注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)獨(dú)立性的研究

1、注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)獨(dú)立性的研究摘要：審計(jì)獨(dú)立性是注冊(cè) 會(huì)計(jì) 師的安身立命之本。在業(yè)務(wù)多元化的態(tài)勢(shì)面前，我們必須未雨綢繆，敏銳地把握各種現(xiàn)實(shí)或可能的利益沖突，建立注冊(cè)會(huì)計(jì)師的信譽(yù)，塑造超然獨(dú)立的職業(yè)形象，向 社會(huì) 亮出真正具有公信力的審計(jì)意見。 關(guān)鍵詞：注冊(cè)會(huì)計(jì)師；審計(jì)；獨(dú)立性一、對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立性的認(rèn)識(shí)所謂本質(zhì)的獨(dú)立，是要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師與委托單位之間必須實(shí)實(shí)在在地毫無利害關(guān)系，本質(zhì)上是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過程中保持的一種公正無偏的態(tài)度，一種在履行專業(yè)和發(fā)表審計(jì)意見時(shí)不依賴和屈從于外界的壓力的精神狀態(tài)。它要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)過程中嚴(yán)格保持的超然獨(dú)立性，不能偏袒任何當(dāng)事人，尤其不應(yīng)該使自己的結(jié)論依附或屈從

2、于持反對(duì)意見的利益集團(tuán)或人士的影響與壓力。所謂形式上的獨(dú)立性，是對(duì)第三者而言的，即注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須在第三者面前呈現(xiàn)一種獨(dú)立于委托單位的身份。簡(jiǎn)言之，就是注冊(cè)會(huì)計(jì)師、委托單位、會(huì)計(jì)信息使用者之間是各自獨(dú)立的，三者之間是沒有任何聯(lián)絡(luò)的。假設(shè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師具備了本質(zhì)上的獨(dú)立，但是報(bào)表使用者卻認(rèn)為他們是客戶的辯護(hù)人，審計(jì)的作用就會(huì)大大降低甚至是毫無價(jià)值。因此，報(bào)表使用者對(duì)這種本質(zhì)上的獨(dú)立性的信任也很重要。這種信任使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須具備形式上的獨(dú)立。詳細(xì)是審計(jì)人員必須與被審計(jì)單位沒有任何特殊的利益關(guān)系，如不得在客戶中有直接 經(jīng)濟(jì) 利益、不能是客戶的貸款人、不得與客戶存在近親關(guān)系等。本質(zhì)上的獨(dú)立和形式上的獨(dú)立是

3、兩個(gè)不同的概念，但又是密不可分。本質(zhì)上的獨(dú)立性是無形的，難以測(cè)量的；而形式上的獨(dú)立性是有形的，可以觀察的。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)審計(jì)時(shí)，不僅要保持本質(zhì)上的獨(dú)立，而且要保持形式上的獨(dú)立。因?yàn)楸举|(zhì)上的獨(dú)立只有當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在整個(gè)審計(jì)過程中真正保持中立時(shí)才成立，而形式上的獨(dú)立那么是社會(huì)公眾對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立性評(píng)判的結(jié)果。在現(xiàn)實(shí)中，即使注冊(cè)會(huì)計(jì)師事實(shí)上保持了本質(zhì)上的獨(dú)立，但假設(shè)社會(huì)公眾認(rèn)為其偏袒了委托人或其他任何一方而有悖于形式上的獨(dú)立，那么審計(jì)結(jié)果再正確也是徒勞的，他的效勞也是沒有價(jià)值的。因此，形式上的獨(dú)立是本質(zhì)上的獨(dú)立的重要保證，也是社會(huì)公眾評(píng)價(jià)注冊(cè)會(huì)計(jì)師工作，進(jìn)而決定對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師信賴與否的標(biāo)準(zhǔn)。二獨(dú)立性的

4、經(jīng)濟(jì)性質(zhì)假設(shè)成認(rèn)審計(jì)獨(dú)立性是一個(gè)相對(duì)的概念，在獨(dú)立程度的上存在一個(gè)價(jià)值范圍，那么我們對(duì)之前經(jīng)常標(biāo)榜的注冊(cè)會(huì)計(jì)師是超然獨(dú)立的提法就要持慎重態(tài)度。所謂超然獨(dú)立，群眾化的理解當(dāng)然是絕對(duì)的獨(dú)立。但這種提法有意無意地過份神化了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的形象，在我們強(qiáng)調(diào)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)的存在價(jià)值時(shí)，無疑也向廣闊社會(huì)公眾不實(shí)在際地夸張了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的作用，增大了注冊(cè)會(huì)計(jì)師自我評(píng)價(jià)與社會(huì)公眾期望之間的差距。這可能也是造成對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的社會(huì)期望差距過大的主要原因之一。因此，在今后的行業(yè)宣傳中，有必要淡化甚至取消超然獨(dú)立的提法，堅(jiān)持審計(jì)只能提供合理保證、合理確信的理念。2.獨(dú)立性是一種概率：對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表使用者而言，注冊(cè)會(huì)計(jì)師效勞

5、的價(jià)值決定于利害關(guān)系人所預(yù)期的注冊(cè)會(huì)計(jì)師才能的上下，即發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)報(bào)表中錯(cuò)報(bào)、漏報(bào)或舞弊的才能以及在發(fā)現(xiàn)存在錯(cuò)報(bào)、漏報(bào)或舞弊下，不受客戶的影響而客觀地對(duì)其進(jìn)展調(diào)整或披露的才能。因此，有學(xué)者將注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性定義為：發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)中錯(cuò)誤或缺陷的才能，以及在發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)中存在錯(cuò)誤或缺陷的情況下，頂住客戶壓力對(duì)其加以披露的才能。按照這種廣義的定義，假設(shè)不考慮注冊(cè)會(huì)計(jì)師的技術(shù)才能，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性還可狹義地表述為：在某一錯(cuò)報(bào)或缺陷已經(jīng)發(fā)現(xiàn)的情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師頂住客戶壓力披露該項(xiàng)錯(cuò)報(bào)或缺陷的概率。概率越大，獨(dú)立性就越高；反之那么越低。獨(dú)立性的這種概率只是一種主觀的概率。當(dāng)我們說注冊(cè)會(huì)計(jì)師是獨(dú)立的，

6、或認(rèn)為注冊(cè)會(huì)計(jì)師是獨(dú)立的時(shí)，實(shí)際上是說，注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)不受任何利益相關(guān)方面的意見左右而出具恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見的概率足夠高，以致于可以完全信賴注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作，可以考慮利用其工作結(jié)果進(jìn)展 科學(xué) 決策?？梢?，將獨(dú)立性表述為概率，并沒有動(dòng)搖對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師效勞價(jià)值的認(rèn)可，社會(huì)公眾只要認(rèn)為注冊(cè)會(huì)計(jì)師不受其他利益相關(guān)方的左右而可以出具恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見的概率足夠高即可。既然審計(jì)獨(dú)立性是一種概率，是一種注冊(cè)會(huì)計(jì)師頂住客戶壓力、不為任何利益相關(guān)方意見所左右而調(diào)整或披露重要的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)的概率，本質(zhì)上也就意味著這個(gè)概率不可能永遠(yuǎn)等于1，而是經(jīng)常地表現(xiàn)為小于1，在0，1之間取值的一種客觀事實(shí)。所以在行業(yè)的日常管理中

7、，一方面應(yīng)加強(qiáng)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的宣傳 教育 并加大查處的力度，使其在執(zhí)業(yè)過程中不斷抑制外界環(huán)境的不良影響，抵抗有關(guān)利益方施加給注冊(cè)會(huì)計(jì)師的壓力，使其出具公正準(zhǔn)確的審計(jì)報(bào)告。同時(shí)，在宣傳中應(yīng)注意強(qiáng)調(diào)注冊(cè)會(huì)計(jì)師自身的才能限制和執(zhí)業(yè)環(huán)境的不完善，出現(xiàn)個(gè)別審計(jì)意見發(fā)生偏向的現(xiàn)象也屬不可防止，要讓社會(huì)公眾逐步認(rèn)識(shí)到出現(xiàn)審計(jì)失敗也不一定就必然是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任。3.獨(dú)立性是一種風(fēng)險(xiǎn)：這一性質(zhì)是從報(bào)表使用者角度界定的。由于獨(dú)立性是一個(gè)相對(duì)的概念，存在一個(gè)變化范圍，表達(dá)為一種概率，所以絕對(duì)的獨(dú)立是不存在的。但報(bào)表使用者決定利用注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)后的會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)展決策時(shí)，本質(zhì)上就隱含著他已對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師表示了信任。換句話說

8、，他認(rèn)為注冊(cè)會(huì)計(jì)師是獨(dú)立的，即使他同時(shí)成認(rèn)或認(rèn)為注冊(cè)會(huì)計(jì)師僅僅做到了相對(duì)獨(dú)立，這個(gè)獨(dú)立性程度也是他予以認(rèn)可的，或處在他心目中可承受的既定程度之上的。這個(gè)可承受的獨(dú)立性既定程度越高，意味著他認(rèn)為注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性也越高。一旦注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性實(shí)際上低于他的可承受程度，那么其利用注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)后的會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)展決策，就不是他的本意，其對(duì)報(bào)表信息的過份信賴就是風(fēng)險(xiǎn)。因此，將獨(dú)立性看成是一種風(fēng)險(xiǎn)，那么報(bào)表使用者所承受的風(fēng)險(xiǎn)就取決于注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立性行為的實(shí)際結(jié)果。將審計(jì)獨(dú)立性視作一種風(fēng)險(xiǎn)，一方面要求在行業(yè)管理中應(yīng)進(jìn)一步標(biāo)準(zhǔn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)行為，不斷強(qiáng)化注冊(cè)會(huì)計(jì)師的履約責(zé)任，盡量減少報(bào)表使用者的決策風(fēng)險(xiǎn)，另

9、一方面也有必要時(shí)刻提醒報(bào)表使用人，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)工作不是對(duì)被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表公允性的擔(dān)保，也不能成為報(bào)表使用人進(jìn)展決策的避險(xiǎn)工具。作為社會(huì)分工的一局部，注冊(cè)會(huì)計(jì)師存在的價(jià)值在于其所減少的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)大于由于其存在而增加的本錢，從而對(duì)整個(gè)社會(huì)而言是有益的。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作可以幫助報(bào)表使用人減少?zèng)Q策風(fēng)險(xiǎn)，但決不是消除決策風(fēng)險(xiǎn)，也不可能消除決策風(fēng)險(xiǎn)。同樣，會(huì)計(jì)報(bào)表使用者利用注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)后的會(huì)計(jì)報(bào)表做出決策，任何時(shí)候都應(yīng)當(dāng)慎重。如此可能有助于人們對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的更正確認(rèn)識(shí)，有利于為注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)營造一個(gè)相對(duì)寬松的環(huán)境，使其更好的 開展 和效勞于社會(huì)。二、影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立性的利益沖突獨(dú)立性原那么的要

10、旨是公平，公平的對(duì)待各方利益的要求，而不屈從于任何一方的利益、權(quán)利，不唯大股東、不唯政府，充分照顧到那些維系整個(gè)資本市場(chǎng)平安的各個(gè)投資者，照顧到那些均值很小的弱小投資者的需要和合理的利益要求，保證注冊(cè)會(huì)計(jì)師免于各方利益沖突，從而奠定正直與客觀的執(zhí)業(yè)根底。而利益沖突的發(fā)生，一般認(rèn)為有兩種情況：一是某人的自我利益與其作為特定角色應(yīng)盡的義務(wù)沖突；二是某人身兼雙重角色時(shí)相對(duì)應(yīng)的兩種義務(wù)發(fā)生沖突。這就是直接經(jīng)濟(jì)利益和間接經(jīng)濟(jì)利益。一直接經(jīng)濟(jì)利益：主要是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師及其親屬所擁有的客戶公司股票或其他所有者權(quán)益。國際會(huì)計(jì)師結(jié)合會(huì)制定的?職業(yè)會(huì)計(jì)師道德準(zhǔn)那么?指出：注冊(cè)會(huì)計(jì)師在客戶中擁有的直接經(jīng)濟(jì)利益時(shí)，其審

11、計(jì)獨(dú)立性將受到損害。美國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的職業(yè)行為規(guī)定，在業(yè)務(wù)聘約期內(nèi)或者在發(fā)表審計(jì)意見時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師或其事務(wù)所已經(jīng)或可以從 企業(yè) 獲得直接利益，應(yīng)視為獨(dú)立性的損害。美國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)還認(rèn)為，配偶、未成年子女或與注冊(cè)會(huì)計(jì)師共同生活及由注冊(cè)會(huì)計(jì)師供養(yǎng)的親屬所擁有的財(cái)務(wù)利益，一般都視同注冊(cè)會(huì)計(jì)師本人的財(cái)務(wù)利益。雖然獨(dú)立性是注冊(cè)會(huì)計(jì)師安身立本，但是美國證券交易委員對(duì)同為全球“五大進(jìn)展調(diào)查，結(jié)果發(fā)現(xiàn)該公司2698名合伙人至少違犯一項(xiàng)事務(wù)所及注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)所規(guī)定的獨(dú)立性準(zhǔn)那么的要求，占公司全部合伙人的86.5%.不僅11位資深合伙人中的6位成認(rèn)違犯了獨(dú)立性規(guī)定，專業(yè)助理人員也有10.5%違犯了規(guī)定。其中最

12、主要的事實(shí)是合伙人及經(jīng)理人持有所審客戶的公司股票，與客戶具有直接利益關(guān)系。二間接 經(jīng)濟(jì) 利益：是指注冊(cè) 會(huì)計(jì) 師與客戶之間具有親密的但非直接的財(cái)務(wù)利益關(guān)系，大致可分為三種情況：一是注冊(cè)會(huì)計(jì)師系財(cái)產(chǎn)委托人，或遺囑執(zhí)行人、管理人，而該信托在客戶公司中擁有經(jīng)濟(jì)利益。國際會(huì)計(jì)師結(jié)合會(huì)?職業(yè)會(huì)計(jì)師道德準(zhǔn)那么?針對(duì)此種情況指出，假設(shè)單一從業(yè)者或從業(yè)的合伙人、或其配偶或未成年子女是該信托的受托管理人，并且該信托持有的股權(quán)相對(duì)于公司所發(fā)行的股權(quán)或該信托的總資產(chǎn)比例是重大的，那么不能承受對(duì)該公司的報(bào)告任務(wù)；對(duì)于充當(dāng)遺囑執(zhí)行人或管理人的情況，適用同樣的規(guī)那么。二是注冊(cè)會(huì)計(jì)師在客戶公司或合資 企業(yè) 中擁有經(jīng)濟(jì)利益。

13、對(duì)于這種情況，國際會(huì)計(jì)師結(jié)合會(huì)也認(rèn)為會(huì) 影響 獨(dú)立性，因此應(yīng)加以制止。三是注冊(cè)會(huì)計(jì)師在某一非客戶公司中擁有經(jīng)濟(jì)利益，而該非客戶公司與客戶公司之間有投資關(guān)系。對(duì)于第三種情況，當(dāng)非客戶承受客戶投資者的投資是重大的，那么注冊(cè)會(huì)計(jì)師在非客戶公司之間任何直接或重大間接經(jīng)濟(jì)利益，將被視為損害了注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)客戶方面的獨(dú)立性；同樣，當(dāng)客戶承受非客戶投資是重大的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在非客戶投資者中有直接或重大間接經(jīng)濟(jì)利益，將被視為損害獨(dú)立性。國際會(huì)計(jì)師結(jié)合會(huì)最后也強(qiáng)調(diào)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)獨(dú)立于客戶公司及其所有的母公司、子公司以及聯(lián)營、合營企業(yè)。三與經(jīng)濟(jì)利益相關(guān)的情形：除了上述兩種利益關(guān)系外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師與客戶公司之間還有其他的

14、利益關(guān)系。包括：1.與客戶之間有借貸關(guān)系：國際會(huì)計(jì)師結(jié)合會(huì)?職業(yè)會(huì)計(jì)師道德準(zhǔn)那么?指出，假設(shè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師承受或向客戶公司及其高級(jí)管理人員、董事、主要股東貸款，理性的觀察者那么會(huì)認(rèn)為其獨(dú)立性受到損害。美國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)?職業(yè)會(huì)計(jì)師行為準(zhǔn)那么?指出，會(huì)員或事務(wù)所，與企業(yè)或其高級(jí)管理人員、董事或主要股東之間有借貸關(guān)系，應(yīng)視為對(duì)獨(dú)立性的損害。2.曾經(jīng)在客戶公司任職：國際會(huì)計(jì)師結(jié)合會(huì)?職業(yè)會(huì)計(jì)師道德準(zhǔn)那么?指出，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在承受業(yè)務(wù)前不短于兩年，假設(shè)是公司的合伙人、董事會(huì)成員、高級(jí)管理人員或職員，那么將被視為在公司中擁有利益，這會(huì)削弱他對(duì)該公司做出報(bào)告時(shí)的獨(dú)立性。美國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)?職業(yè)會(huì)計(jì)師行為準(zhǔn)那么?

15、除制止會(huì)員擔(dān)任客戶公司的董事、高級(jí)管理人員或與此相當(dāng)?shù)慕?jīng)理人員或職員外，同時(shí)制止會(huì)員成為客戶的股票承銷商、股權(quán)信托人、客戶養(yǎng)老金或利潤分享信托業(yè)務(wù)的受托人。3.承受客戶的物品和勞務(wù)：國際會(huì)計(jì)師結(jié)合會(huì)?職業(yè)會(huì)計(jì)師道德準(zhǔn)那么?指出，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不應(yīng)承受與 社會(huì) 生活中正常的禮貌不相當(dāng)?shù)酿佡?zèng)或禮物。美國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)認(rèn)為，假設(shè)審計(jì)人員或合伙人承受紀(jì)念物以外的禮品，即使通知所在事務(wù)所，也會(huì)影響其獨(dú)立性。4.前任從業(yè)者：會(huì)計(jì)師事務(wù)所前任合伙人或股東，由于辭職、離任、退休或出售股權(quán)等原因分開事務(wù)所，仍可能與客戶發(fā)生利益關(guān)系，特別是參與事務(wù)所的業(yè)務(wù)活動(dòng)或就職于原事務(wù)所的客戶公司如安達(dá)信的審計(jì)師被安然公司聘用，

16、可能存在損害獨(dú)立性的情形。美國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)認(rèn)為，假設(shè)前任合伙人仍使用原事務(wù)所的辦公室，或收到原事務(wù)所的利潤分成，那么這種利益關(guān)系影響事務(wù)所的獨(dú)立性。5.收費(fèi)和傭金：國際會(huì)計(jì)師結(jié)合會(huì)認(rèn)為，從某一客戶或客戶集團(tuán)的收費(fèi)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所總收入的唯一或重大局部時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)認(rèn)真考慮其獨(dú)立性是否受到損害；向客戶提供效勞而收取的費(fèi)用，延期后尤其是在下一年度簽發(fā)報(bào)告時(shí)仍未收到，也可能會(huì)損害獨(dú)立性。美國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)?職業(yè)行為準(zhǔn)那么?，對(duì)傭金與介紹費(fèi)作了相應(yīng)的規(guī)定：注冊(cè)會(huì)計(jì)師不得為了傭金而向客戶推薦或介紹產(chǎn)品或勞務(wù)，或?yàn)榱藗蚪鹜扑]客戶的產(chǎn)品或勞務(wù)；因推薦或介紹某注冊(cè)會(huì)計(jì)師的業(yè)務(wù)給別人或團(tuán)體而收受介紹費(fèi)的注

17、冊(cè)會(huì)計(jì)師或會(huì)計(jì)師事務(wù)所，或通過支付介紹費(fèi)已獲得客戶的注冊(cè)會(huì)計(jì)師或會(huì)計(jì)師事務(wù)所，應(yīng)披露收受或支付的介紹費(fèi)。三、審計(jì)獨(dú)立性的行為約束和核心價(jià)值一行為約束：主要表現(xiàn)為抵抗客戶壓力或影響、審計(jì)人員和委托單位之間的合作或合謀“安然事件中，安達(dá)信成認(rèn)曾銷毀有關(guān)審計(jì)的文件、審計(jì)人員本質(zhì)獨(dú)立與形式獨(dú)立以及審計(jì)的客觀性和公正性等。詳細(xì)表現(xiàn)為對(duì)缺乏或喪失獨(dú)立性的行為做出判斷，并制訂了一系列限制性條款。目的是進(jìn)一步約束注冊(cè)會(huì)計(jì)師，使其在審計(jì)過程中始終如一的保持獨(dú)立性，最終把公正的審計(jì)意見表達(dá)在其出具的審計(jì)報(bào)告中。 目前 ，美國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)和美國證券委員會(huì)對(duì)執(zhí)行上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師的某些行為與關(guān)系都

18、做出了硬性規(guī)定，包括直接經(jīng)濟(jì)利益和間接經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系等。二核心價(jià)值：獨(dú)立性并非只是對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的外在行為加以限制，而是保障和進(jìn)步自身執(zhí)業(yè)程度的基石，一個(gè)缺失獨(dú)立性的注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作成果對(duì)相關(guān)利益主體而言毫無意義。因此，為實(shí)現(xiàn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的社會(huì)價(jià)值，就必須時(shí)刻把獨(dú)立性視為自身的核心價(jià)值，并養(yǎng)成一種根本的職業(yè)意識(shí)。假設(shè)將行為約束視為他律，核心價(jià)值那么是自律。在注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè) 開展 的特定時(shí)期，缺乏自律才能成為注冊(cè)會(huì)計(jì)師貫徹獨(dú)立性的最大障礙，于是有關(guān)方面就會(huì)制訂相關(guān)的 法律 、法規(guī)，對(duì)有損獨(dú)立性的各種行為進(jìn)展限制。這時(shí)，獨(dú)立性主要表現(xiàn)為一種行為約束。隨著效勞選擇范圍的拓寬、審計(jì)技術(shù)的 現(xiàn)代 化、經(jīng)濟(jì)信息

19、的幾何級(jí)數(shù)增長、社會(huì)公眾對(duì)審計(jì)信息的依賴和期望度的進(jìn)步，尤其是非鑒證業(yè)務(wù)比重的擴(kuò)大，注冊(cè)會(huì)計(jì)師面臨著遵守獨(dú)立性的挑戰(zhàn)。審計(jì)獨(dú)立性不再是對(duì)外部限制的一種機(jī)械反響，而成為注冊(cè)會(huì)計(jì)師賴以生存和開展的必備職業(yè)素養(yǎng)。因此，獨(dú)立性應(yīng)是行為約束與核心價(jià)值的統(tǒng)一。四、獨(dú)立性的詳細(xì)防范措施從“安然事件及“銀廣廈事件中得到的啟示，并針對(duì)目前會(huì)計(jì)市場(chǎng)獨(dú)立性缺失的現(xiàn)實(shí)，本人在閱讀大量與審計(jì)獨(dú)立性相關(guān)的審計(jì)失敗案例資料并借鑒別人想法的根底上做出如下不成熟之考慮：一作為事務(wù)所的合伙人或股東的注冊(cè)會(huì)計(jì)師包括其直系血親和近親，如未成年子女、配偶、兄弟姐妹、父母、祖父母、外祖父母、岳父母及公婆等，下同假設(shè)在客戶中擁有直接經(jīng)濟(jì)利

20、益擁有客戶的股票等，那么該事務(wù)所不能承受對(duì)客戶的審計(jì)和其他鑒證業(yè)務(wù)；作為事務(wù)所一般職員的注冊(cè)會(huì)計(jì)師，假設(shè)在客戶中擁有直接經(jīng)濟(jì)利益，那么他她本人必須回避。二對(duì)于涉及間接經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系的三種情形，作為合伙人或股東的注冊(cè)會(huì)計(jì)師，不應(yīng)承受對(duì)客戶的審計(jì)或其他鑒證業(yè)務(wù)；作為事務(wù)所一般職員的注冊(cè)會(huì)計(jì)師，存在上述三種關(guān)系時(shí)，應(yīng)當(dāng)申明回避。三假設(shè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師是事務(wù)所的合伙人或股東，應(yīng)制止與客戶公司、管理層、董事以及主要股東之間存在借貸關(guān)系或擔(dān)保關(guān)系。假設(shè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師為一般職員，在擁有上述借貸關(guān)系時(shí)，應(yīng)當(dāng)申明回避。但根據(jù)正常的貸款程序、條件和要求從 金融 機(jī)構(gòu)獲得的貸款，如住宅抵押貸款、汽車貸款等除外。四假設(shè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師

21、承受任務(wù)前的兩年內(nèi)是客戶的董事、高級(jí)管理人員或與此相當(dāng)?shù)慕?jīng)理人員，那么不能承受該客戶的審計(jì)鑒證效勞。五注冊(cè)會(huì)計(jì)師不應(yīng)承受客戶的物品和效勞，除非承受的條件不比客戶的大多數(shù)職員更優(yōu)惠。六當(dāng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所從一個(gè)客戶或一相關(guān)客戶集團(tuán)的收費(fèi)超過業(yè)務(wù)總收入的15%時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮客戶集中度風(fēng)險(xiǎn)對(duì)獨(dú)立性的影響，并記錄在案。七注冊(cè)會(huì)計(jì)師為客戶提供審計(jì)或?qū)忛?、代編?cái)務(wù)報(bào)表以及審核預(yù)測(cè)性財(cái)務(wù)信息時(shí)，不得支付或收受傭金。非鑒證業(yè)務(wù)不屬于制止之列，但須向客戶披露支付或收受的事實(shí)。八注冊(cè)會(huì)計(jì)師在為客戶提供審計(jì)效勞時(shí)，不能同時(shí)為客戶提供內(nèi)部控制設(shè)計(jì)、代理記賬、代理納稅或其他影響?yīng)毩⑿缘男?。假設(shè)管理咨詢收入超過會(huì)計(jì)師事務(wù)所業(yè)務(wù)收入的50%以上，應(yīng)考慮審計(jì)與咨詢機(jī)構(gòu)分立。九會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)定期向協(xié)會(huì)提交獨(dú)立性的承諾，以說明事務(wù)所建立了一套標(biāo)準(zhǔn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行為的政策與程序。會(huì)計(jì)師事務(wù)所的每一名注冊(cè)會(huì)計(jì)師都應(yīng)簽署獨(dú)立性聲明，以合理保證其符合形式獨(dú)立和本質(zhì)獨(dú)立的要求。十完善注冊(cè)會(huì)計(jì)師法。主要是指加大對(duì)審計(jì)獨(dú)立性 問題 的處分力度和法律責(zé)任。對(duì)確是因?yàn)樽?cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)獨(dú)立性問題造成的審計(jì)失敗或給會(huì)計(jì)信息使用者造成投資失敗和決策失誤的，應(yīng)當(dāng)追究注冊(cè)會(huì)計(jì)師及其主要負(fù)責(zé)人的法律責(zé)任。這樣審計(jì)獨(dú)立性就不僅僅是一個(gè)道德觀的問題，更是一個(gè)法律觀的問題。五、審計(jì)獨(dú)立性的開展展望獨(dú)立性是