新準則下非貨幣性交易會計處理與納稅調整

新準則下非貨幣性交易會計處理與納稅調整

摘要：2006年新的《企業(yè)會計準則》頒布，其中就非貨幣性交易事項做了新的規(guī)定，由此對其會計處理的納稅調整有了新的變化，本文就此變化做了詳細分析，希望對從事稅務處理的工作人員做實際工作時有所幫助。

關鍵字：新準則非貨幣性交易納稅調整

在2006年新《企業(yè)會計準則》頒布后，會計準則和稅法對非貨幣性交易的主要差異在于：其一，會計上不確認交易損益，而納稅調整時應當視同銷售，確認資產轉讓所得或損失，計入應納稅所得額；或者會計上確認的損益與應當計入應納稅所得額的數(shù)額不同；其二，會計上換入資產入賬價值的計量有時與稅法確認的計稅成本不同；因而必須對資產進行折舊、攤銷或轉讓換入資產時進行納稅調整．2006年新《企業(yè)會計準則》第三條規(guī)定：非貨幣性資產交換同時滿足下列條件的，應當以公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，公允價值與換出資產賬面價值的差額計入當期損益：(一)該項交換具有商業(yè)實質;(二)換入資產或換出資產的公允價值能夠可靠地計量而未同時滿足第三條規(guī)定條件的非貨幣性資產交換,應當以換出資產的賬面價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本,不確認損益.本文通過舉例說明涉及補價與否和換入資產按公允價值還是以賬面價值入賬為約束條件，分析會計和稅法處理的差異及納稅調整。

一、不涉及補價的情況

例一：甲木器加工公司決定以生產的賬面價值為18500元的庫存商品一張辦公桌換入乙商場的庫存商品一臺打印機，打印機的賬面價值為35000元。甲木器加工公司換入的打印機作為固定資產進行管理；乙商場換入的辦公桌作為庫存商品進行管理。辦公桌和打印機的公允價值都為60000元，并且計稅價格都等于公允價值，增值稅適用稅率為17%。一年后，乙商場將換入的辦公桌售出，含稅售價70200元已收存銀行。假設甲公司和乙商場都未對存貨計提存貨跌價準備；整個交易過程中沒有發(fā)生除增值稅以外的其他相關稅費。

假設上述條件滿足新準則第三條之規(guī)定，會計上以公允價值為計量基礎，稅法上則視同銷售，二者處理一致，不再贅述。如不滿足新準則第三條約束條件的，作如下處理：

會計處理

1.甲公司的會計處理如下:

換入打印機入賬價值=18500+60000*17%=28700(元)

借：固定資產——打印機28700

貸：庫存商品——辦公桌18500

應交稅金——應交增值稅10200

2．乙商場的會計處理

換入辦公桌的入賬價值=35000+60000*17%-60000*17%=35000

借：庫存商品——辦公桌35000

應交稅金——應交增值稅10200

貸：庫存商品——打印機35000

應交稅金——應交增值稅10200

出售辦公桌時，借：銀行存款70200

貸：主營業(yè)務收入60000

應交稅金——應交增值稅10200

借：主營業(yè)務成本35000

貸：庫存商品——辦公桌35000

納稅調整

按照稅法規(guī)定，非貨幣性交易都應該做視同銷售處理：按換出資產公允價值確認其計稅收入，按換出資產賬面價值確認其計稅成本，按照兩者的差額計算確認資產轉讓所得或損失；同時，按換入資產的公允價值作為其計稅成本。

表一：不涉及補價并且換入資產按換出資產賬面價值入賬時的情況

會計處理稅務處理

甲公司交易時不確認任何利得或損失視同銷售，確認資產轉讓所得41500元調增應稅所得額41500元

交易后換入的打印機按28700元在以后年度提取折舊換入的打印機按60000元提取折舊，大于會計成本31300元，在折舊期間調減應稅所得額

乙公司交易時不確認任何利得或損失視同銷售，確認資產轉讓所得25000元，應調增應稅所得額25000元

出售時確認銷售收入60000元，結轉成本35000元，會計利潤25000元計稅收入60000元，結轉計稅成本60000元，應稅所得為0，應調減應稅所得額25000元

二、涉及補價的情況

根據(jù)新準則第七條、第八條的規(guī)定:企業(yè)在按照公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產成本的情況下,發(fā)生補價的,應當分別下列情況處理:1.支付補價的,換入資產成本與換出資產賬面價值加支付的補價、應支付的相關稅費之和的差額，應當計入當期損益。2.收到補價的，換入資產成本加收到的補價之和與換出資產賬面價值加應支付的相關稅費之和的差額，應當計入當期損益。(二)企業(yè)在按照換出資產的賬面價值和應支付的相關稅費作為換入資產成本的情況下,發(fā)生補價的,應當分別下列情況處理1.支付補價的,應當以換出資產的賬面價值,加上支付的補價和應支付的相關稅費,作為換入資產的成本,不確認損益.2.收到補價的,應當以換出資產的賬面價值,減去收到的補價并加上應支付的相關稅費,作為換入資產的成本,不確認損益.

例二:甲公司與乙公司經協(xié)商,甲公司以其擁有的專利權與乙公司生產用車床交換.甲公司專利權的賬面價值為400萬元(未計提減值準備),公允價值和計稅價格均為450萬元,營業(yè)稅稅率5%;乙公司生產用車床的賬面原價為500萬元,已提折舊為50萬元(與稅法規(guī)定的折舊方法一致),公允價值為420萬元,在資產交換過程中發(fā)生車床搬運費萬元.乙公司另支付30萬元給甲公司(不考慮城建稅及教育費附加)

首先判斷是否屬于非貨幣交易:收到的補價/換出資產公允價值=30/450=%25%,屬于非貨幣交易.

(一)涉及補價且符合新準則第三條規(guī)定時

1.甲公司的會計處理:

換入車床的入賬價值=450*(1+5%)=萬

應確認的收益=(+30)-(400+)=80萬

借:固定資產——車床

銀行存款30

貸:無形資產400

應交稅金——應交營業(yè)稅

營業(yè)外損益80

2.乙公司的會計處理:

換入專利權的入賬價值=420+=

應確認的收益=(500-50++30)=-60(損失)

借:固定資產清理450

累計折舊50

貸:固定資產500

借:固定資產清理

貸:銀行存款

借:無形資產

營業(yè)外損益60

貸:固定資產清理

3.納稅調整見表二

表二:涉及補價且符合新準則第三條規(guī)定時會計處理、納稅差異比較

會計處理稅務處理

甲公司交易時確認收益80萬視同銷售，確認資產轉讓所得萬元(),應調減影稅所得額萬元

交易后換入車床按萬計提折舊換入車床按420萬提取折舊,小于會計成本萬,應在折舊期間調增應稅所得額

乙公司交易時確認損失60萬元視同銷售,確認資產轉讓損失萬元(),應調增應稅所得額()萬元

交易后換入無形資產按萬元入賬,在以后期間攤銷換入無形資產按450萬元進行攤銷,高于會計成本萬元,應在攤銷期間調減應稅所得額

(二):涉及補價但不符合新準則第三條規(guī)定時

1.甲公司的會計處理:

換入車床的入賬價值=400+=,同時不確認收益.

借:固定資產——車床

銀行存款30

貸:無形資產400

應交稅金——應交營業(yè)稅

2.乙公司的會計處理:

換入專利權的入賬價值=500-50++30=萬,同時不確認損益.

借:固定資產清理450

累計折舊50

貸:固定資產500

借:固定資產清理

貸：銀行存款

借:無形資產

貸:固定資產清理

3.納稅調整見表三

表三:涉及補價但不符合新準則第三條規(guī)定會計處理