高級財務(wù)會計第五章 租賃課件

第五章租賃《CAS21——租賃》本章主要內(nèi)容租賃相關(guān)概念、特點及分類租賃、租賃期、租賃開始日、租賃期開始日、擔保余值、未擔保余值、最低租賃付款額、最低租賃收款額、租賃內(nèi)含利率租賃的會計處理經(jīng)營租賃的會計處理融資租賃的會計處理特殊形式租賃業(yè)務(wù)的會計處理售后租回交易的會計處理2學(xué)習(xí)目標熟悉租賃的相關(guān)基本概念；掌握租賃分類和具體原則；掌握出租人、承租人對經(jīng)營租賃及融資租賃的會計處理；掌握售后租回交易形成融資租賃及形成經(jīng)營租賃的會計處理；了解租賃的披露內(nèi)容。3一、與租賃相關(guān)的概念3.租賃開始日指租賃協(xié)議日與租賃各方就主要條款作出承諾日中的較早者。在租賃開始日，承租人和出租人應(yīng)當將租賃認定為融資租賃或經(jīng)營租賃，并確定在租賃期開始日應(yīng)確認的金額。第一節(jié)租賃概述5一、與租賃相關(guān)的概念4.租賃期開始日指承租人有權(quán)行使其使用租賃資產(chǎn)權(quán)利的日期，表明租賃行為的開始。在租賃期開始日：承租人應(yīng)當對租入資產(chǎn)、最低租賃付款額和未確認融資費用進行初始確認；出租人應(yīng)當對應(yīng)收融資租賃款、未擔保余值和未實現(xiàn)融資收益進行初始確認。第一節(jié)租賃概述6一、與租賃相關(guān)的概念5.擔保余值就承租人而言，指由承租人或與其有關(guān)的第三方擔保的資產(chǎn)余值；就出租人而言，是指就承租人而言的擔保余值加上獨立于承租人和出租人的第三方擔保的資產(chǎn)余值。資產(chǎn)余值是指在租賃開始日估計的租賃期屆滿時租賃資產(chǎn)的公允價值。6.未擔保余值指租賃資產(chǎn)余值中扣除就出租人而言的擔保余值以后的資產(chǎn)余值。第一節(jié)租賃概述77.最低租賃付款額是承租人在租賃期開始日對出租人的最小負債。指在租賃期內(nèi)，承租人應(yīng)支付或可能被要求支付的各種款項（不包括或有租金和履約成本），加上由承租人或與其有關(guān)的第三方擔保的資產(chǎn)余值，但是，出租人支付但可退還的稅金不包括在內(nèi)?；蛴凶饨穑褐附痤~不固定、以時間長短以外的其他因素（如銷售量、使用量、物價指數(shù)等）為依據(jù)計算的租金。履約成本：指租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)支付的各種使用成本，如技術(shù)咨詢和服務(wù)費、人員培訓(xùn)費、維修費、保險費等。第一節(jié)租賃概述9一、與租賃相關(guān)的概念7.最低租賃付款額承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，所訂立的購買價款預(yù)計將遠低于行使選擇權(quán)時租賃資產(chǎn)的公允價值，因而在租賃開始日，就可以合理確定承租人將會行使這種選擇權(quán)（優(yōu)惠購買選擇權(quán)），購買價款應(yīng)該計入最低租賃付款額。第一節(jié)租賃概述10一、與租賃相關(guān)的概念8.最低租賃收款額是出租人在租賃期開始日向承租人收取的最小債權(quán)。指承租人支付的最低租賃付款額加上獨立于承租人和出租人、但在財務(wù)上有能力擔保的第三方對出租人擔保的資產(chǎn)余值。9.租賃內(nèi)含利率指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔保余值的現(xiàn)值之和，等于租賃資產(chǎn)公允價值與出租人的初始直接費用之和的折現(xiàn)率。第一節(jié)租賃概述11三、租賃的分類（一）分類原則根據(jù)租賃的目的，以及與租賃資產(chǎn)所有權(quán)相關(guān)的風險和報酬歸屬于出租人或承租人的程度為依據(jù)，將其分為融資租賃和經(jīng)營租賃。與資產(chǎn)所有權(quán)相關(guān)的風險，是指由于生產(chǎn)能力閑置或工藝陳舊可能造成的損失，以及由于經(jīng)濟狀況的改變可能造成的回報變動；與資產(chǎn)所有權(quán)相關(guān)的報酬，是指在資產(chǎn)經(jīng)濟壽命期間對盈利活動的期望，以及因資產(chǎn)增值或余值變現(xiàn)可能產(chǎn)生的利得。第一節(jié)租賃概述13三、租賃的分類（一）分類原則租賃是認定為融資租賃還是經(jīng)營租賃，依賴于交易的實質(zhì)而不是合同的形式（實質(zhì)重于形式原則）。

在融資租賃業(yè)務(wù)中，風險和報酬的轉(zhuǎn)移與所有權(quán)的轉(zhuǎn)移并不一定是同時的，所有權(quán)的轉(zhuǎn)移更多地是一種法律形式，從租賃分類角度看，這只是充分條件，而不是必要條件。租賃期屆滿后，如果承租人購買了租賃資產(chǎn)，則租賃資產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人，否則，租賃資產(chǎn)所有權(quán)一般不會轉(zhuǎn)移給承租人，但不能就此認定這不是融資租賃。第一節(jié)租賃概述14三、租賃的分類（二）具體標準判定為融資租賃有五條具體標準，只要符合下列一項或數(shù)項標準的，即應(yīng)認定為融資租賃。

1.在租賃期屆滿時，租賃資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人。2.承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，所訂立的購買價款預(yù)計將遠低于行使選擇權(quán)時租賃資產(chǎn)的公允價值，因而在租賃開始日就可以合理地確定承租人將會行使這種選擇權(quán)。（優(yōu)惠購買選擇權(quán)的比例？)第一節(jié)租賃概述15三、租賃的分類（二）具體標準3.即使資產(chǎn)的所有權(quán)不轉(zhuǎn)讓，但租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分。大部分：租賃期占租賃開始日租賃資產(chǎn)使用壽命的75％以上（含75％）。注意：如果租賃資產(chǎn)是舊資產(chǎn)，在租賃前已使用年限超過資產(chǎn)自全新時起算可使用年限的75％以上時，則這條判斷標準不適用，不能使用這條標準確定租賃的分類。（見教材中舉例）第一節(jié)租賃概述17三、租賃的分類（二）具體標準4.就承租人而言，租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值；就出租人而言，租賃開始日最低租賃收款額的現(xiàn)值幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值。幾乎相當于：通常掌握在90％（含90%）以上。

5.租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，如果不做較大改造，只有承租人才能使用。（專購、專用）第一節(jié)租賃概述18三、租賃的分類（二）具體標準對于同時涉及土地和建筑物的租賃，企業(yè)通常應(yīng)當將土地和建筑物分開考慮。將最低租賃付款額根據(jù)土地部分的租賃權(quán)益和建筑物的租賃權(quán)益的相對公允價值的比例進行分配。土地租賃不能歸類為融資租賃。如果土地和建筑物無法分離和不能可靠計量的，應(yīng)歸類為一項融資租賃，除非兩部分都明顯是經(jīng)營租賃，在后一種情況下，整個租賃應(yīng)歸類經(jīng)營租賃。第一節(jié)租賃概述19（四）融資租賃的特點出租人仍然保留租賃資產(chǎn)的所有權(quán)，但與租賃資產(chǎn)有關(guān)的全部風險和報酬實質(zhì)上已經(jīng)轉(zhuǎn)移。租賃資產(chǎn)的折舊、修理以及其它費用需要由承租人承擔。它一般涉及三方當事人：出租人、承租人和供貨人。簽訂兩個或兩個以上的合同。租賃資產(chǎn)和供貨人是由承租人選定的。租金的完全支付性。融資租賃的標的物是特定設(shè)備，承租人也是特定的，因此租賃合同一般情況下不得中途解約租賃期滿后，承租人有優(yōu)先選擇廉價購買租賃資產(chǎn)的權(quán)利，或者采取續(xù)租方式，或?qū)⒆赓U資產(chǎn)退還出租方三種選擇。第一節(jié)租賃概述21第二節(jié)經(jīng)營租賃一、承租人對經(jīng)營租賃的會計處理承租人對租入資產(chǎn)不需要作為本企業(yè)的資產(chǎn)計價入賬，也不需要計提折舊，僅需另外設(shè)置備查賬簿登記并按期支付租金即可。

1.初始直接費用指所發(fā)生的直接與租賃交易的洽談協(xié)商和工作安排有關(guān)的費用，如傭金、律師費、差旅費、信用調(diào)查費、編制與處理文件的費用等。借：管理費用等貸：銀行存款22第二節(jié)經(jīng)營租賃一、承租人對經(jīng)營租賃的會計處理2.租金承租人應(yīng)當將經(jīng)營租賃的租金在租賃期內(nèi)各個期間按照直線法計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當期損益；其他方法更為系統(tǒng)合理的，也可以采用其他方法（如根據(jù)租賃資產(chǎn)的使用量

）。承租人確認的租金費用借：制造費用、銷售費用、管理費用等科目貸：銀行存款等科目23一、承租人對經(jīng)營租賃的會計處理4.出租人提供激勵措施出租人提供免租期的，承租人應(yīng)將租金總額在不扣除免租期的整個租賃期內(nèi)，按直線法或其他合理的方法進行分攤。出租人承擔了承租人某些費用的，承租人應(yīng)將該費用從租金費用總額中扣除，按扣除后的租金費用余額在租賃期內(nèi)進行分攤。第二節(jié)經(jīng)營租賃25一、承租人對經(jīng)營租賃的會計處理確認各期租金費用時借：長期待攤費用貸：其他應(yīng)付款等租賃期內(nèi)分期攤銷時借：制造費用、銷售費用、管理費用等科目貸：長期待攤費用等科目實際支付租金時借：其他應(yīng)付款等貸：銀行存款、庫存現(xiàn)金等P133例5-2第二節(jié)經(jīng)營租賃26一、承租人對經(jīng)營租賃的會計處理5.相關(guān)會計信息的披露承租人對于重大的經(jīng)營租賃，應(yīng)當在附注中披露下列信息：(1)資產(chǎn)負債表日后連續(xù)三個會計年度每年將支付的不可撤銷經(jīng)營租賃的最低租賃付款額；(2)以后年度將支付的不可撤銷經(jīng)營租賃最低租賃付款額總額。第二節(jié)經(jīng)營租賃2729二、出租人對經(jīng)營租賃的會計處理3.租賃資產(chǎn)折舊的計提對于固定資產(chǎn)，應(yīng)當采用對類似應(yīng)折舊資產(chǎn)通常所采用的折舊政策計提折舊；對于其他經(jīng)營租賃資產(chǎn)，應(yīng)當采用系統(tǒng)合理的方法進行攤銷。4.或有租金

出租人在或有租金實際發(fā)生時計入當期收益。借：銀行存款貸：租賃收入第二節(jié)經(jīng)營租賃30二、出租人對經(jīng)營租賃的會計處理5.出租人提供激勵措施出租人提供免租期的，出租人應(yīng)將租金總額在不扣除免租期的整個租賃期內(nèi)，按直線法或其他合理的方法進行分配，免租期內(nèi)出租人應(yīng)當確認租金收入。出租人承擔了承租人某些費用的，出租人應(yīng)將該費用自租金收入總額中扣除，按扣除后的租金收入余額在租賃期內(nèi)進行分配。第二節(jié)經(jīng)營租賃31二、出租人對經(jīng)營租賃的會計處理6.經(jīng)營租賃資產(chǎn)在會計報表中的處理

出租人應(yīng)當將出租資產(chǎn)作為自身擁有的資產(chǎn)在資產(chǎn)負債表中列示，如果出租資產(chǎn)屬于固定資產(chǎn)，則列在資產(chǎn)負債表固定資產(chǎn)項下，如果出租資產(chǎn)屬于流動資產(chǎn)，則列在資產(chǎn)負債表有關(guān)流動資產(chǎn)項下。7.相關(guān)會計信息的披露出租人應(yīng)在財務(wù)報告中披露每類租出資產(chǎn)在資產(chǎn)負債表日的賬面價值。

P135例5-3第二節(jié)經(jīng)營租賃32第三節(jié)融資租賃一、承租人對融資租賃的會計處理（一）租賃期開始日的會計處理在租賃期開始日，承租人應(yīng)當對租入資產(chǎn)、最低租賃付款額和未確認融資費用進行初始確認。

承租人應(yīng)將融資租賃資產(chǎn)應(yīng)予資本化。

應(yīng)當將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價值將最低租賃付款額作為長期應(yīng)付款的入賬價值兩者的差額記錄為未確認融資費用。承租人在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的，可歸屬于租賃項目的手續(xù)費、律師費、差旅費、印花稅、談判費等初始直接費用，應(yīng)當計入租入資產(chǎn)價值。33一、承租人對融資租賃的會計處理（一）租賃期開始日的會計處理最低租賃付款額現(xiàn)值的計算：折現(xiàn)率的確定順序：

（1）出租人租賃內(nèi)含利率；（2）租賃合同規(guī)定的利率；（3）同期銀行貸款利率。如果出租人的租賃內(nèi)含利率和租賃合同規(guī)定的利率均無法知悉，應(yīng)當采用同期銀行貸款利率作為折現(xiàn)率。

租賃內(nèi)含利率是指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)公允價值與出租人的初始直接費用之和的折現(xiàn)率。第三節(jié)融資租賃34一、承租人對融資租賃的會計處理（一）租賃期開始日的會計處理

借：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)（租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者+初始直接費用）

未確認融資費用

貸：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款（最低租賃付款額=各期租金之和＋行使優(yōu)惠購買選擇權(quán)支付的金額+由承租人或與其有關(guān)的第三方擔保的資產(chǎn)余值）

銀行存款

（支付的初始直接費用）舉例——P136例5-4第三節(jié)融資租賃35一、承租人對融資租賃的會計處理（二）未確認融資費用的分攤未確認融資費用的分攤應(yīng)采用實際利率法。（1）以出租人的租賃內(nèi)含利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)，且以該現(xiàn)值作為租賃資產(chǎn)入賬價值的，應(yīng)當將租賃內(nèi)含利率作為未確認融資費用的分攤率。（2）以合同規(guī)定利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)，且以該現(xiàn)值作為租賃資產(chǎn)入賬價值的，應(yīng)當將合同規(guī)定利率作為未確認融資費用的分攤率。第三節(jié)融資租賃36一、承租人對融資租賃的會計處理（二）未確認融資費用的分攤

（3）以銀行同期貸款利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)，且以該現(xiàn)值作為租賃資產(chǎn)入賬價值的，應(yīng)當將銀行同期貸款利率作為未確認融資費用的分攤率。（4）以租賃資產(chǎn)公允價值為入賬價值的，應(yīng)當重新計算分攤率。該分攤率是使最低租賃付款額的現(xiàn)值等于租賃資產(chǎn)公允價值的折現(xiàn)率。第三節(jié)融資租賃37一、承租人對融資租賃的會計處理（二）未確認融資費用的分攤存在優(yōu)惠購買選擇權(quán)的，在租賃期屆滿時，未確認融資費用應(yīng)全部攤銷完畢，并且租賃負債也應(yīng)當減少為優(yōu)惠購買金額。在承租人或與其有關(guān)的第三方對租賃資產(chǎn)提供了擔保或由于在租賃期屆滿時沒有續(xù)租而支付違約金的情況下，在租賃期屆滿時，未確認融資費用應(yīng)當全部攤銷完畢，租賃負債還應(yīng)減少至擔保余值。第三節(jié)融資租賃38一、承租人對融資租賃的會計處理（二）未確認融資費用的分攤借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款

貸：銀行存款

借：財務(wù)費用

貸：未確認融資費用

每期未確認融資費用攤銷＝期初應(yīng)付本金余額×實際利率＝（期初長期應(yīng)付款余額－期初未確認融資費用余額）×實際利率P138例5-5第三節(jié)融資租賃39一、承租人對融資租賃的會計處理（三）租賃資產(chǎn)折舊的計提1．折舊政策應(yīng)采用與自有應(yīng)折舊資產(chǎn)相一致的折舊政策。如果承租人或與其有關(guān)的第三方對租賃資產(chǎn)余值提供了擔保，則應(yīng)計折舊總額為租賃期開始日固定資產(chǎn)的入賬價值扣除擔保余值后的的余額；如果承租人或與其有關(guān)的第三方未對租賃資產(chǎn)余值提供了擔保，且無法合理確定租賃屆滿后承租人是否能夠取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)，應(yīng)計折舊總額為租賃期開始日固定資產(chǎn)的入賬價值。第三節(jié)融資租賃40一、承租人對融資租賃的會計處理（三）租賃資產(chǎn)折舊的計提2．折舊期間

如果能夠合理確定租賃期屆滿時承租人將會取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)，即可認為承租人擁有該項資產(chǎn)的全部使用壽命，因此應(yīng)以租賃期開始日租賃資產(chǎn)的壽命作為折舊期間；如果無法合理確定租賃期屆滿后承租人是否能夠取得租賃資產(chǎn)的所有權(quán)，應(yīng)以租賃期與租賃資產(chǎn)壽命兩者中較短者作為折舊期間。P141例5-6第三節(jié)融資租賃41（四）履約成本的會計處理

履約成本：指租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)支付的各種使用費用，如技術(shù)咨詢和服務(wù)費、人員培訓(xùn)費、維修費、保險費等應(yīng)計入當期損益。P141例5-7

（五）或有租金的會計處理在實際發(fā)生時計入當期損益。如或有租金是以銷售量、使用量等為依據(jù)計算——借記“銷售費用”科目；如或有租金是以物價指數(shù)為依據(jù)計算——借記“財務(wù)費用”科目。P142例5-8第三節(jié)融資租賃42（六）租賃期屆滿時的會計處理1.返還租賃資產(chǎn)

存在承租人擔保余值

借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款（擔保余值）

累計折舊

貸：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)

不存在承租人擔保余值借：累計折舊

貸：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)

如果還存在凈殘值借：營業(yè)外支出累計折舊貸：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)第三節(jié)融資租賃43一、承租人對融資租賃的會計處理（六）租賃期屆滿時的會計處理2.優(yōu)惠續(xù)租租賃資產(chǎn)如行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權(quán)，則應(yīng)視同該項租賃一直存在。如沒有續(xù)租，其會計處理同上述1。3.留購租賃資產(chǎn)

借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款（購買價款）

貸：銀行存款

借：固定資產(chǎn)——生產(chǎn)用固定資產(chǎn)等

貸：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)P142例5-9第三節(jié)融資租賃44一、承租人對融資租賃的會計處理（七）相關(guān)會計信息的披露

與融資租賃相關(guān)的長期應(yīng)付款減去未確認融資費用的差額，分別一年內(nèi)到期的非流動負債和非流動負債進行列示。應(yīng)當在附注中披露下列信息：（1）各類租入固定資產(chǎn)的期初和期末原價、累計折舊額。（2）資產(chǎn)負債表日后連續(xù)三個會計年度每年將支付的最低租賃付款額，以及以后年度將支付的最低租賃付款額總額。（3）未確認融資費用的余額，以及分攤未確認融資費用所采用的方法。第三節(jié)融資租賃45二、出租人對融資租賃的會計處理（一）租賃期開始日的會計處理

應(yīng)當將租賃開始日最低租賃收款額與初始直接費用之和作為應(yīng)收融資租賃款的入賬價值，并同時記錄未擔保余值；將最低租賃收款額與初始直接費用、未擔保余值之和與其現(xiàn)值之和的差額記錄為未實現(xiàn)融資收益，在將來收到租金的各期內(nèi)確認為租賃收入。發(fā)生的初始直接費用，應(yīng)包括在應(yīng)收融資租賃款的初始計量中，并減少租賃期內(nèi)確認的收益金額。在租賃期開始日轉(zhuǎn)出租賃資產(chǎn)，租賃資產(chǎn)公允價值與其賬面價值如有差額，應(yīng)當計入當期損益。第三節(jié)融資租賃46二、出租人對融資租賃的會計處理（一）租賃期開始日的會計處理借：長期應(yīng)收款——應(yīng)收融資租賃款（最低租賃收款額=最低租賃付款額+獨立的第三方對出租人擔保的資產(chǎn)余值+初始直接費用）

未擔保余值

營業(yè)外支出（租賃資產(chǎn)的公允價值與其賬面價值的差額）貸：融資租賃固定資產(chǎn)（租賃資產(chǎn)的公允價值，即最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔保余值的現(xiàn)值之和）

營業(yè)外收入（租賃資產(chǎn)的公允價值與其賬面價值的差額）

銀行存款（初始直接費用）

未實現(xiàn)融資收益（借方與貸方的差額）P143例5-10第三節(jié)融資租賃47二、出租人對融資租賃的會計處理（一）租賃期開始日的會計處理在計算內(nèi)含報酬率時已考慮了初始直接費用的因素，為了避免未實現(xiàn)融資收益高估，在初始確認時應(yīng)對未實現(xiàn)融資收益進行調(diào)整。

借：未實現(xiàn)融資收益

貸：長期應(yīng)收款——應(yīng)收融資租賃款

P143例5-10第三節(jié)融資租賃48二、出租人對融資租賃的會計處理（二）未實現(xiàn)融資收益的分配未實現(xiàn)融資收益的分配應(yīng)采用實際利率法。借：銀行存款

貸：長期應(yīng)收款——應(yīng)收融資租賃款借：未實現(xiàn)融資收益

貸：租賃收入

每期未實現(xiàn)融資收益分配＝期初應(yīng)收本金余額×實際利率＝（期初長期應(yīng)收款余額+未擔保余值余額－期初未實現(xiàn)融資收益余額）×實際利率P145例5-11第三節(jié)融資租賃49二、出租人對融資租賃的會計處理（三）應(yīng)收融資租賃款壞賬準備的計提應(yīng)對應(yīng)收融資租賃款減去未實現(xiàn)融資收益的差額部分合理計提壞賬準備。計提壞賬準備時借：資產(chǎn)減值損失

貸：壞賬準備確實無法收回的應(yīng)收融資租賃款經(jīng)批準作為壞賬損失借：壞賬準備

貸：長期應(yīng)收款——應(yīng)收融資租賃款第三節(jié)融資租賃50二、出租人對融資租賃的會計處理（三）應(yīng)收融資租賃款壞賬準備的計提已經(jīng)確認并轉(zhuǎn)銷的壞賬損失以后有收回借：長期應(yīng)收款——應(yīng)收融資租賃款

貸：壞賬準備同時：借：銀行存款

貸：長期應(yīng)收款——應(yīng)收融資租賃款第三節(jié)融資租賃51二、出租人對融資租賃的會計處理（四）未擔保余值發(fā)生變動的會計處理出租人應(yīng)當定期對未擔保余值進行檢查，至少于每年年末檢查一次。未擔保余值已經(jīng)減少，應(yīng)當重新計算租賃內(nèi)含利率，并將由此而引起的租賃投資凈額的減少確認為當期損失，以后各期根據(jù)修正后的租賃投資凈額和重新計算的租賃內(nèi)含利率確定應(yīng)確認的融資收入。第三節(jié)融資租賃52二、出租人對融資租賃的會計處理（四）未擔保余值發(fā)生變動的會計處理如已確認損失的未擔保余值得以恢復(fù)，應(yīng)當在原已確認的損失金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，并重新計算租賃內(nèi)含利率，以后各期根據(jù)修正后的租賃投資凈額和重新計算的租賃內(nèi)含利率確定應(yīng)確認的融資收入。

租賃投資凈額：指融資租賃中最低租賃收款額與未擔保余值之和與未實現(xiàn)融資收益之間的差額。P147例5-12第三節(jié)融資租賃53二、出租人對融資租賃的會計處理（四）未擔保余值發(fā)生變動的會計處理期末，出租人的未擔保余值的預(yù)計可收回金額低于其賬面價值的差額計入當期損益。借：資產(chǎn)減值損失

貸：未擔保余值減值準備同時，調(diào)整未擔保余值減少額與由此所產(chǎn)生的租賃投資凈額的減少額的差額。借：未實現(xiàn)融資收益

貸：資產(chǎn)減值損失

第三節(jié)融資租賃54二、出租人對融資租賃的會計處理（四）未擔保余值發(fā)生變動的會計處理如果已確認損失的未擔保余值得以恢復(fù)，應(yīng)在原已確認的損失金額內(nèi)轉(zhuǎn)回。借：未擔保余值減值準備

貸：資產(chǎn)減值損失同時，調(diào)整未擔保余值恢復(fù)額與由此所產(chǎn)生的租賃投資凈額的增加額的差額。借：資產(chǎn)減值損失

貸：未實現(xiàn)融資收益第三節(jié)融資租賃55二、出租人對融資租賃的會計處理（五）或有租金的會計處理應(yīng)在實際發(fā)生時計入當期損益。P149例5-13（六）租賃期屆滿時的會計處理1.收回租賃資產(chǎn)（1）對資產(chǎn)余值全部擔保的

借：融資租賃資產(chǎn)

貸：長期應(yīng)收款——應(yīng)收融資租賃款如果收回租賃資產(chǎn)的價值低于擔保余值，則應(yīng)向承租人收取價值損失補償金。借：其他應(yīng)收款

貸：營業(yè)外收入第三節(jié)融資租賃561.收回租賃資產(chǎn)（2）對資產(chǎn)余值部分擔保的

借：融資租賃資產(chǎn)

貸：長期應(yīng)收款——應(yīng)收融資租賃款未擔保余值如果收回租賃資產(chǎn)的價值扣除未擔保余值后的余額低于擔保余值，則應(yīng)向承租人收取價值損失補償金。借：其他應(yīng)收款

貸：營業(yè)外收入（3）對資產(chǎn)余值全部未擔保的

借：融資租賃資產(chǎn)

貸：未擔保余值第三節(jié)融資租賃57（六）租賃期屆滿時的會計處理2．優(yōu)惠續(xù)租租賃資產(chǎn)（1）如果承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權(quán)，則出租人應(yīng)視同該項租賃一直存在而作出相應(yīng)賬務(wù)處理。（2）如果租賃期屆滿時承租人未按租賃合同規(guī)定續(xù)租，出租人應(yīng)向承租人收取違約金時，并確認營業(yè)外收入。同時，將收回的租賃資產(chǎn)按規(guī)定進行處理。3．出租人出售租賃資產(chǎn)租賃期屆滿時，承租人行使了優(yōu)惠購買選擇權(quán)。借：銀行存款

貸：長期應(yīng)收款——應(yīng)收融資租賃款P150例5-14第三節(jié)融資租賃58二、出租人對融資租賃的會計處理（七）相關(guān)會計信息的披露將應(yīng)收融資租賃款減去未實現(xiàn)融資收益的差額，作為長期債權(quán)列示。應(yīng)當在附注中披露下列信息：（1）資產(chǎn)負債表日后連續(xù)三個會計年度每年將收到的最低租賃收款額，以及以后年度將收到的最低租賃收款額總額。（2）未實現(xiàn)融資收益的余額，以及分配未實現(xiàn)融資收益所采用的方法。第三節(jié)融資租賃59第四節(jié)售后租回交易