合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制課件

1合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制【1】1合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制【1】BYZHAOYANG2內(nèi)容合并財(cái)務(wù)報(bào)表概述簡(jiǎn)史、依據(jù)和定義作用和局限豁免編制條件合并政策及其披露合并范圍及其他合并政策附注信息合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制購(gòu)并法且采用實(shí)體理論BYZHAOYANG2內(nèi)容合并財(cái)務(wù)報(bào)表概述BYZHAOYANG3合并財(cái)務(wù)報(bào)表概述——簡(jiǎn)史美國(guó)英國(guó)德國(guó)法國(guó)日本中國(guó)1920荷蘭19261948193919651970‘s2006CAS3319951975歐共體19832011IFRS101989IAS272007SFAS1602003FIN461987SFAS941959ARB51BYZHAOYANG3合并財(cái)務(wù)報(bào)表概述——簡(jiǎn)史美國(guó)英國(guó)德BYZHAOYANG4續(xù)——依據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式原則從法律形式分析，企業(yè)集團(tuán)內(nèi)母子公司分別是法律主體，企業(yè)集團(tuán)不是法律主體；從經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)分析，企業(yè)集團(tuán)是經(jīng)濟(jì)實(shí)體。依據(jù)該原則，可以為企業(yè)集團(tuán)編制財(cái)務(wù)報(bào)表。BYZHAOYANG4續(xù)——依據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式原則BYZHAOYANG5續(xù)——定義合并財(cái)務(wù)報(bào)表是由母公司編制的反映母公司和其全部子公司形成的企業(yè)集團(tuán)整體財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量的財(cái)務(wù)報(bào)表。母公司是指控制一個(gè)或一個(gè)以上企業(yè)（或主體）的企業(yè)。子公司是指被其他企業(yè)控制的企業(yè)。BYZHAOYANG5續(xù)——定義合并財(cái)務(wù)報(bào)表BYZHAOYANG6續(xù)合并財(cái)務(wù)報(bào)表至少應(yīng)當(dāng)包括合并利潤(rùn)表合并所有者權(quán)益變動(dòng)表合并資產(chǎn)負(fù)債表合并現(xiàn)金流量表附注BYZHAOYANG6續(xù)合并財(cái)務(wù)報(bào)表至少應(yīng)當(dāng)包括BYZHAOYANG7續(xù)合并日購(gòu)并法下，合并日是新經(jīng)濟(jì)實(shí)體的起點(diǎn)，只編制合并資產(chǎn)負(fù)債表。權(quán)益結(jié)合法下，視作合并日前合并已經(jīng)存在，可以編制四個(gè)主要合并財(cái)務(wù)報(bào)表。BYZHAOYANG7續(xù)合并日BYZHAOYANG8續(xù)合并日后吸收合并和新設(shè)合并下，由于只存留了合并方，只有合并方個(gè)別報(bào)表，不存在合并財(cái)務(wù)報(bào)表。控股合并下，企業(yè)集團(tuán)存續(xù)，需要編制全部四個(gè)主要合并財(cái)務(wù)報(bào)表。BYZHAOYANG8續(xù)合并日后BYZHAOYANG9續(xù)——作用合并報(bào)表提供了企業(yè)集團(tuán)的整體運(yùn)營(yíng)和財(cái)務(wù)情況，對(duì)在企業(yè)集團(tuán)中具有長(zhǎng)遠(yuǎn)利益的信息使用者的決策更為有用，如母公司的當(dāng)前股東或潛在股東、長(zhǎng)期債權(quán)人等。對(duì)母公司最高管理層的評(píng)價(jià)和獎(jiǎng)勵(lì)依賴于合并報(bào)表所反映的企業(yè)集團(tuán)的整體業(yè)績(jī)。BYZHAOYANG9續(xù)——作用合并報(bào)表提供了企業(yè)集團(tuán)的BYZHAOYANG10續(xù)將合并報(bào)表與母公司報(bào)表的項(xiàng)目或比率比較分析，可以更有效考察企業(yè)集團(tuán)整體的財(cái)務(wù)狀況質(zhì)量，判斷集團(tuán)內(nèi)部關(guān)聯(lián)交易的程度，識(shí)別企業(yè)集團(tuán)利用控股關(guān)系、人為粉飾母子公司個(gè)別報(bào)表的行為。BYZHAOYANG10續(xù)將合并報(bào)表與母公司報(bào)表的項(xiàng)目或BYZHAOYANG11續(xù)——局限合并報(bào)表提供企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)狀況及其變動(dòng)的綜合信息，無(wú)法提供母子公司作為獨(dú)立法人應(yīng)單獨(dú)履行的債務(wù)責(zé)任和可分配利潤(rùn)數(shù)據(jù)。母子公司的投資者需要閱讀和分析母子公司的個(gè)別報(bào)表?！?012美的電器】(億元)流動(dòng)負(fù)債長(zhǎng)期負(fù)債盈余公積未分配利潤(rùn)合并報(bào)表318.916.210.5113.9母公司報(bào)表102.909.937.9應(yīng)付賬款(35%)、其他流動(dòng)負(fù)債(22%)、應(yīng)付票據(jù)(17%)、短期借款、預(yù)收賬款其他應(yīng)付款(98%)BYZHAOYANG11續(xù)——局限合并報(bào)表提供企業(yè)集團(tuán)財(cái)BYZHAOYANG12續(xù)合并報(bào)表掩蓋企業(yè)集團(tuán)內(nèi)重要投資項(xiàng)目分別的財(cái)務(wù)結(jié)果，尤其多元化企業(yè)集團(tuán)難以利用合并報(bào)表數(shù)據(jù)做出有效的財(cái)務(wù)預(yù)測(cè)。信息使用者需要閱讀和分析企業(yè)集團(tuán)的分部報(bào)告。2012美的電器空調(diào)及零部件冰箱及零部件洗衣機(jī)及零部件其他集團(tuán)內(nèi)抵銷合計(jì)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)37.30-0.564.123.38+0.4744.71資產(chǎn)總額403.3868.7785.29223.66-172.10609利潤(rùn)率%9.2-0.84.81.57.34BYZHAOYANG12續(xù)合并報(bào)表掩蓋企業(yè)集團(tuán)內(nèi)重要投資BYZHAOYANG13續(xù)企業(yè)集團(tuán)內(nèi)各公司資產(chǎn)的分類和計(jì)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一，交易的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一，雖然合并報(bào)表編制前會(huì)做出調(diào)整，也很難到達(dá)完全一致。因此，合并數(shù)據(jù)在一定程度上喪失了經(jīng)濟(jì)意義。BYZHAOYANG13續(xù)企業(yè)集團(tuán)內(nèi)各公司資產(chǎn)的分類和計(jì)BYZHAOYANG14續(xù)——豁免編制條件IFRS10是全資或非全資的子公司，其股東被告知且不反對(duì)其不編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。其股份或債券不在公開市場(chǎng)上交易為了在公開市場(chǎng)上發(fā)行金融工具，不向證券委員會(huì)或其他監(jiān)管組織提交財(cái)務(wù)報(bào)表，或不處在提交的過程中。其最終控制方或中間控制方編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表以供公眾使用。BYZHAOYANG14續(xù)——豁免編制條件IFRS10BYZHAOYANG15續(xù)CAS33征求意見稿在對(duì)外提供財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，下列企業(yè)集團(tuán)應(yīng)當(dāng)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表：（一）國(guó)有及國(guó)有控股企業(yè)；（二）股票或債券已公開交易的企業(yè)，以及正處于公開發(fā)行股票或債券過程中的企業(yè)；（三）金融機(jī)構(gòu)或其他具有金融性質(zhì)的企業(yè)；（四）需要對(duì)外提供合并財(cái)務(wù)報(bào)表的其他企業(yè)。BYZHAOYANG15續(xù)CAS33征求意見稿BYZHAOYANG16續(xù)除上述以外的企業(yè)集團(tuán)是否編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表由企業(yè)管理層自行確定，如果企業(yè)管理層為管理目的需要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的，也可以編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。BYZHAOYANG16續(xù)除上述以外的企業(yè)集團(tuán)是否編制合BYZHAOYANG17合并政策——合并范圍遵循會(huì)計(jì)主體假設(shè)，明確合并范圍，即合并報(bào)表對(duì)應(yīng)的會(huì)計(jì)主體。遵循實(shí)質(zhì)重于形式原則，建立合并范圍的劃定標(biāo)準(zhǔn)，即合并范圍涵蓋母公司及其所有存在實(shí)質(zhì)控制的子公司。BYZHAOYANG17合并政策——合并范圍遵循會(huì)計(jì)主體BYZHAOYANG18續(xù)控制【CAS33】指一個(gè)企業(yè)能夠決定另一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策，并能據(jù)以從另一個(gè)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中獲取利益的權(quán)力。通過控制，子公司的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)實(shí)質(zhì)上成為母公司經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的組成部分。BYZHAOYANG18續(xù)控制BYZHAOYANG19續(xù)【IFRS10，CAS33征求意見稿】指投資方擁有對(duì)被投資方的權(quán)力，通過參與被投資方的相關(guān)活動(dòng)而享有可變回報(bào)，并且有能力運(yùn)用對(duì)被投資方的權(quán)力影響其回報(bào)金額。(主導(dǎo)權(quán)、可變回報(bào)和聯(lián)系兩者的能力)相關(guān)活動(dòng)，指對(duì)被投資方的回報(bào)產(chǎn)生重大影響的活動(dòng)。應(yīng)當(dāng)根據(jù)具體情況進(jìn)行判斷，通常包括商品或勞務(wù)的銷售和購(gòu)買、金融資產(chǎn)的管理、資產(chǎn)的購(gòu)買和處置、研究與開發(fā)活動(dòng)以及融資活動(dòng)等。BYZHAOYANG19續(xù)【IFRS10，CAS33BYZHAOYANG20數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)母公司直接或通過子公司間接擁有被投資方半數(shù)以上的表決權(quán)（加法原則）(1)直接控制續(xù)PM60%P直接控制M(60%)美的電器2012年報(bào)披露，廣東美芝制冷設(shè)備有限公司是其控股子公司，該公司60%的有表決權(quán)股份由美的電器持有，被并入合并報(bào)表。BYZHAOYANG20數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)續(xù)PM60%P直接控制MBYZHAOYANG21PSM60%80%P通過子公司S間接控制M(60%)續(xù)(2)間接控制美的電器2012年報(bào)披露，合肥美的榮事達(dá)電冰箱有限公司是其控股子公司的子公司，該公司75%的有表決權(quán)股份由美的電器持有，被并入合并報(bào)表。BYZHAOYANG21PSM60%80%P通過子公司SBYZHAOYANG22PMS35%20%80%P直接擁有M(35%)+P通過子公司S間接擁有M(20%)=P控制M(55%)續(xù)(3)直接且間接形成控制南京醫(yī)藥2012年報(bào)披露，對(duì)南京國(guó)藥醫(yī)藥有限公司直接持有76.92%

的股份，間接持有23.08%的股份，共持有其100%有表決權(quán)股份，將其納入合并報(bào)表。BYZHAOYANG22PMS35%20%80%P直接擁BYZHAOYANG23(4)不符合數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)續(xù)PMS30%60%40%P直接擁有M(40%)+P通過非子公司S間接擁有M(不確定)=基于數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)，P對(duì)M不存在控制BYZHAOYANG23(4)不符合數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)續(xù)PMS3BYZHAOYANG24續(xù)不符合數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)時(shí)的實(shí)質(zhì)標(biāo)準(zhǔn)(1)通過與被投資方的其他投資者之間的協(xié)議，持有被投資方半數(shù)以上的表決權(quán)?！纠咳A能國(guó)際2012年報(bào)中披露，對(duì)北京熱電的持股比例為41%，而有表決權(quán)股份比例為66%。這是根據(jù)與其他股東的協(xié)議，其中一個(gè)股東將其擁有的北京熱電25%股權(quán)的表決權(quán)委托華能國(guó)際代為行使。由于擁有超過半數(shù)的表決權(quán)，根據(jù)其公司章程能夠控制北京熱電的經(jīng)營(yíng)和財(cái)務(wù)政策，因此認(rèn)為對(duì)北京熱電擁有控制。

BYZHAOYANG24續(xù)不符合數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)時(shí)的實(shí)質(zhì)標(biāo)準(zhǔn)BYZHAOYANG25續(xù)(2)根據(jù)公司章程或協(xié)議，有權(quán)決定被投資方的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策?！纠?】上海電氣2012年報(bào)中披露，持有吳江市變壓器廠有限公司36%的有表決權(quán)股份。該子公司于2012年被本集團(tuán)收購(gòu)，其公司章程規(guī)定本集團(tuán)對(duì)該子公司的重大財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)決策有控制權(quán)，因此將其納入公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表范圍。BYZHAOYANG25續(xù)(2)根據(jù)公司章程或協(xié)議，有權(quán)BYZHAOYANG26續(xù)【例2】協(xié)議控制，兩個(gè)企業(yè)通過締結(jié)合同(如承包合同、聯(lián)營(yíng)合同、托管合同等)的方式來(lái)確立企業(yè)之間的控制與被控制關(guān)系。協(xié)議控制模式是一種在境外設(shè)立并上市的殼公司依靠合同安排控制境內(nèi)實(shí)體公司，從而實(shí)現(xiàn)境內(nèi)實(shí)體公司境外間接上市的法律結(jié)構(gòu)。從2000年開始，以新浪為先鋒，我國(guó)上百家企業(yè)，尤其是互聯(lián)網(wǎng)、出版、傳媒等企業(yè)實(shí)現(xiàn)了海外上市。BYZHAOYANG26續(xù)【例2】協(xié)議控制，兩個(gè)企業(yè)通過BYZHAOYANG27續(xù)BYZHAOYANG27續(xù)BYZHAOYANG28續(xù)(3)有權(quán)任免被投資方的董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員?！纠磕暇┽t(yī)藥2012年報(bào)披露，持有南京杏園大酒店有限公司40%的股份。公司有權(quán)任免被投資單位的董事會(huì)多數(shù)成員，公司派出的董事人數(shù)占南京杏園大酒店有限公司董事會(huì)人數(shù)半數(shù)以上，公司對(duì)南京杏園大酒店有限公司具有實(shí)質(zhì)控制權(quán)。所以，將其納入合并范圍。(4)在被投資方的董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)會(huì)議上持有多數(shù)投票權(quán)。BYZHAOYANG28續(xù)(3)有權(quán)任免被投資方的董事會(huì)BYZHAOYANG29續(xù)其他因素投資方持有的表決權(quán)相對(duì)于其他投資方持有的表決權(quán)份額的大小，以及其他投資方持有表決權(quán)的分散程度；【例1】美的電器2012年報(bào)中披露，其持有無(wú)錫小天鵝股份有限公司40.08%的有表決權(quán)股份，是第一大股東，并對(duì)其財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)決策具有實(shí)質(zhì)控制權(quán)，將其納入合并范圍。BYZHAOYANG29續(xù)其他因素BYZHAOYANG30續(xù)【例2】上海電氣2012年報(bào)中披露，持有上海機(jī)電股份有限公司47.28%的有表決權(quán)股份。其余股權(quán)由社會(huì)公眾股東持有，鑒于本公司擁有實(shí)際控制權(quán)，故將其納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表范圍。投資方和其他投資方持有的被投資方具有實(shí)質(zhì)性權(quán)利的潛在表決權(quán)（如當(dāng)期可轉(zhuǎn)換的可轉(zhuǎn)換債券、可行使的認(rèn)股權(quán)等）BYZHAOYANG30續(xù)【例2】上海電氣2012年報(bào)中BYZHAOYANG31續(xù)【例】上海電氣2012年報(bào)中披露，持有上海電氣輸配電裝備有限公司50%的有表決權(quán)股份。該子公司的合資合同中規(guī)定本公司有權(quán)在其認(rèn)為適當(dāng)?shù)臅r(shí)候收購(gòu)另一出資方持有的該子公司1%的股權(quán)。鑒于此潛在認(rèn)股權(quán)，將其納入公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表范圍。被投資方以往的表決權(quán)行使情況等其他相關(guān)事實(shí)和情況。BYZHAOYANG31續(xù)【例】上海電氣2012年報(bào)中披BYZHAOYANG32續(xù)不予考慮因素子公司的形成方式(合并交易還是自行創(chuàng)立)母子公司規(guī)模差異母子公司行業(yè)差異子公司的經(jīng)營(yíng)失敗子公司向母公司轉(zhuǎn)移資金的能力，使母公司喪失實(shí)質(zhì)控制的除外。BYZHAOYANG32續(xù)不予考慮因素BYZHAOYANG33續(xù)特別目的實(shí)體SPE為了特定目的而設(shè)立的主體，可以是公司、信托或。主要功能是表外融資、風(fēng)險(xiǎn)隔離、經(jīng)營(yíng)租賃和資產(chǎn)證券化?！纠堪踩还静磺‘?dāng)?shù)乩脮?huì)計(jì)準(zhǔn)則,將本應(yīng)納入合并報(bào)表的三個(gè)SPE(即JEDI、Chewco和LJM1)排除在合并范圍之外,導(dǎo)致1997至2000年期間高估4.99億美元利潤(rùn)、低估數(shù)億美元負(fù)債。BYZHAOYANG33續(xù)特別目的實(shí)體SPEBYZHAOYANG34VOID如果非關(guān)聯(lián)方（可以是公司或個(gè)人）在一個(gè)特別目的實(shí)體中的權(quán)益性資本超過3%，即使該特別目的實(shí)體的風(fēng)險(xiǎn)主要由上市公司承擔(dān)，上市公司也可不將其納入合并范圍。續(xù)特殊目的實(shí)體符合下列條件時(shí)，其受到母公司的實(shí)質(zhì)控制，應(yīng)納入合并報(bào)表。母公司為融資、銷售商品或提供勞務(wù)等特定經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的需要而設(shè)立。母公司具有控制或獲得控制特殊目的主體或其他資產(chǎn)的決策權(quán)。母公司通過章程、協(xié)議、合同等具有獲取特殊目的主體大部分利益的權(quán)力和承擔(dān)特殊目的主體大部分風(fēng)險(xiǎn)。BYZHAOYANG34VOID如果非關(guān)聯(lián)方（可以是公司BYZHAOYANG35續(xù)不應(yīng)進(jìn)行合并的子公司處于清理整頓的子公司已經(jīng)破產(chǎn)的子公司暫時(shí)持有的子公司(控制時(shí)暫時(shí)的)合營(yíng)企業(yè)(共同控制)和聯(lián)營(yíng)企業(yè)(有重大影響)根據(jù)重要性原則判定可以不予合并的子公司BYZHAOYANG35續(xù)不應(yīng)進(jìn)行合并的子公司BYZHAOYANG36續(xù)——其他合并政策母子公司會(huì)計(jì)政策不一致要求子公司按照母公司所采用的會(huì)計(jì)政策重新編制其報(bào)表或者母公司按其會(huì)計(jì)政策對(duì)子公司報(bào)表進(jìn)行調(diào)整BYZHAOYANG36續(xù)——其他合并政策母子公司會(huì)計(jì)政BYZHAOYANG37續(xù)母子公司會(huì)計(jì)期間不一致要求子公司按照母公司所采用的會(huì)計(jì)期間重新編制其報(bào)表或者母公司按其會(huì)計(jì)期間對(duì)子公司報(bào)表進(jìn)行調(diào)整。如果無(wú)法調(diào)整子公司報(bào)表，相差時(shí)間不要超過三個(gè)月，并且對(duì)差異期間的重大交易進(jìn)行調(diào)整或披露。BYZHAOYANG37續(xù)母子公司會(huì)計(jì)期間不一致BYZHAOYANG38續(xù)——附注信息公司主要會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)同一控制下和非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制方法企業(yè)合并及合并財(cái)務(wù)報(bào)表子公司情況通過設(shè)立或投資等方式取得的子公司同一控制下企業(yè)合并取得的子公司非同一控制下企業(yè)合并取得的子公司其他說(shuō)明BYZHAOYANG38續(xù)——附注信息公司主要會(huì)計(jì)政策和BYZHAOYANG39續(xù)涉及子公司名稱、類型、注冊(cè)地、業(yè)務(wù)性質(zhì)、注冊(cè)資本、經(jīng)營(yíng)范圍、期末實(shí)際出資額、持股比例、表決權(quán)比例、是否納入合并報(bào)表、少數(shù)股東權(quán)益等信息。合并范圍發(fā)生變更的說(shuō)明本期新納入和不再納入合并范圍的主體的凈資產(chǎn)及損益境外經(jīng)營(yíng)實(shí)體主要報(bào)表項(xiàng)目的折算匯率BYZHAOYANG39續(xù)涉及子公司名稱、類型、注冊(cè)地、BYZHAOYANG40續(xù)合并財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目注釋合并資產(chǎn)負(fù)債表注釋合并利潤(rùn)表注釋合并現(xiàn)金流量表注釋分部報(bào)告建議自行下載上市公司年報(bào)閱讀與合并相關(guān)的披露內(nèi)容BYZHAOYANG40續(xù)合并財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目注釋建議自行下BYZHAOYANG41合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制

【例4-1】2011年1月1日，P公司以現(xiàn)金160000元收買S公司80%發(fā)行在外有表決權(quán)的股份。S公司土地重估增值10000元，廠場(chǎng)設(shè)備重估增值10000元。P公司應(yīng)收賬款中有對(duì)S公司的10000元債權(quán)；S公司應(yīng)付賬款中有對(duì)P公司的10000元債務(wù)。兩家公司合并日資產(chǎn)負(fù)債表以及S公司資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值如下：BYZHAOYANG41合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制

【例4項(xiàng)目（單位：元）賬面價(jià)值公允價(jià)值P公司S公司S公司現(xiàn)金4500035000應(yīng)收賬款4500030000存S公司投資160000廠場(chǎng)設(shè)備（凈值）1000004500055000土地2000030000

資產(chǎn)總計(jì)520000200000應(yīng)付賬款6000030000普通股300000100000增收資本2000020000留存收/p>

負(fù)債和股東權(quán)益總計(jì)520000200000母子公司報(bào)表資料項(xiàng)目（單位：元）賬面價(jià)值公允價(jià)值P公司S公司S公BYZHAOYANG43續(xù)——合并日子公司會(huì)計(jì)等式非控制性權(quán)益20%+控制性權(quán)益80%(對(duì)子公司投資)=子公司凈資產(chǎn)38000=(170000+20000)*20%160000賬面價(jià)值170000公允價(jià)值調(diào)整20000商譽(yù)8000=160000-(170000+20000)*80%公允價(jià)值BYZHAOYANG43續(xù)——合并日子公司會(huì)計(jì)等式非控制BYZHAOYANG44減②增①增①續(xù)——直接計(jì)算法以母公司個(gè)別報(bào)表的賬面價(jià)值為基礎(chǔ)股東權(quán)益凈資產(chǎn)控制性權(quán)益對(duì)子公司投資母公司非控制性權(quán)益P%賬面價(jià)值NCI%賬面價(jià)值子公司P%公允價(jià)差NCI%公允價(jià)差商譽(yù)增③BYZHAOYANG44減②增①增①續(xù)——直接計(jì)算法以母BYZHAOYANG45續(xù)①按公允價(jià)值并入子公司全部?jī)糍Y產(chǎn)項(xiàng)目(含子公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債和合并商譽(yù))②以并入的母公司應(yīng)享份額替換對(duì)子公司投資③以并入的NCI應(yīng)享份額在股東權(quán)益中計(jì)入NCI④抵銷集團(tuán)內(nèi)往來(lái)款項(xiàng)(應(yīng)收應(yīng)付或預(yù)收預(yù)付款)BYZHAOYANG45續(xù)①按公允價(jià)值并入子公司全部?jī)糍Y項(xiàng)目（單位：元）P公司賬面價(jià)值調(diào)整抵消合并數(shù)現(xiàn)金45000+3500080000應(yīng)收賬款45000+30000-1000065000存貨170000+70000240000對(duì)S公司投資160000-1600000廠場(chǎng)設(shè)備（凈值）100000+55000155000土地0+3000030000商譽(yù)+160000-(170000+20000)*80%8000

資產(chǎn)總計(jì)578000應(yīng)付賬款60000+30000-1000080000普通股300000300000增收資本2000020000留存收益140000140000非控制性權(quán)益(170000+20000)*20%38000

負(fù)債和股東權(quán)益總計(jì)578000直接計(jì)算法項(xiàng)目（單位：元）P公司賬面價(jià)值調(diào)整抵消合并數(shù)現(xiàn)金450BYZHAOYANG47續(xù)——工作底稿法以母子公司個(gè)別報(bào)表的賬面價(jià)值為基礎(chǔ)編制，是表上表。股東權(quán)益凈資產(chǎn)控制性權(quán)益對(duì)子公司投資母NCI%賬面價(jià)值P%賬面價(jià)值P%賬面價(jià)值NCI%賬面價(jià)值子非控制性權(quán)益P%公允價(jià)差NCI%公允價(jià)差子商譽(yù)增①增③增①減②減④BYZHAOYANG47續(xù)——工作底稿法以母子公司個(gè)別報(bào)BYZHAOYANG48續(xù)①凈資產(chǎn)部分并入子公司各項(xiàng)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)差以及合并商譽(yù)②以并入的母公司應(yīng)享份額替換對(duì)子公司投資③以并入的NCI應(yīng)享份額在股東權(quán)益中計(jì)入NCI④抵銷子公司股東權(quán)益賬面價(jià)值⑤抵銷集團(tuán)內(nèi)往來(lái)款項(xiàng)(應(yīng)收應(yīng)付或預(yù)收預(yù)付款)BYZHAOYANG48續(xù)①凈資產(chǎn)部分并入子公司各項(xiàng)可辨BYZHAOYANG49續(xù)——調(diào)整抵銷分錄調(diào)整抵銷分錄僅用于編表，不記錄于公司賬簿分錄1①-④見幻燈片43所示金額與關(guān)系消除子公司股東權(quán)益賬面數(shù)+確認(rèn)公允價(jià)差+確認(rèn)商譽(yù)=170000+20000+8000=198000消除對(duì)子公司投資+確認(rèn)非控制性權(quán)益=160000+38000=198000分錄2⑤抵消內(nèi)部交易結(jié)果BYZHAOYANG49續(xù)——調(diào)整抵銷分錄調(diào)整抵銷分錄僅BYZHAOYANG50續(xù)分錄1借：普通股100000

增收資本20000

留存收益50000

土地10000

廠場(chǎng)設(shè)備10000

商譽(yù)8000【實(shí)體法10000】

貸：對(duì)子公司投資160000

非控制性權(quán)益38000【實(shí)體法40000】

BYZHAOYANG50續(xù)分錄1BYZHAOYANG51續(xù)分錄2借：應(yīng)付賬款10000

貸：應(yīng)收賬款

10000實(shí)體法屬于非控制性權(quán)益商譽(yù)=8000/80%*20%=2000非控制性權(quán)益=38000+2000=40000完全商譽(yù)=8000+2000=10000BYZHAOYANG51續(xù)分錄2修正實(shí)體法項(xiàng)目（單位：元）賬面價(jià)值消除調(diào)整分錄合并P公司S公司借貸現(xiàn)金4500035000應(yīng)收賬款4500030000存S公司投資160000廠場(chǎng)設(shè)備（凈值）10000045000土地20000商譽(yù)

資產(chǎn)總計(jì)520000200000應(yīng)付賬款6000030000普通股300000100000增收資本2000020000留存收控制性權(quán)益

負(fù)債和股東權(quán)益總計(jì)520000200000①160000①100000②10000①20000①10000①10000②10000①500008000065000240000155000300008000578000800003000002000014000038000578000①8000①38000修正實(shí)體法賬面價(jià)值消除調(diào)整分錄合并P公司S公司借貸現(xiàn)BYZHAOYANG53續(xù)X集團(tuán)合并資產(chǎn)負(fù)債表2011年1月1日（修正實(shí)體法）流動(dòng)資產(chǎn)負(fù)債現(xiàn)金80000應(yīng)付賬款80000應(yīng)收賬款65000存貨240000股東權(quán)益流動(dòng)資產(chǎn)合計(jì)385000普通股300000非流動(dòng)資產(chǎn)增收資本20000廠場(chǎng)設(shè)備（凈值）155000留存收益140000土地30000非控制性權(quán)益38000商譽(yù)8000股東權(quán)益合計(jì)498000非流動(dòng)資產(chǎn)合計(jì)193000

資產(chǎn)總計(jì)578000

負(fù)債和股東權(quán)益總計(jì)578000BYZHAOYANG53續(xù)X集團(tuán)合并資產(chǎn)負(fù)債表201BYZHAOYANG54續(xù)X集團(tuán)合并資產(chǎn)負(fù)債表2011年1月1日（實(shí)體法）流動(dòng)資產(chǎn)負(fù)債現(xiàn)金80000應(yīng)付賬款80000應(yīng)收賬款65000存貨240000股東權(quán)益流動(dòng)資產(chǎn)合計(jì)385000普通股300000非流動(dòng)資產(chǎn)增收資本20000廠場(chǎng)設(shè)備（凈值）155000留存收益140000土地30000非控制性權(quán)益40000商譽(yù)10000股東權(quán)益合計(jì)500000非流動(dòng)資產(chǎn)合計(jì)195000

資產(chǎn)總計(jì)580000

負(fù)債和股東權(quán)益總計(jì)580000BYZHAOYANG54續(xù)X集團(tuán)合并資產(chǎn)負(fù)債表20155合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制【1】1合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制【1】BYZHAOYANG56內(nèi)容合并財(cái)務(wù)報(bào)表概述簡(jiǎn)史、依據(jù)和定義作用和局限豁免編制條件合并政策及其披露合并范圍及其他合并政策附注信息合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制購(gòu)并法且采用實(shí)體理論BYZHAOYANG2內(nèi)容合并財(cái)務(wù)報(bào)表概述BYZHAOYANG57合并財(cái)務(wù)報(bào)表概述——簡(jiǎn)史美國(guó)英國(guó)德國(guó)法國(guó)日本中國(guó)1920荷蘭19261948193919651970‘s2006CAS3319951975歐共體19832011IFRS101989IAS272007SFAS1602003FIN461987SFAS941959ARB51BYZHAOYANG3合并財(cái)務(wù)報(bào)表概述——簡(jiǎn)史美國(guó)英國(guó)德BYZHAOYANG58續(xù)——依據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式原則從法律形式分析，企業(yè)集團(tuán)內(nèi)母子公司分別是法律主體，企業(yè)集團(tuán)不是法律主體；從經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)分析，企業(yè)集團(tuán)是經(jīng)濟(jì)實(shí)體。依據(jù)該原則，可以為企業(yè)集團(tuán)編制財(cái)務(wù)報(bào)表。BYZHAOYANG4續(xù)——依據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式原則BYZHAOYANG59續(xù)——定義合并財(cái)務(wù)報(bào)表是由母公司編制的反映母公司和其全部子公司形成的企業(yè)集團(tuán)整體財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量的財(cái)務(wù)報(bào)表。母公司是指控制一個(gè)或一個(gè)以上企業(yè)（或主體）的企業(yè)。子公司是指被其他企業(yè)控制的企業(yè)。BYZHAOYANG5續(xù)——定義合并財(cái)務(wù)報(bào)表BYZHAOYANG60續(xù)合并財(cái)務(wù)報(bào)表至少應(yīng)當(dāng)包括合并利潤(rùn)表合并所有者權(quán)益變動(dòng)表合并資產(chǎn)負(fù)債表合并現(xiàn)金流量表附注BYZHAOYANG6續(xù)合并財(cái)務(wù)報(bào)表至少應(yīng)當(dāng)包括BYZHAOYANG61續(xù)合并日購(gòu)并法下，合并日是新經(jīng)濟(jì)實(shí)體的起點(diǎn)，只編制合并資產(chǎn)負(fù)債表。權(quán)益結(jié)合法下，視作合并日前合并已經(jīng)存在，可以編制四個(gè)主要合并財(cái)務(wù)報(bào)表。BYZHAOYANG7續(xù)合并日BYZHAOYANG62續(xù)合并日后吸收合并和新設(shè)合并下，由于只存留了合并方，只有合并方個(gè)別報(bào)表，不存在合并財(cái)務(wù)報(bào)表?？毓珊喜⑾?，企業(yè)集團(tuán)存續(xù)，需要編制全部四個(gè)主要合并財(cái)務(wù)報(bào)表。BYZHAOYANG8續(xù)合并日后BYZHAOYANG63續(xù)——作用合并報(bào)表提供了企業(yè)集團(tuán)的整體運(yùn)營(yíng)和財(cái)務(wù)情況，對(duì)在企業(yè)集團(tuán)中具有長(zhǎng)遠(yuǎn)利益的信息使用者的決策更為有用，如母公司的當(dāng)前股東或潛在股東、長(zhǎng)期債權(quán)人等。對(duì)母公司最高管理層的評(píng)價(jià)和獎(jiǎng)勵(lì)依賴于合并報(bào)表所反映的企業(yè)集團(tuán)的整體業(yè)績(jī)。BYZHAOYANG9續(xù)——作用合并報(bào)表提供了企業(yè)集團(tuán)的BYZHAOYANG64續(xù)將合并報(bào)表與母公司報(bào)表的項(xiàng)目或比率比較分析，可以更有效考察企業(yè)集團(tuán)整體的財(cái)務(wù)狀況質(zhì)量，判斷集團(tuán)內(nèi)部關(guān)聯(lián)交易的程度，識(shí)別企業(yè)集團(tuán)利用控股關(guān)系、人為粉飾母子公司個(gè)別報(bào)表的行為。BYZHAOYANG10續(xù)將合并報(bào)表與母公司報(bào)表的項(xiàng)目或BYZHAOYANG65續(xù)——局限合并報(bào)表提供企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)狀況及其變動(dòng)的綜合信息，無(wú)法提供母子公司作為獨(dú)立法人應(yīng)單獨(dú)履行的債務(wù)責(zé)任和可分配利潤(rùn)數(shù)據(jù)。母子公司的投資者需要閱讀和分析母子公司的個(gè)別報(bào)表?！?012美的電器】(億元)流動(dòng)負(fù)債長(zhǎng)期負(fù)債盈余公積未分配利潤(rùn)合并報(bào)表318.916.210.5113.9母公司報(bào)表102.909.937.9應(yīng)付賬款(35%)、其他流動(dòng)負(fù)債(22%)、應(yīng)付票據(jù)(17%)、短期借款、預(yù)收賬款其他應(yīng)付款(98%)BYZHAOYANG11續(xù)——局限合并報(bào)表提供企業(yè)集團(tuán)財(cái)BYZHAOYANG66續(xù)合并報(bào)表掩蓋企業(yè)集團(tuán)內(nèi)重要投資項(xiàng)目分別的財(cái)務(wù)結(jié)果，尤其多元化企業(yè)集團(tuán)難以利用合并報(bào)表數(shù)據(jù)做出有效的財(cái)務(wù)預(yù)測(cè)。信息使用者需要閱讀和分析企業(yè)集團(tuán)的分部報(bào)告。2012美的電器空調(diào)及零部件冰箱及零部件洗衣機(jī)及零部件其他集團(tuán)內(nèi)抵銷合計(jì)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)37.30-0.564.123.38+0.4744.71資產(chǎn)總額403.3868.7785.29223.66-172.10609利潤(rùn)率%9.2-0.84.81.57.34BYZHAOYANG12續(xù)合并報(bào)表掩蓋企業(yè)集團(tuán)內(nèi)重要投資BYZHAOYANG67續(xù)企業(yè)集團(tuán)內(nèi)各公司資產(chǎn)的分類和計(jì)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一，交易的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一，雖然合并報(bào)表編制前會(huì)做出調(diào)整，也很難到達(dá)完全一致。因此，合并數(shù)據(jù)在一定程度上喪失了經(jīng)濟(jì)意義。BYZHAOYANG13續(xù)企業(yè)集團(tuán)內(nèi)各公司資產(chǎn)的分類和計(jì)BYZHAOYANG68續(xù)——豁免編制條件IFRS10是全資或非全資的子公司，其股東被告知且不反對(duì)其不編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。其股份或債券不在公開市場(chǎng)上交易為了在公開市場(chǎng)上發(fā)行金融工具，不向證券委員會(huì)或其他監(jiān)管組織提交財(cái)務(wù)報(bào)表，或不處在提交的過程中。其最終控制方或中間控制方編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表以供公眾使用。BYZHAOYANG14續(xù)——豁免編制條件IFRS10BYZHAOYANG69續(xù)CAS33征求意見稿在對(duì)外提供財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，下列企業(yè)集團(tuán)應(yīng)當(dāng)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表：（一）國(guó)有及國(guó)有控股企業(yè)；（二）股票或債券已公開交易的企業(yè)，以及正處于公開發(fā)行股票或債券過程中的企業(yè)；（三）金融機(jī)構(gòu)或其他具有金融性質(zhì)的企業(yè)；（四）需要對(duì)外提供合并財(cái)務(wù)報(bào)表的其他企業(yè)。BYZHAOYANG15續(xù)CAS33征求意見稿BYZHAOYANG70續(xù)除上述以外的企業(yè)集團(tuán)是否編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表由企業(yè)管理層自行確定，如果企業(yè)管理層為管理目的需要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的，也可以編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。BYZHAOYANG16續(xù)除上述以外的企業(yè)集團(tuán)是否編制合BYZHAOYANG71合并政策——合并范圍遵循會(huì)計(jì)主體假設(shè)，明確合并范圍，即合并報(bào)表對(duì)應(yīng)的會(huì)計(jì)主體。遵循實(shí)質(zhì)重于形式原則，建立合并范圍的劃定標(biāo)準(zhǔn)，即合并范圍涵蓋母公司及其所有存在實(shí)質(zhì)控制的子公司。BYZHAOYANG17合并政策——合并范圍遵循會(huì)計(jì)主體BYZHAOYANG72續(xù)控制【CAS33】指一個(gè)企業(yè)能夠決定另一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策，并能據(jù)以從另一個(gè)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中獲取利益的權(quán)力。通過控制，子公司的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)實(shí)質(zhì)上成為母公司經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的組成部分。BYZHAOYANG18續(xù)控制BYZHAOYANG73續(xù)【IFRS10，CAS33征求意見稿】指投資方擁有對(duì)被投資方的權(quán)力，通過參與被投資方的相關(guān)活動(dòng)而享有可變回報(bào)，并且有能力運(yùn)用對(duì)被投資方的權(quán)力影響其回報(bào)金額。(主導(dǎo)權(quán)、可變回報(bào)和聯(lián)系兩者的能力)相關(guān)活動(dòng)，指對(duì)被投資方的回報(bào)產(chǎn)生重大影響的活動(dòng)。應(yīng)當(dāng)根據(jù)具體情況進(jìn)行判斷，通常包括商品或勞務(wù)的銷售和購(gòu)買、金融資產(chǎn)的管理、資產(chǎn)的購(gòu)買和處置、研究與開發(fā)活動(dòng)以及融資活動(dòng)等。BYZHAOYANG19續(xù)【IFRS10，CAS33BYZHAOYANG74數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)母公司直接或通過子公司間接擁有被投資方半數(shù)以上的表決權(quán)（加法原則）(1)直接控制續(xù)PM60%P直接控制M(60%)美的電器2012年報(bào)披露，廣東美芝制冷設(shè)備有限公司是其控股子公司，該公司60%的有表決權(quán)股份由美的電器持有，被并入合并報(bào)表。BYZHAOYANG20數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)續(xù)PM60%P直接控制MBYZHAOYANG75PSM60%80%P通過子公司S間接控制M(60%)續(xù)(2)間接控制美的電器2012年報(bào)披露，合肥美的榮事達(dá)電冰箱有限公司是其控股子公司的子公司，該公司75%的有表決權(quán)股份由美的電器持有，被并入合并報(bào)表。BYZHAOYANG21PSM60%80%P通過子公司SBYZHAOYANG76PMS35%20%80%P直接擁有M(35%)+P通過子公司S間接擁有M(20%)=P控制M(55%)續(xù)(3)直接且間接形成控制南京醫(yī)藥2012年報(bào)披露，對(duì)南京國(guó)藥醫(yī)藥有限公司直接持有76.92%

的股份，間接持有23.08%的股份，共持有其100%有表決權(quán)股份，將其納入合并報(bào)表。BYZHAOYANG22PMS35%20%80%P直接擁BYZHAOYANG77(4)不符合數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)續(xù)PMS30%60%40%P直接擁有M(40%)+P通過非子公司S間接擁有M(不確定)=基于數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)，P對(duì)M不存在控制BYZHAOYANG23(4)不符合數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)續(xù)PMS3BYZHAOYANG78續(xù)不符合數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)時(shí)的實(shí)質(zhì)標(biāo)準(zhǔn)(1)通過與被投資方的其他投資者之間的協(xié)議，持有被投資方半數(shù)以上的表決權(quán)?！纠咳A能國(guó)際2012年報(bào)中披露，對(duì)北京熱電的持股比例為41%，而有表決權(quán)股份比例為66%。這是根據(jù)與其他股東的協(xié)議，其中一個(gè)股東將其擁有的北京熱電25%股權(quán)的表決權(quán)委托華能國(guó)際代為行使。由于擁有超過半數(shù)的表決權(quán)，根據(jù)其公司章程能夠控制北京熱電的經(jīng)營(yíng)和財(cái)務(wù)政策，因此認(rèn)為對(duì)北京熱電擁有控制。

BYZHAOYANG24續(xù)不符合數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)時(shí)的實(shí)質(zhì)標(biāo)準(zhǔn)BYZHAOYANG79續(xù)(2)根據(jù)公司章程或協(xié)議，有權(quán)決定被投資方的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策。【例1】上海電氣2012年報(bào)中披露，持有吳江市變壓器廠有限公司36%的有表決權(quán)股份。該子公司于2012年被本集團(tuán)收購(gòu)，其公司章程規(guī)定本集團(tuán)對(duì)該子公司的重大財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)決策有控制權(quán)，因此將其納入公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表范圍。BYZHAOYANG25續(xù)(2)根據(jù)公司章程或協(xié)議，有權(quán)BYZHAOYANG80續(xù)【例2】協(xié)議控制，兩個(gè)企業(yè)通過締結(jié)合同(如承包合同、聯(lián)營(yíng)合同、托管合同等)的方式來(lái)確立企業(yè)之間的控制與被控制關(guān)系。協(xié)議控制模式是一種在境外設(shè)立并上市的殼公司依靠合同安排控制境內(nèi)實(shí)體公司，從而實(shí)現(xiàn)境內(nèi)實(shí)體公司境外間接上市的法律結(jié)構(gòu)。從2000年開始，以新浪為先鋒，我國(guó)上百家企業(yè)，尤其是互聯(lián)網(wǎng)、出版、傳媒等企業(yè)實(shí)現(xiàn)了海外上市。BYZHAOYANG26續(xù)【例2】協(xié)議控制，兩個(gè)企業(yè)通過BYZHAOYANG81續(xù)BYZHAOYANG27續(xù)BYZHAOYANG82續(xù)(3)有權(quán)任免被投資方的董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員?！纠磕暇┽t(yī)藥2012年報(bào)披露，持有南京杏園大酒店有限公司40%的股份。公司有權(quán)任免被投資單位的董事會(huì)多數(shù)成員，公司派出的董事人數(shù)占南京杏園大酒店有限公司董事會(huì)人數(shù)半數(shù)以上，公司對(duì)南京杏園大酒店有限公司具有實(shí)質(zhì)控制權(quán)。所以，將其納入合并范圍。(4)在被投資方的董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)會(huì)議上持有多數(shù)投票權(quán)。BYZHAOYANG28續(xù)(3)有權(quán)任免被投資方的董事會(huì)BYZHAOYANG83續(xù)其他因素投資方持有的表決權(quán)相對(duì)于其他投資方持有的表決權(quán)份額的大小，以及其他投資方持有表決權(quán)的分散程度；【例1】美的電器2012年報(bào)中披露，其持有無(wú)錫小天鵝股份有限公司40.08%的有表決權(quán)股份，是第一大股東，并對(duì)其財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)決策具有實(shí)質(zhì)控制權(quán)，將其納入合并范圍。BYZHAOYANG29續(xù)其他因素BYZHAOYANG84續(xù)【例2】上海電氣2012年報(bào)中披露，持有上海機(jī)電股份有限公司47.28%的有表決權(quán)股份。其余股權(quán)由社會(huì)公眾股東持有，鑒于本公司擁有實(shí)際控制權(quán)，故將其納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表范圍。投資方和其他投資方持有的被投資方具有實(shí)質(zhì)性權(quán)利的潛在表決權(quán)（如當(dāng)期可轉(zhuǎn)換的可轉(zhuǎn)換債券、可行使的認(rèn)股權(quán)等）BYZHAOYANG30續(xù)【例2】上海電氣2012年報(bào)中BYZHAOYANG85續(xù)【例】上海電氣2012年報(bào)中披露，持有上海電氣輸配電裝備有限公司50%的有表決權(quán)股份。該子公司的合資合同中規(guī)定本公司有權(quán)在其認(rèn)為適當(dāng)?shù)臅r(shí)候收購(gòu)另一出資方持有的該子公司1%的股權(quán)。鑒于此潛在認(rèn)股權(quán)，將其納入公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表范圍。被投資方以往的表決權(quán)行使情況等其他相關(guān)事實(shí)和情況。BYZHAOYANG31續(xù)【例】上海電氣2012年報(bào)中披BYZHAOYANG86續(xù)不予考慮因素子公司的形成方式(合并交易還是自行創(chuàng)立)母子公司規(guī)模差異母子公司行業(yè)差異子公司的經(jīng)營(yíng)失敗子公司向母公司轉(zhuǎn)移資金的能力，使母公司喪失實(shí)質(zhì)控制的除外。BYZHAOYANG32續(xù)不予考慮因素BYZHAOYANG87續(xù)特別目的實(shí)體SPE為了特定目的而設(shè)立的主體，可以是公司、信托或。主要功能是表外融資、風(fēng)險(xiǎn)隔離、經(jīng)營(yíng)租賃和資產(chǎn)證券化。【例】安然公司不恰當(dāng)?shù)乩脮?huì)計(jì)準(zhǔn)則,將本應(yīng)納入合并報(bào)表的三個(gè)SPE(即JEDI、Chewco和LJM1)排除在合并范圍之外,導(dǎo)致1997至2000年期間高估4.99億美元利潤(rùn)、低估數(shù)億美元負(fù)債。BYZHAOYANG33續(xù)特別目的實(shí)體SPEBYZHAOYANG88VOID如果非關(guān)聯(lián)方（可以是公司或個(gè)人）在一個(gè)特別目的實(shí)體中的權(quán)益性資本超過3%，即使該特別目的實(shí)體的風(fēng)險(xiǎn)主要由上市公司承擔(dān)，上市公司也可不將其納入合并范圍。續(xù)特殊目的實(shí)體符合下列條件時(shí)，其受到母公司的實(shí)質(zhì)控制，應(yīng)納入合并報(bào)表。母公司為融資、銷售商品或提供勞務(wù)等特定經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的需要而設(shè)立。母公司具有控制或獲得控制特殊目的主體或其他資產(chǎn)的決策權(quán)。母公司通過章程、協(xié)議、合同等具有獲取特殊目的主體大部分利益的權(quán)力和承擔(dān)特殊目的主體大部分風(fēng)險(xiǎn)。BYZHAOYANG34VOID如果非關(guān)聯(lián)方（可以是公司BYZHAOYANG89續(xù)不應(yīng)進(jìn)行合并的子公司處于清理整頓的子公司已經(jīng)破產(chǎn)的子公司暫時(shí)持有的子公司(控制時(shí)暫時(shí)的)合營(yíng)企業(yè)(共同控制)和聯(lián)營(yíng)企業(yè)(有重大影響)根據(jù)重要性原則判定可以不予合并的子公司BYZHAOYANG35續(xù)不應(yīng)進(jìn)行合并的子公司BYZHAOYANG90續(xù)——其他合并政策母子公司會(huì)計(jì)政策不一致要求子公司按照母公司所采用的會(huì)計(jì)政策重新編制其報(bào)表或者母公司按其會(huì)計(jì)政策對(duì)子公司報(bào)表進(jìn)行調(diào)整BYZHAOYANG36續(xù)——其他合并政策母子公司會(huì)計(jì)政BYZHAOYANG91續(xù)母子公司會(huì)計(jì)期間不一致要求子公司按照母公司所采用的會(huì)計(jì)期間重新編制其報(bào)表或者母公司按其會(huì)計(jì)期間對(duì)子公司報(bào)表進(jìn)行調(diào)整。如果無(wú)法調(diào)整子公司報(bào)表，相差時(shí)間不要超過三個(gè)月，并且對(duì)差異期間的重大交易進(jìn)行調(diào)整或披露。BYZHAOYANG37續(xù)母子公司會(huì)計(jì)期間不一致BYZHAOYANG92續(xù)——附注信息公司主要會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)同一控制下和非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制方法企業(yè)合并及合并財(cái)務(wù)報(bào)表子公司情況通過設(shè)立或投資等方式取得的子公司同一控制下企業(yè)合并取得的子公司非同一控制下企業(yè)合并取得的子公司其他說(shuō)明BYZHAOYANG38續(xù)——附注信息公司主要會(huì)計(jì)政策和BYZHAOYANG93續(xù)涉及子公司名稱、類型、注冊(cè)地、業(yè)務(wù)性質(zhì)、注冊(cè)資本、經(jīng)營(yíng)范圍、期末實(shí)際出資額、持股比例、表決權(quán)比例、是否納入合并報(bào)表、少數(shù)股東權(quán)益等信息。合并范圍發(fā)生變更的說(shuō)明本期新納入和不再納入合并范圍的主體的凈資產(chǎn)及損益境外經(jīng)營(yíng)實(shí)體主要報(bào)表項(xiàng)目的折算匯率BYZHAOYANG39續(xù)涉及子公司名稱、類型、注冊(cè)地、BYZHAOYANG94續(xù)合并財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目注釋合并資產(chǎn)負(fù)債表注釋合并利潤(rùn)表注釋合并現(xiàn)金流量表注釋分部報(bào)告建議自行下載上市公司年報(bào)閱讀與合并相關(guān)的披露內(nèi)容BYZHAOYANG40續(xù)合并財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目注釋建議自行下BYZHAOYANG95合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制

【例4-1】2011年1月1日，P公司以現(xiàn)金160000元收買S公司80%發(fā)行在外有表決權(quán)的股份。S公司土地重估增值10000元，廠場(chǎng)設(shè)備重估增值10000元。P公司應(yīng)收賬款中有對(duì)S公司的10000元債權(quán)；S公司應(yīng)付賬款中有對(duì)P公司的10000元債務(wù)。兩家公司合并日資產(chǎn)負(fù)債表以及S公司資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值如下：BYZHAOYANG41合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制

【例4項(xiàng)目（單位：元）賬面價(jià)值公允價(jià)值P公司S公司S公司現(xiàn)金4500035000應(yīng)收賬款4500030000存S公司投資160000廠場(chǎng)設(shè)備（凈值）1000004500055000土地2000030000

資產(chǎn)總計(jì)520000200000應(yīng)付賬款6000030000普通股300000100000增收資本2000020000留存收/p>

負(fù)債和股東權(quán)益總計(jì)520000200000母子公司報(bào)表資料項(xiàng)目（單位：元）賬面價(jià)值公允價(jià)值P公司S公司S公BYZHAOYANG97續(xù)——合并日子公司會(huì)計(jì)等式非控制性權(quán)益20%+控制性權(quán)益80%(對(duì)子公司投資)=子公司凈資產(chǎn)38000=(170000+20000)*20%160000賬面價(jià)值170000公允價(jià)值調(diào)整20000商譽(yù)8000=160000-(170000+20000)*80%公允價(jià)值BYZHAOYANG43續(xù)——合并日子公司會(huì)計(jì)等式非控制BYZHAOYANG98減②增①增①續(xù)——直接計(jì)算法以母公司個(gè)別報(bào)表的賬面價(jià)值為基礎(chǔ)股東權(quán)益凈資產(chǎn)控制性權(quán)益對(duì)子公司投資母公司非控制性權(quán)益P%賬面價(jià)值NCI%賬面價(jià)值子公司P%公允價(jià)差NCI%公允價(jià)差商譽(yù)增③BYZHAOYANG44減②增①增①續(xù)——直接計(jì)算法以母BYZHAOYANG99續(xù)①按公允價(jià)值并入子公司全部?jī)糍Y產(chǎn)項(xiàng)目(含子公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債和合并商譽(yù))②以并入的母公司應(yīng)享份額替換對(duì)子公司投資③以并入的NCI應(yīng)享份額在股東權(quán)益中計(jì)入NCI④抵銷集團(tuán)內(nèi)往來(lái)款項(xiàng)(應(yīng)收應(yīng)付或預(yù)收預(yù)付款)BYZHAOYANG45續(xù)①按公允價(jià)值并入子公司全部?jī)糍Y項(xiàng)目（單位：元）P公司賬面價(jià)值調(diào)整抵消合并數(shù)現(xiàn)金45000+3500080000應(yīng)收賬款45000+30000-1000065000存貨170000+70000240000對(duì)S公司投資160000-1600000廠場(chǎng)設(shè)備（凈值）100000+55000155000土地0+3000030000商譽(yù)+160000-(170000+20000)*80%8000

資產(chǎn)總計(jì)578000應(yīng)付賬款60000+30000-1000080000普通股300000300000增收資本2000020000留存收益140000140000非控制性權(quán)益(170000+20000)*20%38000

負(fù)債和股東權(quán)益總計(jì)578000直接計(jì)算法項(xiàng)目（單位：元）P公司賬面價(jià)值調(diào)整抵消合并數(shù)現(xiàn)金450BYZHAOYANG101續(xù)——工作底稿法以母子公司個(gè)別報(bào)表的賬面價(jià)值為基礎(chǔ)編制，是表上表。股東權(quán)益凈資產(chǎn)控制性權(quán)益對(duì)子公司投資母NCI%賬面價(jià)值P%賬面價(jià)值P%賬面價(jià)值NCI%賬面價(jià)值子非控制性權(quán)益P%公允價(jià)差NCI%公允價(jià)差子商譽(yù)增①增③增①減②減④