淺議固定資產(chǎn)折舊方法及納稅籌劃

1、淺議固定資產(chǎn)折舊方法及納稅籌劃（作者 : 單位 : 郵 編 : ）【摘 要】降低稅負、 提高競爭力是現(xiàn)代企業(yè)管理的重要內(nèi) 容 , 而固定資產(chǎn)在企業(yè)經(jīng)營資產(chǎn)中占有相當比重 , 固定資產(chǎn)折舊方法 的選用直接影響著企業(yè)的稅負 , 不同的折舊方法, 會出現(xiàn)不同的利潤 結果 , 因而應納稅額會有差異。本文闡述了固定資產(chǎn)折舊方法以及采 用不同的方法對企業(yè)納稅的影響 , 著重于折舊方法的運用和節(jié)稅效果 的分析 , 結合實例加以論證?！娟P鍵詞】固定資產(chǎn)折舊方法 納稅籌劃一、 固定資產(chǎn)折舊方法概述 固定資產(chǎn)在使用過程中不斷發(fā)生損耗 , 其價值隨之逐漸轉移到 有關產(chǎn)品的成本費用中去, 并從產(chǎn)品的銷售收入（ 營業(yè)收

2、入 ） 中得到補 償 , 固定資產(chǎn)損耗的價值轉移 , 就成為折舊。折舊作為成本的重要組成 部分 ,有著“稅收擋板” 的效用。 按我國現(xiàn)行會計制度規(guī)定,企業(yè)常用 的折舊方法有平均年限法、工作量法、 年數(shù)總和法和雙倍余額遞減法 , 運用不同的折舊方法計算出的折舊額在量上是不相等的 , 最終影響企業(yè)的稅負輕重。常用固定資產(chǎn)折舊方法有以下幾種 :直線法直線法是按照固定資產(chǎn)使用年限(或工作時數(shù)和工作量) 平均計 算折舊的方法。 采用這種方法計算的每期折舊額均是等額的。 采用平 均年限法計算固定資產(chǎn)折舊雖然簡單, 但也存在一些局限性。例如 , 固定資產(chǎn)在不同使用年限提供的經(jīng)濟效益不同 , 平均年限法沒有考

3、慮 這一事實。因此, 只有當固定資產(chǎn)各期的負荷程度相同 , 各期應分攤相 同的折舊費時, 采用平均年限法計算折舊才是合理的。加速折舊法加速折舊法也稱為快速折舊法或遞減折舊法 , 其特點是在固定資產(chǎn)有效使用年限的前期多提折舊 , 后期少提折舊 , 從而相對加快折舊的速度 , 以使固定資產(chǎn)成本在有效使用年限中加快得到補償。常用的加速折舊法有兩種 :雙倍余額遞減法 雙倍余額遞減法是在不考慮固定資產(chǎn)殘值的情況下, 根據(jù)每一期期初固定資產(chǎn)賬面凈值和雙倍直線法折舊額計算固定資產(chǎn)折舊的一種方法。在采用雙倍余額遞減法時 , 只要固定資產(chǎn)在使用 ,則其起初賬面凈值就會一直存在 ,不可能完全沖銷 , 為此 ,應在

4、固定資產(chǎn)折舊到 期以前兩年內(nèi)將固定資產(chǎn)凈值扣除預計凈殘值后的差額平均攤銷, 使最后一年的賬面凈值與預計殘值相等。年數(shù)總和法年數(shù)總和法也稱為合計年限法 , 是將固定資產(chǎn)的原值減去凈殘值后的凈額和以一個逐年遞減的分數(shù)計算每年的折舊額 , 這個分數(shù)的 分子代表固定資產(chǎn)尚可使用的年數(shù), 分母代表使用年數(shù)的逐年數(shù)字總和。二、不同影響因素下固定資產(chǎn)折舊的納稅籌劃（ 一 ） 基于不同稅制的納稅籌劃一般來說 , 在比例稅制下 ,如果各年的所得稅稅率不變, 則宜選 擇加速折舊法對企業(yè)較為有利。 這主要是因為采用加速折舊法 , 使得 在最初的年份提取的折舊較多 , 而在后面的年份則提取的折舊較少 , 這樣就可以使

5、企業(yè)獲得延期納稅的好處, 相當于企業(yè)在開始年份內(nèi)取 得了一筆國家無息貸款。但是 , 折舊的納稅籌劃不一定全部使用加速折舊方法。 一般情況 是認為在比例稅率下 , 采用加速折舊方法較為有利 , 這可以使納稅人 在早期計入更多的折舊額 , 可以取得資金的時間價值。由于我國的企 業(yè)所得稅使用比例稅率 , 那么我國企業(yè)進行折舊的稅收籌劃就是盡可 能地使用加速折舊 ;而在累進稅制下 ,過高的利潤額, 會引起過高部分所對應的稅率偏高 ,從而會使企業(yè)稅負也偏高。 在這種情況下 , 則適宜 采用平均年限法 ,可以使企業(yè)的利潤避免忽高忽低,保持在一個相對穩(wěn)定的狀態(tài), 減少企業(yè)的納稅。（ 二 ） 基于資金時間價值

6、的納稅籌劃從賬面上看 , 在固定資產(chǎn)價值一定的情況下 ,企業(yè)采用不同折舊 方法和不同折舊年限, 提取的折舊總額是一致的。 但是 , 資金受時間價 值的影響 ,折舊方法不同 , 企業(yè)獲得的資金時間價值和稅負水平也不 相同。隨著時間的推移 , 在不同時間點上的同一單位資金的價值含量 是不等的。企業(yè)在選擇不同的折舊方法時 , 需要采用動態(tài)的分析方法,先將企業(yè)在折舊年限內(nèi)提取的折舊按當時資本市場的利率折現(xiàn)后,計算出現(xiàn)值總和及稅收抵稅額現(xiàn)值總和 , 再將二者進行比較 ,在不違背 稅法的前提下 , 選擇能給企業(yè)帶來最大折舊抵稅現(xiàn)值的折舊方法。從應納稅額的現(xiàn)值來看 ,運用雙倍余額遞減法計算折舊時 , 稅額

7、最少 , 年數(shù)總和法次之, 而運用直線法計算折舊時 , 稅額最多。所以采 用加速折舊法比直線法能獲得更大的時間價值。（ 三 ） 基于折舊年限的納稅籌劃新的會計制度及稅法 , 對固定資產(chǎn)的預計使用年限和預計凈殘值沒有做出具體的規(guī)定, 只要求企業(yè)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和消耗方式 合理確定固定資產(chǎn)的預計使用年限和預計凈殘值, 只要是“合理的” 即可。這樣企業(yè)便可根據(jù)自己的具體情況 , 選擇對企業(yè)有利的固定資 產(chǎn)折舊年限, 以此來達到節(jié)稅及其他理財目的。 一般情況下在企業(yè)創(chuàng) 辦初期且享有減免稅優(yōu)惠待遇時 , 企業(yè)可以通過延長固定資產(chǎn)折舊年限, 將計提的折舊遞延到減免稅期滿后計入成本, 從而獲得節(jié)稅的好處。

8、而對一般性企業(yè) , 即: 處于正常生產(chǎn)經(jīng)營期且未享有稅收優(yōu)惠待遇 的企業(yè)來說, 縮短固定資產(chǎn)折舊年限, 往往可以加速固定資產(chǎn)成本的 回收 , 使企業(yè)后期成本費用前移 , 前期利潤后移 ,從而獲得延期納稅的 好處。（ 四 ） 考慮通貨膨脹因素進行的納稅籌劃 我國現(xiàn)行會計制度對企業(yè)擁有的資產(chǎn)實行歷史成本計價原則。 在通貨膨脹的情況下 ,如果企業(yè)采用加速折舊方法 , 一方面可以加快投資收回速度, 將收回的價值補償用于再投資 , 減少物價水平上升的 投資風險 ; 另一方面可以利用“稅收擋板”效應減緩稅收支付現(xiàn)金流 出量 , 從而使企業(yè)在物價上漲前期擁有較多的現(xiàn)金流量進行投資。 可 見 , 通貨膨脹的存

9、在對企業(yè)并非總是不利的 , 企業(yè)可以通過采用加速 折舊方法的選擇有效地利用通貨膨脹, 使企業(yè)獲得“節(jié)稅”效應。相 反 , 如果預計物價將持續(xù)下降,則應采用直線法折舊 , 這時候可以保證緊縮時期企業(yè)稅收負擔的平均 ,相對于加速折舊 , 折舊年限在緊縮后 期的稅收負擔較低 , 稅后利益較大, 可以利用其貨幣價值較高的購買 力進行投資更新。（ 五 ） 巧用固定資產(chǎn)修理支出與改良支出進行納稅籌劃 目前稅法規(guī)定 , 固定資產(chǎn)修理支出可在發(fā)生當期直接扣除。 而固 定資產(chǎn)改良支出 , 如有關固定資產(chǎn)尚未提足折舊 , 可增加固定資產(chǎn)價值。因此 ,從納稅待遇上來看 , 修理支出更能節(jié)稅,不僅能節(jié)約所得稅, 而且

10、能節(jié)約增值稅。因為我國目前實行的是生產(chǎn)型增值稅, 用于固定 資產(chǎn)的支出不能抵扣其進項稅, 因而用于固定資產(chǎn)改良的外購商品的進項稅額不得抵扣 , 而用于固定資產(chǎn)修理的則可以抵扣。 企業(yè)在這種稅制下應盡量考慮修理支出 , 而不是改良支出。（ 六 ） 考慮企業(yè)各年收益分布情況進行納稅籌劃 在比例稅制環(huán)境下 , 如果未來稅率不變且企業(yè)各年的收益較均 衡 , 則采用加速折舊方法對企業(yè)節(jié)稅較有利 : 如果是在累進稅制環(huán)境下 , 企業(yè)的收益早期高、晚期低并有降低趨勢的話,則采用加速折舊方 法給企業(yè)帶來的籌劃收益額會更大, 這是因為加速折舊方法早期提取 的折舊額大,晚期提取的折舊額小 , 剛好與企業(yè)早期利潤高

11、、 晚期利潤 低成比例配合 ; 使企業(yè)各年的收益均衡分布 , 可以避免因企業(yè)某一期 收益過高給企業(yè)帶來的高稅賦。三、對固定資產(chǎn)折舊進行納稅籌劃的注意事項 （ 一 ） 我國稅法限 定政策對納稅籌劃的影響我國稅法對企業(yè)實行加速折舊有嚴格的限定: 企業(yè)固定資產(chǎn)的折舊方法一般為直線法 , 對促進科技進步、 環(huán)境保護和國家鼓勵投資的關鍵設備, 以及常年處于震動、 超強度使用或受酸堿等強烈腐蝕狀態(tài)的機器設備, 確需縮短折舊年限或采取加速折舊方法的 ,須由納稅人提出申請, 經(jīng)當?shù)刂鞴芏悇諜C關審核后 , 逐級報國家稅務總局批準后方可實行。所以 , 企業(yè)應在合乎稅法規(guī)定的前提下 , 選擇能給自身帶來最大 抵稅現(xiàn)

12、值的折舊方法來計提固定資產(chǎn)折舊。（ 二 ） 我國稅收優(yōu)惠政策對納稅籌劃的影響國家根據(jù)經(jīng)濟和社會發(fā)展的需要 , 會對一些特定地區(qū)、 特定行業(yè) 和企業(yè)給予很多稅收優(yōu)惠政策。 所以享有稅收優(yōu)惠政策的企業(yè)在利用 折舊進行納稅籌劃時 , 還要充分結合這些優(yōu)惠政策。稅收減免期不宜加速折舊某公司 2001 年 2005 年每年不提折舊前的應納稅所得額為2000 萬元 ,沒有其他納稅調(diào)整事項 ,2001 年、 2002 年為免稅期。如果采用平均年限法 ,每年的折舊額為 400 萬元;采用雙倍余額遞減法, 各年折舊額分別為 800 萬元、 480 萬元、 288 萬元、 216 萬元、 216 萬 元。采用平均

13、年限法 ,5 年的實際稅負總額= ( 6000-400 X 3 ) X33%=1584 (萬元 ) , 平均每年負擔 1584/5=316.8 萬元 ;采取加速折舊法 ,5 年的實際稅負總額=(6000-288-216-216 ) X33%=1742.4 (萬元 ) , 平均每年負擔 1742.4/5=348.48 萬元?？梢钥闯?, 加速折舊比平均年限法折舊平均每年增加稅負31.68 萬元 , 增加稅負總額158.4 萬元。所以 , 在企業(yè)所得稅實行比例 稅率的情況下,固定資產(chǎn)在使用前期多提折舊,后期少提折舊 ,在正常 生產(chǎn)經(jīng)營條件下 , 這種加速折舊的方法可以遞延繳納稅款。但若企業(yè) 處于稅

14、收減免優(yōu)惠期間 , 加速折舊對企業(yè)所得稅的影響是負的 , 不僅 不能少繳稅, 反而會多繳稅。加速折舊需考慮5 年補虧期假設某公司采用加速折舊,當年虧損總額1000 萬元,此后連續(xù)5年的稅前收益總額為 700 萬元 ,則此700 萬元可全額彌補虧損 ,無需納 稅 , 余下的 300 萬元虧損須用稅后利潤彌補 ; 而該公司若采用平均年 限法計提折舊 , 當年虧損總額700 萬元 , 此后連續(xù) 5 年的稅前收益總額 為 700 萬元 , 則 700 萬元虧損可全額用稅前收益彌補 , 實際稅負為零。 同樣的收益, 因為折舊方法不同 , 采用加速折舊法比平均年限法增加 稅負 300X 33%=99 （萬

15、元 ） 。由于稅法對補虧期作了嚴格限定, 企業(yè)必須根據(jù)自身的具體情況 , 對以后年度的獲利水平做出合理估計 , 使同樣的生產(chǎn)經(jīng)營收益獲得更大的實際收益。 特別對一些風險大、 收益率高且不穩(wěn)定的高科技企業(yè)更要合理籌劃 , 避免加速折舊給企業(yè)帶來不利影響。 參考文獻 :財政部 . 企業(yè)會計準則固定資產(chǎn) .2006.李 成 峰 . 怎 樣 合 理 避 稅 . 北 京 : 企 業(yè) 管 理 出 版社,2004:311-326.楊志清莊粉榮. 稅收籌劃案例分析 . 北京 : 中國人民大學出版 社,2005:280-288.余 文 聲 . 納 稅 籌 劃 技 巧 . 廣 州 : 廣 州 經(jīng) 濟 出 版 社,2003:111-118.姜文芹 , 史書新 . 新會計制度下的納稅籌劃 . 北京 : 中國市場 出版社 ,2005:124-127.最合理避稅案例及操作要點分析 . 北京 :