企業(yè)合并業(yè)務的所得稅處理問題

1、企業(yè)合并業(yè)務的所得稅處理問題合并，是指一家或多家企業(yè)（以下稱為被合并企業(yè)）將其全部資產(chǎn)和負債轉讓給另一家現(xiàn)存或新設企業(yè)（以下稱為合并企業(yè)），被合并企業(yè)股東換取合并企業(yè)的股權或非股權支付，實現(xiàn)兩個或兩個以上企業(yè)的依法合并。一、合并的條件和形式合并必需同時符合下列條件：1、被合并企業(yè)不在續(xù)存。和企業(yè)會計準則中的合并不同，這里的合并，被合并企業(yè)不在續(xù)存，也就是說不包括控股合并。2、將其全部資產(chǎn)和負債轉讓。假如不是將其全部資產(chǎn)和負債轉讓，而是轉讓實質性的經(jīng)營資產(chǎn)就不是合并，而是資產(chǎn)收購。合并的形式分為：新設合并和續(xù)存合并。新設合并即一家或多家企業(yè)將其全部資產(chǎn)和負債轉讓給另一家新設企業(yè)。續(xù)存合并即一家或

2、多家企業(yè)將其全部資產(chǎn)和負債轉讓給另一家現(xiàn)存企業(yè)。二、一般性稅務處理：依據(jù)財稅59號第四條第（四）項規(guī)定：1.合并企業(yè)應按公允價值確定接受被合并企業(yè)各項資產(chǎn)和負債的計稅基礎。2.被合并企業(yè)及其股東都應按清算進行所得稅處理。3.被合并企業(yè)的虧損不得在合并企業(yè)結轉彌補。對于合并企業(yè)來說就是購買資產(chǎn)，所擔當?shù)呢撠熆梢钥醋髦Ц秾r的一部分；被合并企業(yè)不在不在續(xù)存，納稅主納也隨之消逝，應按清算進行所得稅處理；被合并企業(yè)已經(jīng)按清算進行所得稅處理，被合并企業(yè)的虧損當然也不能用合并企業(yè)的所得額彌補。對于規(guī)定的第三點，假如出現(xiàn)被合并企業(yè)清算所得稅為虧損，那么虧損將永久不能彌補；假如在續(xù)存合并中合并企業(yè)為虧損企業(yè)，

3、被合并企業(yè)為盈利企業(yè)，那么合并前合并企業(yè)的虧損，則可以用合并后的合并企業(yè)的盈利來補虧，實質上就是用被合并企業(yè)的合并后盈利來補虧。三、特別性稅務處理特別性稅務處理的條件：（一）具有合理的商業(yè)目的，且不以削減、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。（二）被收購、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權比例符合本通知規(guī)定的比例。（三）企業(yè)重組后的連續(xù)12個月內(nèi)不轉變重組資產(chǎn)原來的實質性經(jīng)營活動。（四）企業(yè)股東在該企業(yè)合并發(fā)生時取得的股權支付金額不低于其交易支付總額的85%，以及同一掌握下且不需要支付對價的企業(yè)合并。同一掌握同一掌握是指在企業(yè)合并前，參與合并各方受最終掌握方的掌握在12個月以上，企業(yè)合并后所形成的主體在最

4、終掌握方的掌握時間也應達到連續(xù)12個月。（五）企業(yè)重組中取得股權支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個月內(nèi)，不得轉讓所取得的股權。原主要股東，是指原持有轉讓企業(yè)或被收購企業(yè)20%以上股權的股東。企業(yè)合并特別性稅務處理的形式有兩種：、以不低于其交易支付總額的85%股權支付以本企業(yè)股權支付，就是定向增發(fā)。以其控股企業(yè)的股權支付。、同一掌握下且不需要支付對價的企業(yè)合并。特別性稅務處理（一）合并企業(yè)接受被合并企業(yè)資產(chǎn)和負債的計稅基礎，以被合并企業(yè)的原有計稅基礎確定。（二）被合并企業(yè)合并前的相關所得稅事項由合并企業(yè)承繼。（三）可由合并企業(yè)彌補的被合并企業(yè)虧損的限額=被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價值X截至合并業(yè)務發(fā)

5、生當年年末國家發(fā)行的最長期限的國債利率。（四）被合并企業(yè)股東取得合并企業(yè)股權的計稅基礎，以其原持有的被合并企業(yè)股權的計稅基礎確定。（五）對交易中股權支付暫不確認有關資產(chǎn)的轉讓所得或損失的，其非股權支付仍應在交易當期確認相應的資產(chǎn)轉讓所得或損失，并調整相應資產(chǎn)的計稅基礎。非股權支付對應的資產(chǎn)轉讓所得或損失=（被轉讓資產(chǎn)的公允價值被轉讓資產(chǎn)的計稅案例：A公司汲取合并b公司，定向增發(fā)100萬股給b公司股東B公司，增發(fā)股每股面值1元，每股公允價10元，b公司合并日資產(chǎn)、負責狀況如下：資產(chǎn)帳面價資產(chǎn)公允價負債帳面價負債公允價1300200010001000假設b公司資產(chǎn)帳面價和計稅基礎一樣；A公司除定向

6、增發(fā)100萬股外，無其他支付；合并業(yè)務發(fā)生當年年末國家發(fā)行的最長期限的國債利率為5%；股東B公司原持有b公司股權計稅基礎為500；原b公司合并前可彌補虧損300萬，累計未安排利潤和累計盈余公積為200萬；不考慮清算費用。其他均符合特特別性稅務處理的條件假設雙方選擇特別性稅務處理A公司接受合并b公司資產(chǎn)計稅基礎1300萬A公司接受合并b公司負債計稅基礎1000萬b公司合并日暫不確認財產(chǎn)轉讓所得b公司原股東B公司，暫不確認財產(chǎn)轉讓所得B公司取得A公司股權的計稅基礎500萬合并后A公司可彌補b公司虧損計算原b公司可彌補虧損300萬可由合并企業(yè)彌補的被合并企業(yè)虧損的限額=1000X5%=50萬合并后A

7、公司可彌補b公司虧損為50假設雙方選擇一般性稅務處理計算b公司清算期所得稅，20001300300=400萬；400X25%=100B公司安排的剩余財產(chǎn)所得=20001000100500500=100（累計未安排利潤和累計盈余公積20001300200=500萬）A公司接受合并b公司資產(chǎn)計稅基礎2000A公司接受合并b公司負債計稅基礎1000萬B公司取得A公司股權的計稅基礎1000萬A公司特別性稅務處理和一般性稅務處理相比，一般性稅務處理b公司清算時確認了財產(chǎn)轉讓所得700萬，但彌補了300虧損；特別性稅務處理b公司合并日暫不確認財產(chǎn)轉讓所得，但A公司接受合并b公司資產(chǎn)計稅基礎削減了700萬，是應納稅臨時性差異，而A公司可彌補b公司虧損為50萬，有250萬不能彌補。B公司特別性稅務處理和一般性稅務處理相比，一般性稅務處理，B公司安排的剩余財產(chǎn)可獲得股息性所得免稅，股息性所得=200