租賃又稱為現(xiàn)代租賃，指以融資為目的，以設(shè)備等資產(chǎn)狹義的租賃又稱為現(xiàn)代租賃，指以融資為目的，以設(shè)備等資產(chǎn)為主要對象，各方均應(yīng)履行義務(wù)的一種業(yè)務(wù)活動。而廣義的租賃則為主要對象，各方均應(yīng)履行義務(wù)的一種業(yè)務(wù)活動。而廣義的租賃則指一切財產(chǎn)使用權(quán)的有償轉(zhuǎn)讓。指一切財產(chǎn)使用權(quán)的有償轉(zhuǎn)讓。會計中討論的租賃會計中討論的租賃一般指狹義的租賃一般指狹義的租賃其中融資租賃比較接其中融資租賃比較接近于交易觀，而經(jīng)營近于交易觀

3、，而經(jīng)營性租賃接近于協(xié)議觀性租賃接近于協(xié)議觀6租賃的概念租賃的概念幻燈片幻燈片 6指出租人與承租人之間通過簽定契約，出租人將指出租人與承租人之間通過簽定契約，出租人將其資產(chǎn)的其資產(chǎn)的使用權(quán)使用權(quán)在一定期間內(nèi)轉(zhuǎn)移給承租人，并獲取在一定期間內(nèi)轉(zhuǎn)移給承租人，并獲取租金的一種交易行為。租金的一種交易行為。資產(chǎn)使用權(quán)資產(chǎn)使用權(quán)租金租金出租人出租人承租人承租人（出租人、承租人；供貨人、擔保人出租人、承租人；供貨人、擔保人）但其與分期付但其與分期付款購買還是有一定的差別款購買還是有一定的差別 如下頁所示）如下頁所示）按與租賃資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的風險按與租賃資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的風險與報酬是否轉(zhuǎn)移，租賃分為：與報酬是否

4、轉(zhuǎn)移，租賃分為：融資租賃融資租賃經(jīng)營租賃經(jīng)營租賃判斷一項租賃屬于融資租賃還是經(jīng)營判斷一項租賃屬于融資租賃還是經(jīng)營租賃，需視租賃的實質(zhì)而定，而不是租賃，需視租賃的實質(zhì)而定，而不是僅僅根據(jù)合同的形式。僅僅根據(jù)合同的形式。出租人實質(zhì)上將與租賃資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的風險出租人實質(zhì)上將與租賃資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的風險與報酬都轉(zhuǎn)移給了承租人的一種租賃形式。與報酬都轉(zhuǎn)移給了承租人的一種租賃形式。 租賃期屆滿時租賃資產(chǎn)的所有權(quán)很可能轉(zhuǎn)移給承租人。租賃期屆滿時租賃資產(chǎn)的所有權(quán)很可能轉(zhuǎn)移給承租人。 承租人有購買租賃資產(chǎn)的優(yōu)先選擇權(quán)承租人有購買租賃資產(chǎn)的優(yōu)先選擇權(quán) ，且預計購買，且預計購買價格遠低于行使選擇權(quán)時租賃資產(chǎn)的公允價

5、值。價格遠低于行使選擇權(quán)時租賃資產(chǎn)的公允價值。 租賃期占租賃資產(chǎn)尚可使用年限的大部分。租賃期占租賃資產(chǎn)尚可使用年限的大部分。 關(guān)于承租人最低租賃付款額的現(xiàn)值的規(guī)定、出租人最關(guān)于承租人最低租賃付款額的現(xiàn)值的規(guī)定、出租人最低租賃收款額的規(guī)定。低租賃收款額的規(guī)定。 租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，不作較大調(diào)整只有承租方能夠使用。租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，不作較大調(diào)整只有承租方能夠使用。（Operating Leases)F不動產(chǎn)租賃不動產(chǎn)租賃F 動產(chǎn)租賃動產(chǎn)租賃F 直接租賃直接租賃F 售后租回（回租）售后租回（回租）F 杠桿租賃杠桿租賃（出租人角度）（出租人角度）F 轉(zhuǎn)租賃轉(zhuǎn)租賃 （承租人角度，轉(zhuǎn)租）（承租人角度，轉(zhuǎn)租）

6、 有何作用呢有何作用呢？（一）租賃會計含義（一）租賃會計含義（二）租賃會計歷史回顧（二）租賃會計歷史回顧五、租賃會計涉及的主要概念：五、租賃會計涉及的主要概念：P125127一、會計處理原則一、會計處理原則（一）承租人的會計處理原則（一）承租人的會計處理原則（二）出租人的會計處理原則（二）出租人的會計處理原則 租賃資產(chǎn)不作為自有資產(chǎn)入賬，不計提折舊，只需按期支付租金；租賃資產(chǎn)不作為自有資產(chǎn)入賬，不計提折舊，只需按期支付租金； 租金一般應(yīng)在租賃期內(nèi)均衡計入各期費用。租金一般應(yīng)在租賃期內(nèi)均衡計入各期費用。 租賃資產(chǎn)單獨核算，與其他自有資產(chǎn)相區(qū)別租賃資產(chǎn)單獨核算，與其他自有資產(chǎn)相區(qū)別； 租賃固定資產(chǎn)

7、的折舊費、修理費等應(yīng)比照自用資產(chǎn)的會計方法處理；租賃固定資產(chǎn)的折舊費、修理費等應(yīng)比照自用資產(chǎn)的會計方法處理； 租賃固定資產(chǎn)的折舊費單獨核算；租賃固定資產(chǎn)的折舊費單獨核算； 單獨核算租金收入。單獨核算租金收入。F“經(jīng)營租賃資產(chǎn)經(jīng)營租賃資產(chǎn)”科目：該科目按照科目：該科目按照“已出已出租資產(chǎn)租資產(chǎn)”和和“未出租資產(chǎn)未出租資產(chǎn)”設(shè)置二級科目設(shè)置二級科目。F“經(jīng)營租賃資產(chǎn)折舊經(jīng)營租賃資產(chǎn)折舊”科目科目F租出資產(chǎn)時租出資產(chǎn)時F收取租金時收取租金時F收回租賃資產(chǎn)時收回租賃資產(chǎn)時F租賃資產(chǎn)計提折舊時：租賃資產(chǎn)計提折舊時：“銷售費用銷售費用折舊費折舊費”F租賃資產(chǎn)轉(zhuǎn)入清理時：租賃資產(chǎn)轉(zhuǎn)入清理時：“待處理財產(chǎn)損溢

8、待處理財產(chǎn)損溢”F“租賃收入租賃收入”科目科目F“其他業(yè)務(wù)收入其他業(yè)務(wù)收入”科科目目F“其他業(yè)務(wù)支出其他業(yè)務(wù)支出”科目科目F購入資產(chǎn)時購入資產(chǎn)時F收取租金時收取租金時F租賃資產(chǎn)計提折舊時租賃資產(chǎn)計提折舊時F收回租賃資產(chǎn)時收回租賃資產(chǎn)時F出租資產(chǎn)時出租資產(chǎn)時（三）案例分析：（三）案例分析：教材【例教材【例419、20】如何揭示租賃這種如何揭示租賃這種特殊的經(jīng)濟行為？特殊的經(jīng)濟行為？這些概念是本節(jié)甚至這些概念是本節(jié)甚至本章最重要的幾個概本章最重要的幾個概念，需要重點掌握。念，需要重點掌握。擔保余值擔保余值未擔保余值未擔保余值與承租人或與其相關(guān)的與承租人或與其相關(guān)的第三方擔保的資產(chǎn)余值第三方擔保的資

9、產(chǎn)余值與出租人有關(guān)的與出租人有關(guān)的擔保余值相對于出租人和承租人擔保余值相對于出租人和承租人而言有不同的涵義。而言有不同的涵義。應(yīng)支付或可能被要應(yīng)支付或可能被要求支付的各種款項求支付的各種款項相對于承租人而相對于承租人而言的擔保余值言的擔保余值合同中無優(yōu)惠合同中無優(yōu)惠購買選擇權(quán)購買選擇權(quán)合同中有優(yōu)惠合同中有優(yōu)惠購買選擇權(quán)購買選擇權(quán)每期支付的租金每期支付的租金期滿時未續(xù)租或展期而應(yīng)支付的款項期滿時未續(xù)租或展期而應(yīng)支付的款項每期支付的租金每期支付的租金行使優(yōu)惠購買選擇權(quán)而應(yīng)支付的款項行使優(yōu)惠購買選擇權(quán)而應(yīng)支付的款項最低租賃最低租賃 收款額收款額最低租賃最低租賃付款額付款額相對于出租人而相對于出租人而

10、言的擔保余值言的擔保余值承租方應(yīng)支付或可能被要承租方應(yīng)支付或可能被要求支付的各種款項求支付的各種款項相對于承租方相對于承租方而言擔保余值而言擔保余值與承租方和出租方均無關(guān)、與承租方和出租方均無關(guān)、財務(wù)上有能力擔保的第三方財務(wù)上有能力擔保的第三方擔保者擔保者承租方或與其有承租方或與其有關(guān)的第三方關(guān)的第三方擔保者擔保者租賃內(nèi)含利率是指：租賃內(nèi)含利率是指： 在租賃開始日使在租賃開始日使最低租賃收款額的現(xiàn)值最低租賃收款額的現(xiàn)值與與未擔保余值的現(xiàn)值未擔保余值的現(xiàn)值 之和等于之和等于租賃資產(chǎn)公允價租賃資產(chǎn)公允價值值與與出租人的初始直接費用出租人的初始直接費用之和的折現(xiàn)率。之和的折現(xiàn)率。 相對于租賃業(yè)務(wù)中的

11、不同當相對于租賃業(yè)務(wù)中的不同當事人而言，均有初始直接費事人而言，均有初始直接費用。用?；蛴凶饨穑夯蛴凶饨穑?是指金額不固定、以時間長短以外的其他因素（如銷售量、是指金額不固定、以時間長短以外的其他因素（如銷售量、使用量、物價指數(shù)等）為依據(jù)計算的租金。即依未來某個不確定使用量、物價指數(shù)等）為依據(jù)計算的租金。即依未來某個不確定事項的發(fā)生而發(fā)生的租金。事項的發(fā)生而發(fā)生的租金。 由于或有租金的金額不固定，無法采用系統(tǒng)合理的方法對其由于或有租金的金額不固定，無法采用系統(tǒng)合理的方法對其進行分攤，因此或有租金進行分攤，因此或有租金在實際發(fā)生時直接計入當期損益（融資在實際發(fā)生時直接計入當期損益（融資性租賃和經(jīng)

12、營性租賃相同處理）性租賃和經(jīng)營性租賃相同處理）。履約成本是指：履約成本是指： 是租賃協(xié)議之外發(fā)生的各種相關(guān)費用。主要指是租賃協(xié)議之外發(fā)生的各種相關(guān)費用。主要指承租方在租賃承租方在租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)而支付的各種使用費用，如技術(shù)咨詢和服務(wù)費、期內(nèi)為租賃資產(chǎn)而支付的各種使用費用，如技術(shù)咨詢和服務(wù)費、人員培訓費、維修費、保險費等。人員培訓費、維修費、保險費等。 融資租賃下，承租人發(fā)生的履約成本通常應(yīng)融資租賃下，承租人發(fā)生的履約成本通常應(yīng)計入當期損益計入當期損益。數(shù)額較大的數(shù)額較大的可以予以遞延可以予以遞延，在隨后的一定會計期內(nèi)分期計入。，在隨后的一定會計期內(nèi)分期計入。 應(yīng)熟悉這些基本業(yè)務(wù)應(yīng)熟悉這些基本

13、業(yè)務(wù)的類型及其具體會計的類型及其具體會計處理的原理和過程。處理的原理和過程。借：固定資產(chǎn)借：固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn)租賃資產(chǎn)公允價值租賃資產(chǎn)公允價值與與最低租賃付款額最低租賃付款額現(xiàn)值現(xiàn)值孰低孰低 (在建工程在建工程) 初始直接費用初始直接費用 C 未確認融資費用未確認融資費用 A +BC 貸：長期應(yīng)付款貸：長期應(yīng)付款應(yīng)付融資租賃款應(yīng)付融資租賃款 最低租賃付款額最低租賃付款額 A 銀行存款銀行存款 初始直接費用初始直接費用 B會出現(xiàn)在貸方嗎會出現(xiàn)在貸方嗎？應(yīng)如何選擇呢？應(yīng)如何選擇呢？ 借：銷售費用借：銷售費用 貸：銀行存款貸：銀行存款融資租入固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn) l借：長期

14、應(yīng)付款借：長期應(yīng)付款應(yīng)付融資租賃款應(yīng)付融資租賃款l 累計折舊累計折舊 l 貸：固定資產(chǎn)貸：固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn)l借：營業(yè)外支出借：營業(yè)外支出 l 貸：銀行存款貸：銀行存款 l同時，歸還租賃的資產(chǎn)。同時，歸還租賃的資產(chǎn)。借：長期應(yīng)付款借：長期應(yīng)付款應(yīng)付融資租賃款應(yīng)付融資租賃款 借：固定資產(chǎn)借：固定資產(chǎn)自有固定資產(chǎn)自有固定資產(chǎn)l 貸：銀行存款貸：銀行存款 貸：固定資產(chǎn)貸：固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn)出租人在租賃開始日，其主要的賬務(wù)處理應(yīng)包出租人在租賃開始日，其主要的賬務(wù)處理應(yīng)包括以下幾個方面，即：括以下幾個方面，即：“融資租賃資產(chǎn)融資租賃資產(chǎn)”轉(zhuǎn)變轉(zhuǎn)變?yōu)闉椤皯?yīng)收融資

15、租賃款應(yīng)收融資租賃款”，確認未擔保的余，確認未擔保的余值和未實現(xiàn)的融資收值和未實現(xiàn)的融資收益益借：長期應(yīng)收款借：長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款應(yīng)收融資租賃款最低租賃收款額與初始直接費用之和最低租賃收款額與初始直接費用之和A 未擔保余值未擔保余值 資產(chǎn)余值資產(chǎn)余值-擔保余值擔保余值B 營業(yè)外支出營業(yè)外支出 租賃資產(chǎn)公允價值小于賬面價值之差租賃資產(chǎn)公允價值小于賬面價值之差 C 貸：融資租賃資產(chǎn)貸：融資租賃資產(chǎn) 租賃資產(chǎn)的公允價值租賃資產(chǎn)的公允價值=即最低租賃收款額即最低租賃收款額 和和未未擔保余值現(xiàn)值之和擔保余值現(xiàn)值之和D 營業(yè)外收入營業(yè)外收入 租賃資產(chǎn)公允價值大于賬面價值之差租賃資產(chǎn)公允價值大于賬面價

16、值之差E 銀行存款銀行存款 支付的初始直接費用支付的初始直接費用F 未實現(xiàn)融資收益未實現(xiàn)融資收益 借貸雙方的差額借貸雙方的差額 對于出租人而言，往往將其在租賃過程中所發(fā)生對于出租人而言，往往將其在租賃過程中所發(fā)生的的初始直接費用初始直接費用當作其為承租方而當作其為承租方而墊付墊付的一種費用，的一種費用，將其合并計入將其合并計入“長期應(yīng)收款長期應(yīng)收款”賬戶核算，并與其他租賬戶核算，并與其他租金一起回收，發(fā)生初始直接費用時，其會計分錄為：金一起回收，發(fā)生初始直接費用時，其會計分錄為：借：長期應(yīng)收款借：長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款應(yīng)收融資租賃款 貸：銀行存款貸：銀行存款出租方企業(yè)每期收到應(yīng)得的租金時，其

17、會計分錄出租方企業(yè)每期收到應(yīng)得的租金時，其會計分錄:借：銀行存款借：銀行存款 貸：長期應(yīng)收款貸：長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款應(yīng)收融資租賃款分配未實現(xiàn)融資收益的含義分配未實現(xiàn)融資收益的含義各期融資租賃收入的計算方法各期融資租賃收入的計算方法每期實現(xiàn)的融資租賃收益的賬務(wù)處理：每期實現(xiàn)的融資租賃收益的賬務(wù)處理：借：未實現(xiàn)融資收益借：未實現(xiàn)融資收益 貸：融資租賃收入（租金收入）貸：融資租賃收入（租金收入）F 在各期進行分配在各期進行分配確認為各期的融資租賃收入確認為各期的融資租賃收入F實際利率法：以出租人的實際利率法：以出租人的“租賃內(nèi)含利率租賃內(nèi)含利率”作為分配率作為分配率F 即作與確認租賃收即作與確認租賃收入時相