國(guó)際會(huì)計(jì)學(xué)（第三版）第2章 國(guó)際比較會(huì)計(jì)

1、第2章 國(guó)際比較會(huì)計(jì)目 錄研究國(guó)際比較會(huì)計(jì)的基本方法 2.1會(huì)計(jì)模式及其分類 2.2重要國(guó)家與地區(qū)的會(huì)計(jì)模式及其特征 2.33掌握與我國(guó)有重要經(jīng)貿(mào)往來、重大投融資項(xiàng)目和活動(dòng)的 國(guó)家與地區(qū)的會(huì)計(jì)模式的特點(diǎn)、影響因素及與我國(guó)會(huì)計(jì) 模式、國(guó)際準(zhǔn)則的重要差異。 2熟悉各主要國(guó)家與地區(qū)會(huì)計(jì)模式的基本特征； 1通過學(xué)習(xí)本章，應(yīng)了解會(huì)計(jì)模式的含義、影響會(huì)計(jì)模式的重要因素、會(huì)計(jì)模式的類別； 學(xué)習(xí)目的與要求 教學(xué)重點(diǎn)與難點(diǎn) 會(huì)計(jì)模式的含義與影響因素，特別是與我國(guó)有重要經(jīng)貿(mào)往來、重大投融資項(xiàng)目和活動(dòng)的國(guó)家與地區(qū)的會(huì)計(jì)模式的特點(diǎn)、影響因素及與我國(guó)會(huì)計(jì)模式、國(guó)際準(zhǔn)則的重要差異。2.1.1 簡(jiǎn)單描述法 將各國(guó)的會(huì)計(jì)管理

2、體制、重要的會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量原則和方法、會(huì)計(jì)信息的披露制度等內(nèi)容進(jìn)行匯集的方法。這種方法的優(yōu)點(diǎn)是，有利于直截了當(dāng)?shù)卣莆崭鲊?guó)的重要會(huì)計(jì)規(guī)范，具有明顯的實(shí)用性。但是這種方法并不把其收集的對(duì)象與某國(guó)的相關(guān)情況進(jìn)行對(duì)比，也不總結(jié)各國(guó)的重要會(huì)計(jì)差異與各國(guó)會(huì)計(jì)的基本特征，因而不便于發(fā)現(xiàn)各國(guó)重要會(huì)計(jì)差異的形成原因與內(nèi)在規(guī)律。2.1.2 類別比較法 研究國(guó)際比較會(huì)計(jì)的常用方法。，既便于展示、總結(jié)各會(huì)計(jì)模式的特點(diǎn)，又可以揭示各會(huì)計(jì)模式與其他會(huì)計(jì)模式之間的重要差異及其形成原因，是一種科學(xué)的比較法。，一般應(yīng)包括如下步驟：第一步，收集并選出比較樣本。第二步，按既定的分類標(biāo)準(zhǔn)對(duì)樣本進(jìn)行分類。第三步，總結(jié)各類別間會(huì)計(jì)模式的

3、差異及其形成原因。2.1 研究國(guó)際比較會(huì)計(jì)的基本方法 比較法:也就是將兩個(gè)或多個(gè)國(guó)家或地區(qū)的會(huì)計(jì)理論與會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)進(jìn)行對(duì)比，以尋求其重要差異及其形成原因的方法，可細(xì)分為簡(jiǎn)單描述法與類別比較法兩類。2.1.3 國(guó)際比較會(huì)計(jì)的意義1）有利于國(guó)際企業(yè)加強(qiáng)會(huì)計(jì)管理2）有利于提高我國(guó)的會(huì)計(jì)管理水平3）有利于提高我國(guó)的會(huì)計(jì)理論研究水平 模式（model），首先最廣泛地運(yùn)用于物理學(xué)，是人們對(duì)所研究的物理現(xiàn)象或過程的定量或結(jié)構(gòu)的描述。 會(huì)計(jì)模式是對(duì)一定國(guó)家或地區(qū)的標(biāo)準(zhǔn)化會(huì)計(jì)實(shí)踐活動(dòng)的綜合描述。其構(gòu)成要素主要包括：該國(guó)家或地區(qū)的會(huì)計(jì)管理體制、會(huì)計(jì)規(guī)范的制定與實(shí)施、會(huì)計(jì)信息披露制度、會(huì)計(jì)監(jiān)督體制等。會(huì)計(jì)模式具有如下特

4、征：1)主觀見于客觀的特性2)綜合性3)發(fā)展性2.2 會(huì)計(jì)模式及其分類2.2.1模式與會(huì)計(jì)模式的含義 特定的會(huì)計(jì)模式總是一定的社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的產(chǎn)物，也服務(wù)于這種社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境。一般而言，社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的構(gòu)成要素很多，并且，相互關(guān)聯(lián)地成為一個(gè)整體，共同影響會(huì)計(jì)模式，其中主要的影響因素包括：經(jīng)濟(jì)、政治、法律與文化等。1) 經(jīng)濟(jì)2) 政治3) 法律 大陸法系與英美法系的主要差異表現(xiàn)為：（1）立法者的思維方式和工作方式不同。（2）法律結(jié)構(gòu)不同。（3）對(duì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的管制程度不同。 美國(guó)實(shí)施英美法系，在這種法律體系下，其會(huì)計(jì)模式突出了如下的特征：（1）法律對(duì)會(huì)計(jì)的影響是間接的、不具體的，但有關(guān)法規(guī)無論是證券法

5、還是證券交易法都沒有對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)作出作出明確的規(guī)定;（2）會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)處理程序和方法往往具有較大的靈活性和選擇性，注重會(huì)計(jì)“慣例”，企業(yè)可根據(jù)自己的情況選擇會(huì)計(jì)處理程序或方法。 日、法、德等實(shí)施大陸法系，在這種法律體系下，其會(huì)計(jì)模式原則上表現(xiàn)出了這樣的特征：（1）會(huì)計(jì)往往受到政府的嚴(yán)格管制，會(huì)計(jì)人員所應(yīng)用的會(huì)計(jì)規(guī)范，一般都體現(xiàn)在政府的法律、法規(guī)之中；（2）會(huì)計(jì)規(guī)范以法律形式頒布，具有指令性、強(qiáng)制性和統(tǒng)一性的特點(diǎn)。4) 社會(huì)文化 越來越多的事實(shí)表明，經(jīng)濟(jì)、政治、法律和文化總是相互影響、互為一體的。任何國(guó)家的會(huì)計(jì)模式都是特定時(shí)期該國(guó)經(jīng)濟(jì)、政治、法律與文化共同作用的綜合結(jié)果。2.2 會(huì)計(jì)模式及其分類2.2

6、.2 影響會(huì)計(jì)模式形成的主要因素1) P.H.阿倫分類法（1）美國(guó)會(huì)計(jì)模式。強(qiáng)調(diào)企業(yè)會(huì)計(jì)應(yīng)主要保護(hù)權(quán)益性證券投資者的利益，要合乎“公認(rèn)會(huì)計(jì)原則”(GAAP)的要求，充分披露對(duì)使用者決策有用的會(huì)計(jì)信息。菲律賓、日本、以色列等國(guó)家的會(huì)計(jì)模式，都具有美國(guó)會(huì)計(jì)模式的主要特征。（2）英國(guó)會(huì)計(jì)模式。強(qiáng)調(diào)企業(yè)會(huì)計(jì)應(yīng)主要保護(hù)旨在獲得固定收益的投資人和債權(quán)人的利益，應(yīng)按照“真實(shí)與公允”（ture&fair）的觀點(diǎn)提供會(huì)計(jì)信息。印度、巴基斯坦、新加坡和南非等國(guó)家的會(huì)計(jì)模式都具有英國(guó)會(huì)計(jì)模式的主要特征。（3）法國(guó)會(huì)計(jì)模式。強(qiáng)調(diào)國(guó)家對(duì)企業(yè)及其會(huì)計(jì)的管理，企業(yè)會(huì)計(jì)應(yīng)主要保護(hù)國(guó)家稅收的利益，主要受法國(guó)重商主義和拿破侖法典

7、的影響。西班牙、意大利、比利時(shí)和一些地中海國(guó)家，以及從前隸于這些國(guó)家的殖民地國(guó)家的會(huì)計(jì)，都具有法國(guó)會(huì)計(jì)模式的主要特征。（4）德國(guó)會(huì)計(jì)模式。強(qiáng)調(diào)企業(yè)會(huì)計(jì)應(yīng)主要保護(hù)企業(yè)的利益，允許企業(yè)自由地提出各種“準(zhǔn)備金”，并可盡量少地對(duì)外提供企業(yè)會(huì)計(jì)信息。荷蘭、瑞士、挪威、瑞典、丹麥和芬蘭等國(guó)家的會(huì)計(jì)都具有德國(guó)會(huì)計(jì)模式的主要特征。（5）蘇聯(lián)會(huì)計(jì)模式。強(qiáng)調(diào)企業(yè)會(huì)計(jì)應(yīng)主要為中央集權(quán)經(jīng)濟(jì)服務(wù)，幾乎沒有對(duì)會(huì)計(jì)方法的選擇權(quán)。改革開放之前的我國(guó)等會(huì)計(jì)模式都具有蘇聯(lián)會(huì)計(jì)模式的某些特點(diǎn)。2) 格哈特米勒分類法（1）宏觀經(jīng)濟(jì)模式。如瑞典會(huì)計(jì)模式等。（2）微觀經(jīng)濟(jì)模式。如荷蘭會(huì)計(jì)模式等。（3）獨(dú)立學(xué)科模式。如美國(guó)會(huì)計(jì)模式等。（4

8、）統(tǒng)一會(huì)計(jì)模式。如法國(guó)會(huì)計(jì)模式等。2.2 會(huì)計(jì)模式及其分類2.2.3會(huì)計(jì)模式的類別3) H.M.A.杰伯特分類法 H.M.A.杰伯特（H.M.A.Jbarah）根據(jù)各國(guó)和地區(qū)在經(jīng)濟(jì)上的相似性，通過采用8個(gè)變量和統(tǒng)計(jì)分析的方法，將世界各國(guó)和地區(qū)會(huì)計(jì)分為了8類。這種分類法的理論依據(jù)是：經(jīng)濟(jì)是影響各國(guó)和地區(qū)會(huì)計(jì)的最重要的因素，經(jīng)濟(jì)上的相似性意味著會(huì)計(jì)上的相同性。這些經(jīng)濟(jì)因素包括人均國(guó)民收入、私人消費(fèi)占國(guó)民生產(chǎn)總值的百分比、資本形成總額占國(guó)民生產(chǎn)總值的百分比、凈出口額占國(guó)民生產(chǎn)總值的百分比、國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值的農(nóng)業(yè)產(chǎn)值、按要素成本表示的實(shí)際國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值的增長(zhǎng)率、匯率的變化、消費(fèi)物價(jià)指數(shù)的變動(dòng)。4) 經(jīng)濟(jì)體制

9、分類法 經(jīng)濟(jì)體制分類法，根據(jù)各國(guó)會(huì)計(jì)所依據(jù)的經(jīng)濟(jì)體制的不同，將世界各國(guó)會(huì)計(jì)模式分類：（1）政府主導(dǎo)型市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)模式。（2）有計(jì)劃的資本主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)模式。（3）社會(huì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)模式。（4）競(jìng)爭(zhēng)性市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)模式。（5）社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)模式。2.2 會(huì)計(jì)模式及其分類2.2.3會(huì)計(jì)模式的類別5) R.Carrol分類法 R.Carrol認(rèn)為，會(huì)計(jì)文化的決定力量來自政府的現(xiàn)存權(quán)威和社會(huì)大眾的傳統(tǒng)精神，并根據(jù)人們的價(jià)值取向的相同性，即按照政府現(xiàn)存權(quán)威所形成的會(huì)計(jì)文化與社會(huì)大眾的傳統(tǒng)精神所形成的會(huì)計(jì)文化是否一致，將各國(guó)的會(huì)計(jì)文化分為單向取向型會(huì)計(jì)文化和逆向取向型會(huì)計(jì)文化。這一分類法的主要不足也在

10、于它無法使各類別不交叉。單向取向型會(huì)計(jì)文化，其會(huì)計(jì)模式的基本特點(diǎn)是：會(huì)計(jì)規(guī)范僅是起指導(dǎo)性的而不是指令性的作用；會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)規(guī)范大多由民間職業(yè)機(jī)構(gòu)制訂制定并與國(guó)家有關(guān)法規(guī)的關(guān)系松散；稅務(wù)會(huì)計(jì)獨(dú)立于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)而存在；采用分權(quán)制度管理會(huì)計(jì)職業(yè)等。該背景下的會(huì)計(jì)模式可進(jìn)一步分為：（1）美國(guó)式會(huì)計(jì)文化和會(huì)計(jì)模式，偏重于收益表，注重企業(yè)的盈利能力；（2）英國(guó)式會(huì)計(jì)文化和會(huì)計(jì)模式，以平衡投資人和債權(quán)人利益為取向，偏重于資產(chǎn)負(fù)債表，強(qiáng)調(diào)“真實(shí)、公允”；（3）荷蘭式會(huì)計(jì)文化和會(huì)計(jì)模式，以企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展為取向，強(qiáng)調(diào)重置成本會(huì)計(jì)，嚴(yán)格區(qū)分資本與收益，主張按真實(shí)價(jià)值報(bào)告企業(yè)的經(jīng)營(yíng)情況與財(cái)務(wù)狀況。逆向取向型會(huì)計(jì)文化會(huì)計(jì)模式的基

11、本特點(diǎn)表現(xiàn)在：會(huì)計(jì)規(guī)范具有統(tǒng)一性、指令性和強(qiáng)制性，并與國(guó)家的其他法規(guī)聯(lián)系緊密；財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)服從于稅務(wù)會(huì)計(jì)的需要；對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)采用較為集權(quán)的制度進(jìn)行管理；會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)創(chuàng)新較慢等。6) C.W.諾貝斯分類法 英國(guó)的C.W.諾貝斯（C.W.Nobes）教授在1983年提出了等級(jí)體系的假設(shè)性分類模式。在這一分類方法中，諾貝斯運(yùn)用生物學(xué)中多層次分類法原理，將會(huì)計(jì)模式按照綱（Class）、亞綱（Sub-Class）、科（Family）、種（Species）的層次進(jìn)行劃分，選擇了17個(gè)西方發(fā)達(dá)國(guó)家的會(huì)計(jì)對(duì)這種分類法作了說明。 2.2 會(huì)計(jì)模式及其分類2.2.3會(huì)計(jì)模式的類別經(jīng)濟(jì)模式特點(diǎn)（1）國(guó)家作為政權(quán)管理機(jī)關(guān)仍具有

12、經(jīng)濟(jì)職能。國(guó)家既要為社會(huì)發(fā)展制定中長(zhǎng)期發(fā)展戰(zhàn)略，并通過財(cái)政政策、金融政策、稅收政策，甚至行政手段等辦法，來影響國(guó)民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，使其朝著有利于國(guó)民經(jīng)濟(jì)中長(zhǎng)期規(guī)劃實(shí)現(xiàn)的方向發(fā)展；（2）雖然存在多種所有制并存，但總的來說，國(guó)有經(jīng)濟(jì)仍占主導(dǎo)地位，特別是在基礎(chǔ)型、戰(zhàn)略型和特殊型的重要部門；（3）社會(huì)經(jīng)濟(jì)資源的委托者仍主要是國(guó)家和國(guó)有商業(yè)銀行，反“內(nèi)部人控制”是健全公司治理機(jī)制的主要目標(biāo)之一；（4）人力資源的數(shù)量雖然龐大但質(zhì)量不高、能源供不應(yīng)求狀況嚴(yán)重，遇到了西方發(fā)達(dá)國(guó)家目前在產(chǎn)業(yè)升級(jí)、降低能耗和提高產(chǎn)品科技含量方面少有的困難 會(huì)計(jì)模式的特征1）宏觀經(jīng)濟(jì)利益主導(dǎo)2）建立以會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為核心的會(huì)計(jì)核算規(guī)范體系，

13、強(qiáng)化會(huì)計(jì)信息的可比性3)）三重會(huì)計(jì)監(jiān)管體系我國(guó)目前通過政府審計(jì)、企業(yè)內(nèi)部審計(jì)和注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的綜合作用對(duì)企業(yè)的會(huì)計(jì)行為進(jìn)行監(jiān)督。這是保障國(guó)家財(cái)政法紀(jì)和會(huì)計(jì)法規(guī)貫徹落實(shí)的堅(jiān)強(qiáng)后盾,也是維護(hù)利益相關(guān)者經(jīng)濟(jì)利益的必由之路。4）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)政府化我國(guó)會(huì)計(jì)法賦予財(cái)政部門通用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定權(quán)。 2.3重要國(guó)家與地區(qū)的會(huì)計(jì)模式及其特征 2.3.1 中國(guó)會(huì)計(jì)模式 在會(huì)計(jì)目標(biāo)方面，美國(guó)會(huì)計(jì)模式主要保護(hù)權(quán)益性資本投資者的利益。 在會(huì)計(jì)管理方面，美國(guó)會(huì)計(jì)強(qiáng)調(diào)專業(yè)導(dǎo)向、行業(yè)自律、較少依賴法律，政府的作用較小。 在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定與頒布方面，美國(guó)的民間機(jī)構(gòu)，如會(huì)計(jì)程序委員會(huì)（CAP）、會(huì)計(jì)原則委員會(huì)（APB）與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)

14、則委員會(huì)（FASB）作了大量工作，起到了十分重要的作用，或者說，現(xiàn)行實(shí)務(wù)中執(zhí)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則都是它們制定的。 美國(guó)公認(rèn)會(huì)計(jì)原則（GAAP）的制定模式由原則導(dǎo)向模式向規(guī)則導(dǎo)向模式發(fā)展，再向目標(biāo)導(dǎo)向模式變遷。 美國(guó)資產(chǎn)負(fù)債表的格式主要有賬戶式（水平式）和報(bào)告式（垂直式）兩種。 美國(guó)收益表，有多步式（mutiple-step form）和單步式（single-step form）兩種格式。 1987年11月，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）發(fā)布了第95號(hào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（SFAS NO.95），規(guī)定企業(yè)應(yīng)提供按現(xiàn)金為基礎(chǔ)編制的資金流轉(zhuǎn)表現(xiàn)金流量表（statement of cash flows），以取代以運(yùn)營(yíng)

15、資本（working capital）為基礎(chǔ)編制的資金流轉(zhuǎn)表財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表(statement of changes in financial position)。 美國(guó)股東權(quán)益變動(dòng)表（statement of changes in stockholders equity）是反映資產(chǎn)負(fù)債表日的股東權(quán)益在一定時(shí)期內(nèi)增減變動(dòng)情況的報(bào)表。 在美國(guó)，報(bào)表注釋是會(huì)計(jì)報(bào)表體系中的重要組成部分，一般條目很多，篇幅很大，有的多達(dá)10頁以上。 在會(huì)計(jì)監(jiān)督方面，美國(guó)的特點(diǎn)在于主要由獨(dú)立的注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行監(jiān)督而不是行政力量,獨(dú)立的注冊(cè)會(huì)計(jì)師依照特定的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)人員遵守會(huì)計(jì)準(zhǔn)則情況，進(jìn)行客觀公正的監(jiān)

16、督，并出具規(guī)范的審計(jì)報(bào)告，以維持資本市場(chǎng)的正常秩序。2.3重要國(guó)家與地區(qū)的會(huì)計(jì)模式及其特征2.3.2 美國(guó)會(huì)計(jì)模式 最突出的特點(diǎn)是，英國(guó)會(huì)計(jì)強(qiáng)調(diào)遵循“真實(shí)與公允的觀點(diǎn)，強(qiáng)調(diào)保護(hù)那些旨在獲取固定收益的投資人和債權(quán)人的利益。 第二個(gè)基本特點(diǎn)是，英國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)完全由法律支配并有職業(yè)會(huì)計(jì)師作出作出職業(yè)判斷。 第三個(gè)特點(diǎn)是，英國(guó)會(huì)計(jì)的原則主要通過公司法加以規(guī)定，標(biāo)準(zhǔn)會(huì)計(jì)慣例則是由“純”民間的會(huì)計(jì)職業(yè)組織制定管理的。 與美國(guó)FASB發(fā)布的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告對(duì)比，英國(guó)ASB公布的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告原則公告的主要特點(diǎn)在于：（1）在“引言”部分提到產(chǎn)生于英國(guó)的重要會(huì)計(jì)概念真實(shí)與公允，明確指出公告“以真實(shí)和公允觀點(diǎn)為其基礎(chǔ)

17、”。（2）關(guān)于“會(huì)計(jì)報(bào)表的目標(biāo)”，除了向廣大的會(huì)計(jì)報(bào)表信息使用者提供判定經(jīng)濟(jì)決策的信息外，還突出地提出供使用者“評(píng)價(jià)企業(yè)管理層的經(jīng)管責(zé)任”。（3）關(guān)于“報(bào)告主體”，主要討論了報(bào)告主體的確認(rèn)和一個(gè)報(bào)告主體的范圍確定兩個(gè)問題。（4）對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的質(zhì)量特征，除了簡(jiǎn)要提出相關(guān)性、可靠性、可比性和可理解性四個(gè)信息質(zhì)量特征外，還明確提出了FASB所一再回避的問題，即會(huì)計(jì)報(bào)表的信息必須遵循相關(guān)性和可靠性,若兩者互相排斥而需要對(duì)產(chǎn)生信息的方法選擇時(shí),所選擇的方法應(yīng)當(dāng)是能使信息相關(guān)性最大化的方法。（5）關(guān)于會(huì)計(jì)報(bào)表的要素，分為資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、利得(gains)、損失(losses)、業(yè)主投資和派給業(yè)主款,

18、共七7項(xiàng)報(bào)表要素。（6）關(guān)于會(huì)計(jì)報(bào)表中的確認(rèn)、計(jì)量和列報(bào)，原則公告分別為資產(chǎn)、負(fù)債和利得損失提出了確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，并提出了歷史成本和現(xiàn)行價(jià)值兩種計(jì)量基礎(chǔ)，同時(shí)指出在必要的時(shí)候可以采用混合計(jì)量制度，即對(duì)某些類別資產(chǎn)或負(fù)債采用歷史成本計(jì)量而對(duì)另一些類別的資產(chǎn)或負(fù)債采用現(xiàn)行價(jià)值計(jì)量；在會(huì)計(jì)報(bào)表中應(yīng)列報(bào)的是現(xiàn)金流量信息（而非營(yíng)運(yùn)資本信息）。（7）對(duì)比FASB的概念公告,英國(guó)的原則公告在結(jié)構(gòu)上還增加了財(cái)務(wù)信息的列報(bào)和對(duì)在其他報(bào)告主體中的權(quán)益的會(huì)計(jì)處理兩個(gè)部分的內(nèi)容。 2.3重要國(guó)家與地區(qū)的會(huì)計(jì)模式及其特征2.3.3 英國(guó)會(huì)計(jì)模式 2012年11月開始先后發(fā)布了四項(xiàng)新的財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，取代了所有的現(xiàn)行準(zhǔn)則： （1

19、）1)財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第100號(hào)(FRS 100)：財(cái)務(wù)報(bào)告規(guī)范的應(yīng)用(Application application of Financial financial Reporting reporting Requirementsrequirements)，于2012年11月發(fā)布。FRS 100規(guī)范了FRS的適用范圍并明確規(guī)定，新的財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則體系從2015年1月1日開始的會(huì)計(jì)年度生效。2015年9月，F(xiàn)RS 100的修訂版已發(fā)布，且于2016年1月1日起生效。2020年12月，F(xiàn)RC 修訂了英國(guó)標(biāo)準(zhǔn)，以反映英國(guó)退出歐盟后法律的變化，且于2021年1月1日起生效。（2）財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第101號(hào)(FR

20、S 101)：簡(jiǎn)化披露框架(Reduced reduced Disclosure disclosure Frameworkframework)，于2012年11月發(fā)布。2015年9月相關(guān)部門對(duì)FRS 101進(jìn)行了修訂，此次修訂適用于2015年1月1日及以后的期間，但因修訂會(huì)計(jì)條例（即損益表和財(cái)務(wù)狀況表的替代格式）而生效的期間除外，這些修訂自2016年1月1日起生效，如果實(shí)體提前采用新的會(huì)計(jì)條例，則需要提前審議通過。2018年3月發(fā)行FRS 101的修訂版，3年一次審查的修訂適用于從2019年1月1日開始（或之后）的會(huì)計(jì)期間。 （3）財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第102號(hào)(FRS 102)：應(yīng)用于英國(guó)和愛爾蘭共

21、和國(guó)的財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則(The the Financial financial Reporting reporting Standard standard applicable in the UK and Republic of Ireland)，于2013年3月19日發(fā)布;，2014年8月7日發(fā)布了修訂版。FRC宣布將在從2015年開始的三年內(nèi)3年內(nèi)，將對(duì)FRS 102在審核的基礎(chǔ)上進(jìn)行修訂，并計(jì)劃修訂后的FRS 102從2018年開始生效。2019年對(duì)FRS102展開了一系列修正，涉及“多雇主定義的福利計(jì)劃” “利率基準(zhǔn)改革”“周期修訂草案”等。 2.3重要國(guó)家與地區(qū)的會(huì)計(jì)模式及其特征2.3.

22、3 英國(guó)會(huì)計(jì)模式 2012年11月開始先后發(fā)布了幾項(xiàng)新的財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，取代了所有的現(xiàn)行準(zhǔn)則：（4）財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第103號(hào)(FRS 103)：保險(xiǎn)合同(Insurance insurance Contractscontracts)，于2014年3月發(fā)布。執(zhí)行FRS 102并具有保險(xiǎn)合同業(yè)務(wù)的企業(yè)，應(yīng)當(dāng)同時(shí)執(zhí)行FRS 103。 FRS 103基于IFRS 4和FRS 27（人壽保險(xiǎn)）的條款進(jìn)行編制，并在實(shí)施之日廢止FRS 27。 2017年12月，由于三年一次的審查，對(duì)FRS 103作了細(xì)微的修改，2018年3月28日已發(fā)行 FRS 103 的修訂版。 （5）財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第104號(hào)（FRS 104

23、）：旨在用于為申請(qǐng)F(tuán)RS 102但也可以用作申請(qǐng)F(tuán)RS 101減少披露框架的實(shí)體編寫中期財(cái)務(wù)報(bào)告的基礎(chǔ)。 （6）財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第105號(hào)（FRS 105）：適用于微實(shí)體制度的財(cái)務(wù)報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)，是符合適用英國(guó)公司法中規(guī)定的微實(shí)體制度的實(shí)體的財(cái)務(wù)報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)。總的來說，目前英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則共由以下四部分構(gòu)成： （1）財(cái)務(wù)報(bào)告原則公告。（2）具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。 （3）小型主體財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則。（4）緊急問題工作小組摘要。 2.3重要國(guó)家與地區(qū)的會(huì)計(jì)模式及其特征2.3.3 英國(guó)會(huì)計(jì)模式2.3重要國(guó)家與地區(qū)的會(huì)計(jì)模式及其特征2.3.4 歐盟會(huì)計(jì)模式1）歐盟對(duì)成員國(guó)會(huì)計(jì)的規(guī)范方式 歐盟理事會(huì)通過發(fā)布理事會(huì)指令，各成員國(guó)政府依照

24、指令的思想修改有關(guān)法律和會(huì)計(jì)規(guī)范、規(guī)范各自的會(huì)計(jì)行為，從而達(dá)到協(xié)調(diào)成員國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的目的。迄今為止，歐盟共起草了13份指令，正式發(fā)布的指令有9份。在這些指令中，都涉及了與會(huì)計(jì)、審計(jì)相關(guān)的規(guī)定，但與會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)直接相關(guān)的指令主要有3個(gè)，即第4號(hào)指令、第7號(hào)指令和第8號(hào)指令。2）歐盟第4號(hào)指令 歐盟第4號(hào)指令適用于除銀行、其他金融機(jī)構(gòu)或保險(xiǎn)公司以外的所有有限責(zé)任公司的年度報(bào)表和年度報(bào)告，其基本內(nèi)容包括： 首先，規(guī)定了企業(yè)應(yīng)對(duì)外提供的會(huì)計(jì)信息及其載體。企業(yè)應(yīng)以年度報(bào)表與年度報(bào)告的形式對(duì)外提供會(huì)計(jì)信息。 關(guān)于年度報(bào)表。年度報(bào)表包括資產(chǎn)負(fù)債表、收益表和報(bào)表注釋。 總的說來，“真實(shí)與公允觀點(diǎn)”是對(duì)年度報(bào)表的

25、總要求。這樣，在年度報(bào)表上，必須真實(shí)、公允地反映企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債和盈虧情況；如果遵守本指令的規(guī)定，尚不能做到第一點(diǎn)，則必須提供補(bǔ)充信息，以確保真實(shí)和公允；當(dāng)出現(xiàn)某些例外情況，只有背離本指令的規(guī)定才能真實(shí)和公允地表現(xiàn)年度報(bào)表中按第一點(diǎn)反映的各項(xiàng)信息，那么，將允許實(shí)行這種背離，但必須要在報(bào)表的注釋中揭示并解釋背離本指令的理由，和背離本指令的會(huì)計(jì)處理對(duì)公司的資產(chǎn)、負(fù)債、財(cái)務(wù)狀況及盈虧情況的影響。2.3.4 歐盟會(huì)計(jì)模式 資產(chǎn)負(fù)債表，是用來綜合反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況的。第4號(hào)指令第9條和第10條分別規(guī)定了資產(chǎn)負(fù)債表的兩種結(jié)構(gòu)，允許企業(yè)從中選擇一種。但是，如果有些公司在編制資產(chǎn)負(fù)債表之日，下列三個(gè)標(biāo)準(zhǔn)有兩個(gè)

26、沒有達(dá)到的，各成員國(guó)可以允許編制簡(jiǎn)化的資產(chǎn)負(fù)債表，即只需要列示到英文大寫字母的大類項(xiàng)目和其下的有羅馬數(shù)字的分類項(xiàng)目為止。編制簡(jiǎn)化的資產(chǎn)負(fù)債表的三個(gè)標(biāo)準(zhǔn)是：資產(chǎn)負(fù)債表總計(jì)1 000 000歐洲貨幣單位以下；營(yíng)業(yè)凈額（銷售凈額）2 000 000歐洲貨幣單位以下；財(cái)務(wù)年度平均雇用50人以下。 第一種結(jié)構(gòu)，按方程式“資產(chǎn)=資本+所有者負(fù)債”，對(duì)資產(chǎn)負(fù)債進(jìn)行分類和排列，排列的總原則基本上貫徹了“固定列前模式”，既可以采用賬戶式的機(jī)構(gòu)，也可以采用報(bào)告式的結(jié)構(gòu)。第9條規(guī)定的項(xiàng)目大類見表2-2。 第二種結(jié)構(gòu)，著重反映公司的營(yíng)運(yùn)資本（流動(dòng)資產(chǎn)減流動(dòng)負(fù)債后的凈額）和扣除流動(dòng)負(fù)債之后的凈資產(chǎn)（相當(dāng)于長(zhǎng)期債權(quán)人和股

27、東共享的權(quán)益），類似于英國(guó)流行的“財(cái)務(wù)狀況式”（Financial financial Position position Formform）。按第10條規(guī)定，這一結(jié)構(gòu)的項(xiàng)目，大類如下：應(yīng)付認(rèn)購資本；開辦費(fèi)；固定資產(chǎn)；流動(dòng)資產(chǎn)；預(yù)付款和應(yīng)計(jì)收入；債權(quán)人；流動(dòng)資產(chǎn)/流動(dòng)負(fù)債凈額（這里的流動(dòng)資產(chǎn)除D項(xiàng)外，要考慮E項(xiàng)；流動(dòng)負(fù)債除F項(xiàng)外，要考慮K項(xiàng)）；資產(chǎn)總計(jì)減流動(dòng)負(fù)債；債務(wù)人；負(fù)債與費(fèi)用備抵；應(yīng)計(jì)費(fèi)用和遞延收益；資本及準(zhǔn)備等。 第4號(hào)指令還對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表的某項(xiàng)項(xiàng)目作了特殊規(guī)定。其中比較重要的有：(1)特定的資產(chǎn)應(yīng)列為固定資產(chǎn)還是流動(dòng)資產(chǎn)，取決于這些資產(chǎn)的用途，固定資產(chǎn)應(yīng)包括用來保證企業(yè)活動(dòng)基礎(chǔ)的那些資

28、產(chǎn)。(2)固定資產(chǎn)應(yīng)先列示其購買價(jià)格或制造成本，再列示其增減額或轉(zhuǎn)讓數(shù)，還要列示累計(jì)的價(jià)值調(diào)整。價(jià)值調(diào)整應(yīng)作為固定資產(chǎn)相關(guān)項(xiàng)目的扣減。價(jià)值調(diào)整也可在報(bào)表的注釋中揭示，價(jià)值調(diào)整要包括所有的調(diào)整（價(jià)值的減少）。上述規(guī)定適用于開辦費(fèi)的表述。(3)負(fù)債和費(fèi)用備抵意在包括有明確定義的債款與虧損，在年末可能發(fā)生或一定發(fā)生，而其金額或支出的時(shí)日無法確定的負(fù)債與費(fèi)用。它屬于或有負(fù)債和費(fèi)用。負(fù)債和費(fèi)用備抵，不可用來調(diào)整（減少）資產(chǎn)的價(jià)值。2.3.4 歐盟會(huì)計(jì)模式 關(guān)于收益表，第4號(hào)指令從第23至26條共規(guī)定了四種不同的收益表結(jié)構(gòu)，各成員國(guó)可以從中選擇采用。對(duì)于收益表，也有一些特別規(guī)定，如對(duì)于“營(yíng)業(yè)凈額”則解釋為

29、：屬于公司正?；顒?dòng)的銷售和提供服務(wù)所得的金額，扣減銷貨折扣、增值稅以及與營(yíng)業(yè)額直接相關(guān)的稅款之后的營(yíng)業(yè)額；對(duì)于“非常收入和非常費(fèi)用”，則定義為在公司正常活動(dòng)以外發(fā)生的收入與費(fèi)用，其金額和性質(zhì)重要，除非對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)成果的評(píng)估無關(guān)，否則，還應(yīng)在報(bào)表注釋中給予解釋。 第4號(hào)指令還對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表和收益表的結(jié)構(gòu)、編制提出一些基本要求，主要有：無論編制資產(chǎn)負(fù)債表還是收益表，其結(jié)構(gòu)與格式都要保持前后財(cái)務(wù)年度間的一致性，不得任意變更；資產(chǎn)負(fù)債表和收益表的各個(gè)項(xiàng)目都必須列示上年度的相應(yīng)項(xiàng)目的有關(guān)數(shù)字，即所有的會(huì)計(jì)報(bào)表都必須是比較會(huì)計(jì)報(bào)表；禁止在資產(chǎn)與負(fù)債項(xiàng)目之間，或在收入與支出項(xiàng)目之間進(jìn)行互相抵銷，即必須遵守總額主

30、義的原則。 報(bào)表注釋作為年度報(bào)表的重要組成部分，第4號(hào)指令第43條對(duì)其的規(guī)定很有特色。報(bào)表注釋至少應(yīng)包括的內(nèi)容是：（1）年度報(bào)表各項(xiàng)目的計(jì)價(jià)方法、計(jì)算價(jià)值調(diào)整的方法和外幣會(huì)計(jì)報(bào)表折算的轉(zhuǎn)換基礎(chǔ)；（2）關(guān)聯(lián)企業(yè)的信息，本財(cái)務(wù)年度在法定資本限度內(nèi)認(rèn)購的股份數(shù)量及其價(jià)值，各類股份的數(shù)量和面值（名義價(jià)值）或設(shè)定價(jià)值，所有“參股權(quán)”證書，可轉(zhuǎn)換債券或其他債券的數(shù)量及其權(quán)利；（3）公司所欠的、將在五年內(nèi)到期并償付的借款數(shù)額或代表債務(wù)的各種有價(jià)證券的性質(zhì)、形式和數(shù)量；（4）有助于評(píng)估財(cái)務(wù)狀況的、未列于資產(chǎn)負(fù)債表的財(cái)務(wù)承諾（支付義務(wù)）的總額，其中，與退休金、聯(lián)屬企業(yè)有關(guān)的承諾應(yīng)單獨(dú)表述；（5）按活動(dòng)類型和區(qū)域

31、劃分市場(chǎng)而分解的營(yíng)業(yè)凈額；（6）財(cái)務(wù)年度內(nèi)雇員的平均人數(shù)和按類分解的雇員人數(shù)；（7）本財(cái)務(wù)年度和以前年度計(jì)算的稅款與這些應(yīng)付稅款的差異；（8）背離有關(guān)規(guī)定的原因與影響；（9）應(yīng)付給行政、管理和監(jiān)督機(jī)構(gòu)的各類津貼、退休金（已發(fā)生或承諾支付的）及其合計(jì)；（10）付給行政、管理和監(jiān)督機(jī)構(gòu)成員的預(yù)付款和貸款（說明利率、主要條件、已償還的金額以及以任何擔(dān)保形式對(duì)上述機(jī)構(gòu)成員的承諾）。2.3.4 歐盟會(huì)計(jì)模式 關(guān)于年度報(bào)告。年度報(bào)告（annual report）應(yīng)至少包括對(duì)公司業(yè)務(wù)發(fā)展的現(xiàn)狀和未來的公允說明，主要包括：（1）資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)；（2）公司將來的可能發(fā)展；（3）在研究新產(chǎn)品、新技術(shù)開發(fā)領(lǐng)域中

32、所從事的活動(dòng)；（4）依照第2號(hào)指令所描述的自有股份（own shares）取得方面的信息。實(shí)際上，年度報(bào)告也屬于補(bǔ)充性的文件。 其次，規(guī)定了會(huì)計(jì)處理的一般原則和計(jì)價(jià)原則。 歸納起來，第4號(hào)指令規(guī)定的會(huì)計(jì)原則包括一般原則和計(jì)價(jià)原則。其中，一般原則也可以理解為基本假設(shè)，包括：（1）繼續(xù)持續(xù)經(jīng)營(yíng)（going concern）。必須假設(shè)企業(yè)在可預(yù)計(jì)的將來不會(huì)改變經(jīng)營(yíng)方向，也不會(huì)大規(guī)模地縮減企業(yè)的規(guī)模。從而，企業(yè)所擁有的資產(chǎn)會(huì)按既定目標(biāo)使用，企業(yè)會(huì)按已承諾的條件償還債務(wù)。（2）一致性（consistancy）。要求企業(yè)在計(jì)量基礎(chǔ)上保持前后一致。（3）以謹(jǐn)慎為基礎(chǔ)（on a prudent basis）。

33、（4）權(quán)責(zé)發(fā)生制（accrual basis）。必須以“應(yīng)收應(yīng)付”為標(biāo)準(zhǔn)來確定收入、費(fèi)用的歸屬期，而不管這些收入收訖日期或費(fèi)用支出的日期。（5）按項(xiàng)目分別計(jì)價(jià)（items must be valued separately）。要將資產(chǎn)和負(fù)債及其組成項(xiàng)目分別計(jì)價(jià)，以確認(rèn)它們的個(gè)別價(jià)值。（6）對(duì)應(yīng)性（correspondency）。每一個(gè)財(cái)務(wù)年度的資產(chǎn)負(fù)債表期初的每個(gè)項(xiàng)目必須與上一財(cái)務(wù)年度資產(chǎn)負(fù)債表期末對(duì)應(yīng)項(xiàng)目一致。 至于年度報(bào)表各項(xiàng)目計(jì)價(jià)原則，其基礎(chǔ)是歷史成本原則，但考慮到各成員國(guó)的實(shí)際情況，并不是一定就只能采用歷史成本來計(jì)量所有的會(huì)計(jì)事項(xiàng)，成員國(guó)可根據(jù)本國(guó)的實(shí)際情況，作出適當(dāng)?shù)谋畴x。 2.3.

34、4 歐盟會(huì)計(jì)模式 如按重置價(jià)值估價(jià)，其計(jì)價(jià)結(jié)果與按歷史成本（即購價(jià)或生產(chǎn)成本）計(jì)價(jià)的結(jié)果的差異（重置價(jià)值大于歷史成本的部分），應(yīng)通過“重估價(jià)準(zhǔn)備”（revaluation reserves），列于資產(chǎn)負(fù)債表中“負(fù)債與準(zhǔn)備”項(xiàng)目之下。此項(xiàng)準(zhǔn)備：（1）可隨時(shí)全部或部分地資本化；（2）必須降低到被調(diào)整的項(xiàng)目不再需要的程度；（3）各成員國(guó)可制定有關(guān)規(guī)則以控制它的使用，如向損益結(jié)轉(zhuǎn)，只能計(jì)入費(fèi)用項(xiàng)目或已實(shí)現(xiàn)價(jià)值的增加；（4）不得進(jìn)行任何形式的分配，除非其盈利已經(jīng)實(shí)現(xiàn)。 在按歷史成本對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)價(jià)時(shí)，要注意資產(chǎn)的價(jià)值調(diào)整（value adjustments）。對(duì)經(jīng)濟(jì)壽命有限的資產(chǎn)，必須通過折舊、攤銷而系統(tǒng)

35、減少其價(jià)值；對(duì)金融固定資產(chǎn)的價(jià)值調(diào)整，應(yīng)按成本與市價(jià)孰低法計(jì)價(jià)；只要固定資產(chǎn)的價(jià)值可能會(huì)持續(xù)降低，就應(yīng)按這些資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目的較低市價(jià)（對(duì)成本）計(jì)價(jià)；對(duì)流動(dòng)資產(chǎn)價(jià)值應(yīng)按較低的市價(jià)來表述，但各成員國(guó)可以允許進(jìn)行特別的價(jià)值調(diào)整，調(diào)整金額應(yīng)在收益表或報(bào)表注釋中予以揭示。 為了保證所有的歐盟上市公司從2005年起都按國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以及未來的國(guó)際財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表，歐盟在采納國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的決議出臺(tái)后，積極采取并推薦一系列有效措施，以在2005年之前的時(shí)間計(jì)劃內(nèi)完成一切會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)工作。歐盟采取的會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)措施具體包括：第一，修訂相關(guān)指令。第二，發(fā)布咨詢文件，促進(jìn)信息公開。 第三，建議加強(qiáng)報(bào)告審計(jì)員的

36、獨(dú)立性。第四，正式認(rèn)可絕大多數(shù)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。第五，建立有效的準(zhǔn)則執(zhí)行的監(jiān)督體制。 2.3重要國(guó)家與地區(qū)的會(huì)計(jì)模式及其特征2.3.5 德國(guó)會(huì)計(jì)模式 （1）德國(guó)會(huì)計(jì)規(guī)范散見于有關(guān)法律（如商法、股份有限公司法、所得稅法等）條文之中。早在19世紀(jì)，德國(guó)會(huì)計(jì)規(guī)范就以法典化而著稱，法律試圖規(guī)定企業(yè)所有的業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理。這些法律主要包括商法、公司法和稅法。商法主要適用于所有組織形式的企業(yè)。公司法對(duì)德國(guó)會(huì)計(jì)具有主導(dǎo)性影響（王松年，2005）。德國(guó)的稅法，尤其是所得稅法與所得稅指令對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)很有影響，其對(duì)德國(guó)公司的約束作用，比上述法律來得更為細(xì)致、具體。（2）德國(guó)會(huì)計(jì)強(qiáng)調(diào)保護(hù)債權(quán)人利益，允許企業(yè)提取或撤銷各種“

37、秘密準(zhǔn)備”（又叫準(zhǔn)備金），是一種典型的穩(wěn)健會(huì)計(jì)模式。德國(guó)允許企業(yè)提取或注銷的準(zhǔn)備金是多種多樣的，依來源的不同，大體上可分為三類：資本準(zhǔn)備金。利潤(rùn)準(zhǔn)備金。費(fèi)用準(zhǔn)備金（3）德國(guó)會(huì)計(jì)從總體上說，主要受到“有規(guī)則的簿記原則”的約束。（4）德國(guó)的會(huì)計(jì)管理體制較松散，會(huì)計(jì)職業(yè)界的規(guī)模和力量弱小，現(xiàn)有會(huì)計(jì)協(xié)會(huì)、注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)等。 （5）德國(guó)的會(huì)計(jì)報(bào)告體系包括資產(chǎn)負(fù)債表、收益表、附注和狀況報(bào)告。會(huì)計(jì)報(bào)告格式與內(nèi)容，由商法規(guī)定。對(duì)符合公開法規(guī)定的數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)的企業(yè)，還應(yīng)提供合并報(bào)表。2.3.5 德國(guó)會(huì)計(jì)模式 德國(guó)規(guī)定的資產(chǎn)負(fù)債表通常采用賬戶式，表體內(nèi)有較多詳細(xì)分類的標(biāo)題，常常因?yàn)榉傻膹?qiáng)制性規(guī)定而列

38、示一些非重大的項(xiàng)目。德國(guó)的資產(chǎn)負(fù)債表，依據(jù)的會(huì)計(jì)等式是： 長(zhǎng)期資產(chǎn)+流動(dòng)資產(chǎn)+遞延借項(xiàng) = 自有資本+準(zhǔn)備金+負(fù)債+遞延貸項(xiàng) 其中，長(zhǎng)期資產(chǎn)包括無形資產(chǎn)、固定資產(chǎn)和長(zhǎng)期金融資產(chǎn)。長(zhǎng)期金融資產(chǎn)包括對(duì)子公司投資、對(duì)子公司貸款、對(duì)其他企業(yè)參股、對(duì)被參股企業(yè)貸款、長(zhǎng)期有價(jià)證券及其他貸款。流動(dòng)資產(chǎn)包括存貨、債權(quán)與其他資產(chǎn)、短期投資以及貨幣資產(chǎn)等。 德國(guó)會(huì)計(jì)界認(rèn)為“遞延借項(xiàng)”不是一項(xiàng)資產(chǎn)，“遞延貸項(xiàng)”也不是一項(xiàng)負(fù)債，是在編表日按應(yīng)計(jì)制的要求而形成的項(xiàng)目。 自有資本，包括股本、資本準(zhǔn)備金、利潤(rùn)準(zhǔn)備金和未分配利潤(rùn)。準(zhǔn)備金是按應(yīng)計(jì)制等要求而計(jì)提的應(yīng)計(jì)入成本、費(fèi)用的準(zhǔn)備金，如退休準(zhǔn)備金、稅款準(zhǔn)備金和其他準(zhǔn)備金等。

39、負(fù)債包括應(yīng)付公司債、向信用機(jī)構(gòu)的借款、預(yù)收賬款、應(yīng)付賬款、應(yīng)付票據(jù)、對(duì)子公司的債務(wù)、對(duì)被參股企業(yè)的債務(wù)以及其他負(fù)債。 資產(chǎn)負(fù)債表的特征在于表內(nèi)各項(xiàng)目的排列順序。就資產(chǎn)方項(xiàng)目而言，從總體上來看，采用固定列前（流動(dòng)性由小到大）的順序排列，即無形資產(chǎn)固定資產(chǎn)長(zhǎng)期金融資產(chǎn)流動(dòng)資產(chǎn)遞延借項(xiàng)；權(quán)益方項(xiàng)目的排列順序則是：自有資本準(zhǔn)備金負(fù)債遞延貸項(xiàng)。德國(guó)采用的收益表，在1985年以前，股份有限公司法禁止企業(yè)披露其已售產(chǎn)品成本的信息，采用總成本法編制收益表?？偝杀痉ㄓ?jì)量企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，側(cè)重于生產(chǎn)活動(dòng)，認(rèn)為報(bào)告期內(nèi)的業(yè)績(jī)不僅包括生產(chǎn)且已銷售的產(chǎn)品價(jià)值，而且還應(yīng)包括期內(nèi)在產(chǎn)品與產(chǎn)成品的價(jià)值的增加或減少的影響。 2.3

40、重要國(guó)家與地區(qū)的會(huì)計(jì)模式及其特征2.3. 6 法國(guó)會(huì)計(jì)模式 1）稅務(wù)定向 由于重商主義的影響，在法國(guó)，稅法及其有關(guān)法令對(duì)公司會(huì)計(jì)的影響很大 法國(guó)會(huì)計(jì)模式之所以以稅務(wù)為導(dǎo)向，除了法律上要求外，法國(guó)的證券市場(chǎng)與其發(fā)達(dá)的經(jīng)濟(jì)相比很不發(fā)達(dá),這是重要的環(huán)境因素。2）會(huì)計(jì)活動(dòng)受法律的嚴(yán)格約束 著名的拿破侖法典，不僅深深影響在了法學(xué)界深有影響，而且也影響了法國(guó)人生產(chǎn)生活的各個(gè)方面，其中，會(huì)計(jì)也不例外。在會(huì)計(jì)上，除上述所說的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)受稅法導(dǎo)向外，法國(guó)的會(huì)計(jì)行為還受到商法、商務(wù)公司法等不同程度的影響。 商法中包含了廣泛的會(huì)計(jì)和報(bào)告條款，要求企業(yè)按年度編制資產(chǎn)和負(fù)債明細(xì)表，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告必須展示真實(shí)和公允的觀點(diǎn)，并

41、且對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告真實(shí)性和公允性的申明必須附有證明。3）實(shí)施“會(huì)計(jì)總方案”(Plan Comptable general, PCG) “會(huì)計(jì)總方案”是對(duì)在全國(guó)實(shí)行統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的總稱。雖然，在世界上，實(shí)施“會(huì)計(jì)總方案”的首創(chuàng)者，并不是法國(guó)（是德國(guó)），但法國(guó)在這一方面作出的努力最大，其取得的經(jīng)驗(yàn)受到國(guó)際上的廣泛重視，具有深遠(yuǎn)的影響。 法國(guó)的統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度，并非自古就有，而是開始于第二次世界大戰(zhàn)。 法國(guó)實(shí)行集權(quán)的中央控制體制，總統(tǒng)有極大的權(quán)力，中央對(duì)地方實(shí)行強(qiáng)有力的控制，這為法國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)施“會(huì)計(jì)總方案”提供了政治基礎(chǔ)。4)強(qiáng)調(diào)對(duì)企業(yè)社會(huì)責(zé)任情況的揭示 對(duì)社會(huì)責(zé)任情況的揭示,，法國(guó)是最完整的,，也最具特色。

42、法國(guó)的國(guó)營(yíng)企業(yè)采用了十分完備的賬戶和非貨幣單位計(jì)量實(shí)施每項(xiàng)計(jì)劃而增加的產(chǎn)量的絕對(duì)值與相對(duì)值。 2.3重要國(guó)家與地區(qū)的會(huì)計(jì)模式及其特征2.3. 7 日本會(huì)計(jì)模式 日本實(shí)行政府主導(dǎo)型市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)，政府在社會(huì)經(jīng)濟(jì)資源配置上力量很強(qiáng)，企業(yè)資金主要來自于借款，日本企業(yè)會(huì)計(jì)目標(biāo)一方面強(qiáng)調(diào)保護(hù)債權(quán)人利益和投資人利益，另一方面又在于促進(jìn)微觀經(jīng)濟(jì)的發(fā)展與壯大。日本企業(yè)會(huì)計(jì)模式還強(qiáng)調(diào)稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的統(tǒng)一。1）日本法律對(duì)會(huì)計(jì)的影響 日本企業(yè)會(huì)計(jì)受國(guó)家立法的影響很大，其中特別引人注目的法律是商法、證券交易法和所得稅法。從而，日本的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)模式，集中體現(xiàn)在“三法”之中，從而形成了商法會(huì)計(jì)、證券交易法會(huì)計(jì)和法人稅法會(huì)計(jì)。

43、在這“三法”中，商法處在中心地位，具有普遍的約束作用，但三法又各有其特定的使命，比如，商法會(huì)計(jì)主要以保護(hù)債權(quán)人利益；證券交易法會(huì)計(jì)主要為保護(hù)權(quán)益性資本投資者權(quán)益為己任；法人稅法會(huì)計(jì)是確保政府稅收的會(huì)計(jì)。 法人稅法會(huì)計(jì)的最大特征是依據(jù)確定決算準(zhǔn)則確定法人稅額。在這一意義上，日本的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)是分離的。2）日本的會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體與企業(yè)會(huì)計(jì)原則 日本唯一的會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體是“日本公認(rèn)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)”，它根據(jù)1948年的“公認(rèn)會(huì)計(jì)師法”于1949年10月22日建立，自1966年以來，凡正式的公認(rèn)會(huì)計(jì)師都必須成為該協(xié)會(huì)的會(huì)員。在日本，要取得公認(rèn)會(huì)計(jì)師資格須通過嚴(yán)格的理論與實(shí)務(wù)考試，公認(rèn)會(huì)計(jì)師可以單獨(dú)開業(yè)，也可

44、以聯(lián)合五名以上的公認(rèn)會(huì)計(jì)師組成“審計(jì)法人”。 日本公認(rèn)會(huì)計(jì)師的主要業(yè)務(wù)是從事1951年證券交易法所規(guī)定的會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)。 在企業(yè)會(huì)計(jì)原則的制定和修訂方面，日本公認(rèn)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)不具有像美英等國(guó)家會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體那樣大的影響和作用。因?yàn)樵谌毡荆瑫?huì)計(jì)原則是由政府發(fā)布的。另外，日本公認(rèn)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)還通過所屬的各個(gè)專門委員會(huì)與企業(yè)會(huì)計(jì)評(píng)議會(huì)進(jìn)行協(xié)作。除上述活動(dòng)外，日本公認(rèn)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)本身也還發(fā)布對(duì)一些會(huì)計(jì)事務(wù)處理的推薦意見。 2.3. 7 日本會(huì)計(jì)模式 日本的企業(yè)會(huì)計(jì)原則是由大藏省頒布的。日本建立企業(yè)會(huì)計(jì)原則的出發(fā)點(diǎn)和條件與前述的制定證券交易法的情況相吻合。 日本的企業(yè)會(huì)計(jì)原則包括三個(gè)基本部分： 第一部分“企業(yè)會(huì)計(jì)

45、的一般原則”是對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)規(guī)范的總括性規(guī)定，包括七項(xiàng)原則：真實(shí)性原則；正規(guī)簿記原則；區(qū)別資本交易與損益性交易原則；明晰性原則；一致性原則；穩(wěn)健性原則；單一性原則。 第二部分“損益計(jì)算書原則”，首先明確了收益表的概念和性質(zhì)，然后強(qiáng)調(diào)指明了“發(fā)生主義原則”（按照“權(quán)責(zé)發(fā)生制”核算收入與費(fèi)用）、“總額主義原則”（指費(fèi)用與收益須分別按總額記載、反映，不得相互抵銷）、“實(shí)現(xiàn)主義原則”（指銷售收入必須在其實(shí)現(xiàn)的時(shí)刻才能確認(rèn)入賬，具體情況在“企業(yè)會(huì)計(jì)原則注解”中作了詳細(xì)說明）、“費(fèi)用與收入配比原則”、“分步驟計(jì)算反映損益的原則”（指“營(yíng)業(yè)損益”、“經(jīng)濟(jì)損益”、“凈損益”要分步驟計(jì)算并分段加以反映，相當(dāng)于美國(guó)“

46、收益表”格式中的“多步式”，而不得采用“單步式”）。 第三部分“借貸對(duì)照表原則”是關(guān)于資產(chǎn)負(fù)債表的概念、性質(zhì)、內(nèi)容和作用，以及編制資產(chǎn)負(fù)債表的基本要求的規(guī)定。對(duì)于應(yīng)加以加注解的重點(diǎn)項(xiàng)目以及應(yīng)在表外反映的事項(xiàng)等也作了原則性的規(guī)定。 除以上三個(gè)部分外，還有一組會(huì)計(jì)注解，對(duì)會(huì)計(jì)原則的某些內(nèi)容或表述作出解釋，或進(jìn)行補(bǔ)充說明。3）日本的成本管理制度 加強(qiáng)成本管理，對(duì)日本這個(gè)資源奇缺的島國(guó)而言，尤其重要。與歐美國(guó)家的成本制度主要是在企業(yè)實(shí)務(wù)中自然形成的不同，日本的成本制度主要是在政府的指導(dǎo)下發(fā)展起來的。4）日本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同進(jìn)程 日本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定轉(zhuǎn)向了主要依靠民間力量的機(jī)制。 資產(chǎn)負(fù)債 未

47、付認(rèn)購股本 開辦費(fèi)C. 固定資產(chǎn) I. 無形資產(chǎn) II. 有形資產(chǎn) III. 財(cái)務(wù)資產(chǎn)D. 流動(dòng)資產(chǎn)E. 預(yù)付款和應(yīng)計(jì)收入F. 財(cái)務(wù)年度（本年度）虧損A. 資本及準(zhǔn)備 I. 認(rèn)購股本 II. 股份溢價(jià) III. 重估價(jià)準(zhǔn)備 IV. 準(zhǔn)備 1.法定準(zhǔn)備 2.自有及準(zhǔn)備 3.聯(lián)合的協(xié)議規(guī)定的準(zhǔn)備 V. 前期損益 VI. 財(cái)務(wù)年度損益 B. 負(fù)債與費(fèi)用備抵 I. 退休金或其他類似債務(wù)備抵 II. 稅款備抵 III. 其他備抵C. 債權(quán)人D. 應(yīng)計(jì)費(fèi)用和遞延收益E. 財(cái)務(wù)年度利潤(rùn)表2-2 第4號(hào)指令規(guī)定的資產(chǎn)、負(fù)債項(xiàng)目2.3. 7 日本會(huì)計(jì)模式 表2-4日本在與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同方面的成果項(xiàng)目日本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的活動(dòng)建造合同于2007年12月發(fā)布新的準(zhǔn)則會(huì)計(jì)政策的一致性(對(duì)于聯(lián)營(yíng)公司)于2008年3月發(fā)布新的解釋公告金融工具(公允價(jià)值披露)于2008年