控制理論研究新視野

(大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué) 】全球性會(huì)計(jì)、新會(huì)計(jì)法的實(shí)施及會(huì)計(jì)控制一系列規(guī)范的出臺(tái),引起了人們對(duì)控制問(wèn)題的廣泛關(guān)注,但是, 控制發(fā)展至今的理論基礎(chǔ)仍然薄弱。本文從經(jīng)濟(jì)學(xué)、管理學(xué)、審計(jì)學(xué)等相關(guān)理論研究入手,提出控制研究只有運(yùn)用豐富的公司治理理論并以管理控制口徑來(lái)定位,才能取得突破性的進(jìn)展,并形成有效指導(dǎo)控制實(shí)務(wù)的理論成果。 控制公司治理管理控 控制問(wèn)題研究,由兩大背景決定。其一,以2001年安然公司為代表的一系列公司財(cái)務(wù)及國(guó)內(nèi)以銀廣夏、鄭百文為代表的上市公司會(huì)計(jì)的強(qiáng)烈震撼;其二,2000年7月1日實(shí)施新會(huì)計(jì)法》明確了“各單位應(yīng)當(dāng)建立、健全本單位會(huì)計(jì)監(jiān)督制度”要求,作為配套措施, 會(huì)計(jì)控制規(guī)范研究,迄今已頒發(fā)了“基”“貨幣”“采購(gòu)與付款”“銷售與收款”“工程項(xiàng)目”“對(duì)外投資”“擔(dān)?！逼邆€(gè)性規(guī)范性文件,從而使會(huì)計(jì)界更加關(guān)注 控制問(wèn)題的研究。然而,從目前已有研究看,對(duì)于 控制的理論研究存在封閉化、理論貧困化的狀況, 控制的本質(zhì)要求以及實(shí)踐作用很不相稱。本文試圖從經(jīng)濟(jì)學(xué)、管理學(xué)角度透析 之地的,最后從會(huì)計(jì)研究角度對(duì) 一、經(jīng)濟(jì)學(xué):兩權(quán)分離需力制衡 控制是實(shí)現(xiàn)權(quán)力制衡的基本措公司發(fā)展的必然結(jié)果是兩權(quán)分離,即使型企業(yè)發(fā)展的最果也將呈現(xiàn)兩權(quán)分離的行為特征,在現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)濟(jì)學(xué)的理論視野中,兩權(quán)分離公司發(fā)展的一個(gè)重要前提是建立一個(gè)有效的公司治理系統(tǒng)這種系統(tǒng)運(yùn)作的目標(biāo)是為了控制經(jīng)營(yíng)者行為,使其經(jīng)營(yíng)活動(dòng)自覺(jué)追求股東最大化,實(shí)現(xiàn)經(jīng)理利益與東利益的一致。雖然人們對(duì)公司治理的本質(zhì)有著諸多不同的看法,但在決定公司治理效果(性)的關(guān)鍵性因素這一點(diǎn)上,致:的征。這些契約關(guān)系決定了企業(yè)控制 成本的能力這類相關(guān)的 成分為三:本、協(xié)調(diào)成本、激勵(lì)成本。公司治理結(jié)構(gòu)的有效性,完全取決于是否達(dá)到信息、協(xié)調(diào)、激勵(lì)成本最小化。而現(xiàn)實(shí)中這些成本的存在及規(guī)模往往取決于個(gè)人實(shí)施機(jī)會(huì)主義行為的程度,這又由公司目標(biāo)及文化、 環(huán)境決定。因此,公司目標(biāo)和文化的差異以及企業(yè) 環(huán)境會(huì)顯著地影響其對(duì) 控制激勵(lì)的要程度。必須承認(rèn),經(jīng)濟(jì)學(xué)對(duì)現(xiàn)實(shí)的解釋,在理論上是極為有力的,但就操作層面而言,這種解釋又似乎不夠到位。就實(shí)務(wù)角度看,信息、協(xié)調(diào)、激勵(lì)成本是客觀存在的,但又確實(shí)難以準(zhǔn)確計(jì)量,更妄論去分析尋求一“最小化”目標(biāo)。于是,“成本最小化”的替代變量:①現(xiàn)有部門的財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)(總利潤(rùn)或投資收益);②前一階段的財(cái)務(wù)業(yè)績(jī);③與可比的相對(duì)財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)。這種替代能成立必須具備一個(gè)基本前提,即財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)應(yīng)正確反映公司及其有關(guān)部門控制成本的有效程度,但是, 專業(yè)實(shí)務(wù)來(lái)看,這種前提幾乎難以成立。因此用財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)指標(biāo)來(lái)衡量司治理的有效性往往不是一種好的選擇,其結(jié)果在很多場(chǎng)合導(dǎo)致了企業(yè) 成本的急劇上升。雖然,些企訂系列 讓格算 利率則,但實(shí)際效果至今甚微?？梢哉J(rèn)為,經(jīng)濟(jì)學(xué)正確地提出了公司治理的問(wèn)題,也正確地設(shè)立了解決公司治理問(wèn)題的目標(biāo),但是未能提供真正有效解決公司治理核心問(wèn)題的具體方法及路徑。這恰恰為會(huì)計(jì)學(xué)在公司治理問(wèn)題上發(fā)揮作用提供了一個(gè)機(jī)遇。這也符合會(huì)計(jì)學(xué)與經(jīng)濟(jì)學(xué)關(guān)系的。在經(jīng)濟(jì)學(xué)與會(huì)計(jì)學(xué)演化的長(zhǎng)河中,經(jīng)濟(jì)學(xué)歷來(lái)揭示經(jīng)濟(jì)的本質(zhì)及運(yùn)行目標(biāo),而會(huì)計(jì)學(xué)為體現(xiàn)這種本質(zhì)并順利實(shí)現(xiàn)運(yùn)行提供保障。例如經(jīng)典意義上的企業(yè)本質(zhì)與目標(biāo),即營(yíng)利性組織與利潤(rùn)最大化,只是在會(huì)計(jì)提供了一整套“資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益”與收入、費(fèi)用、利潤(rùn)”理論與指標(biāo)后才完成了經(jīng)濟(jì)學(xué)理論向現(xiàn)實(shí)的轉(zhuǎn)化。聲。毫不夸張,沒(méi)有系統(tǒng)具體而有效的 控制的前提,不如把 表明控制首先要以體現(xiàn)公司治理的本質(zhì)并實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)為起點(diǎn),公司治理制度的寓于控制制度的建立之中。從而不難得出結(jié)論在國(guó)加強(qiáng)控制制度是建立健全公司治理的重要措施;撇開(kāi)控制這一具體范疇去研究公司治理,則得出的所有結(jié)論將是非?？斩炊坏靡I(lǐng)。事實(shí)上,作為公司治理的問(wèn)題,即經(jīng)理自主權(quán)的有效控制并使之與股東利益的一致只有在有效的控制制度保障下才有可能形成解決之道。由此加強(qiáng)控制理論研究顯得非常迫切和重要是時(shí)代賦予會(huì)計(jì)學(xué)界的神圣使命。而要承擔(dān)起這一使命,會(huì)計(jì)學(xué)者們必須拓展知識(shí)視野,主動(dòng)地汲取經(jīng)濟(jì)學(xué)、管理學(xué)、法學(xué)、社會(huì)學(xué)、學(xué)、學(xué)等學(xué)科的理論精華,從本質(zhì)與現(xiàn)實(shí)各個(gè)層面,深入地發(fā)掘控制的、現(xiàn)實(shí)及發(fā)展趨勢(shì),從而形成不但為們認(rèn)可,而且為、管理學(xué)家、法學(xué)家、社會(huì)學(xué)家、學(xué)家、學(xué)家們不可忽視的理論成果。由此現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)學(xué)的發(fā)展對(duì)控制理論的影響地帶有邊緣性質(zhì),直接表現(xiàn)不夠明—制度經(jīng)濟(jì)學(xué)而言,控制問(wèn)題也沒(méi)有得到應(yīng)有的關(guān)注。雖然控制本質(zhì)上是企業(yè)權(quán)責(zé)關(guān)系的一種制度安排,制度經(jīng)濟(jì)學(xué)恰恰非?？粗刂贫鹊淖饔?。但在現(xiàn)代制度經(jīng)濟(jì)學(xué)中,制“組織”)之外的變量與現(xiàn)實(shí)中控制是內(nèi)在于企業(yè)的制度甚至是作為企業(yè)決如何使企業(yè)和持續(xù)保持良好業(yè)績(jī)問(wèn)題。即使應(yīng)用最前沿時(shí)髦)的制度博弈論成果,得出所謂“重復(fù)博弈、信息完備、參與人足夠少,會(huì)產(chǎn)生合作;非重復(fù)博弈、信息不充分、參與者眾多、合作”等等結(jié)論,對(duì)現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)的指導(dǎo)意義非常有限。問(wèn)題的關(guān)鍵是,保證博弈雙方結(jié)果能雙贏,能利益一致,絕不中存在的利益這一問(wèn)題上有實(shí)質(zhì)性的貢獻(xiàn)。十分明顯,制度經(jīng)濟(jì)學(xué)所指的“制度”與企業(yè)控制了這一問(wèn)題產(chǎn)生的必然性和不利,也表現(xiàn)出解決這一問(wèn)題的強(qiáng)烈愿望,但在經(jīng)濟(jì)學(xué)論著中的是討論究。對(duì)于經(jīng)濟(jì)理論發(fā)展而言,應(yīng)該算作一個(gè)缺憒?？刂蒲芯拷^對(duì)不能局限于會(huì)計(jì)審計(jì)領(lǐng)域,它與經(jīng)濟(jì)學(xué)、管理學(xué)、法學(xué)、學(xué)、社會(huì)學(xué)等均有密切關(guān)系,而且對(duì)后者而言,應(yīng)該比前者重要得多二、管理學(xué): 控制實(shí)踐的就一般意義上分析,控制職能總是與人類的認(rèn)識(shí)緊密相關(guān)的。以至于組織系統(tǒng) 總得依賴于忠實(shí)的記錄,這一點(diǎn)體現(xiàn)在經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域,集中表現(xiàn)為經(jīng)濟(jì)活動(dòng)控制職能的實(shí)現(xiàn)往往依賴于一個(gè)強(qiáng) 控制似乎又與會(huì)計(jì)結(jié)下了不解之緣,甚至?xí)?jì)就充當(dāng)了控制監(jiān)督職責(zé)。例如,古埃及會(huì)計(jì)被稱為“書(shū)吏”,“其責(zé)任和權(quán)力都比較大,不僅負(fù)責(zé)記事項(xiàng)的記錄,而且還要負(fù)責(zé)對(duì)全部庫(kù)存財(cái)產(chǎn)的監(jiān)督”。而且,以“書(shū)吏”工作為基礎(chǔ),“在國(guó)庫(kù)長(zhǎng)官、國(guó)庫(kù)出納官、國(guó)庫(kù)書(shū)吏及國(guó)庫(kù)監(jiān)督官之間初步建立了一種經(jīng)濟(jì)牽制關(guān)系,這些各司其事,又互相制約,并把控制重點(diǎn)放在支出方面”揚(yáng),1999)。這已非常明顯地出現(xiàn)了 控制的實(shí)踐活動(dòng)。而被稱道為堪稱在國(guó)際上無(wú)以倫比的國(guó)周朝時(shí)期 控制,可以集中概括為出納工作分為“職內(nèi)”“職歲”“職布”三個(gè)崗位,分“收入”“支出”“記錄”,從而圍繞收支關(guān)系形成了有效的經(jīng)濟(jì)制約,使量入為出,控制支出等原則落到實(shí)處,并通過(guò)記錄實(shí)現(xiàn)對(duì)收支的動(dòng)態(tài)管理,從而使三個(gè)崗位之間形成互相牽制關(guān)系。這種崗位分設(shè),互相牽制的成功做法,對(duì)日后 的又一例證是古羅馬大帝時(shí)期,對(duì)和行政的管理建立在會(huì)計(jì)基礎(chǔ)之上。首先,國(guó)君不許管家對(duì)庶民課征徭役或苦累,如在夜間服役,須記入賬冊(cè);要求對(duì)他的蔬菜、牛油、乳酪、蜂蜜、油料和醋,樣樣記賬,甚至他的蘿卜及其瑣碎事物也一一上賬。而且,規(guī)定圣誕節(jié)前后為一般結(jié)賬期,以便一一檢查核對(duì)。而中世紀(jì)盛極一時(shí)的漢薩,雖然其完整的已不復(fù)存在,但史實(shí)表明,漢薩在歐洲各地建立了大量的分支機(jī)構(gòu),這帶來(lái)了管理控制上的新問(wèn)題,即如何使分支機(jī)構(gòu)與總部統(tǒng)一經(jīng)營(yíng)并統(tǒng)一意志,成為漢薩應(yīng)解決的首要問(wèn)題。結(jié)果,漢薩建立了統(tǒng)一規(guī)則供分支機(jī)構(gòu)統(tǒng)一執(zhí)行,并規(guī)定分支機(jī)構(gòu)工作場(chǎng)地必須有與外界隔絕的房屋;職工與員必須住在商品存放處,以存貨保管職責(zé);商館中男女都不得結(jié)婚,以減少串通的可能;規(guī)定職員自己不得經(jīng)商。從而,“凡是漢薩旗幟飄揚(yáng)之處,很少再有職權(quán)情況,代之而起的是對(duì)條約的關(guān)注”(J.A.,1998)。僅此點(diǎn)滴, 似乎可以斷言,漢薩的 控制是卓有成效的,應(yīng)該代表了中世紀(jì) 控制的水平。但是經(jīng)濟(jì)學(xué)家總結(jié)這一段時(shí),對(duì) 于經(jīng)營(yíng)分散化而加劇,從而嚴(yán)重沖擊了 控制,信息傳遞在數(shù)量和速度上都不能滿足控制的基本需要,發(fā)現(xiàn)和度量商業(yè)效率缺乏系統(tǒng)有效的方法;另一方面商業(yè)形式經(jīng)常變化從而導(dǎo)致缺乏穩(wěn)定的和目標(biāo),控制失去了確定標(biāo)準(zhǔn),從而使大部分企業(yè)會(huì)計(jì)只是消極地反映經(jīng)營(yíng)實(shí)際結(jié)果,而難以發(fā)揮控制作用(里奇,2002)。以上的點(diǎn)滴回顧,只是試圖說(shuō)明一點(diǎn), 相關(guān)。這種本質(zhì)關(guān)系表明,沒(méi)有一個(gè)有效的 控制系統(tǒng),會(huì)計(jì)職能將是非常狹小和片面的, 影響會(huì)計(jì)信息質(zhì)量,又決定會(huì)計(jì)系統(tǒng)工作范圍;反之,會(huì)計(jì)工作又制約 控制系統(tǒng)的運(yùn)行,缺乏有效的會(huì)計(jì)系統(tǒng), 控制將成為空中樓閣而根本發(fā)揮不了任何作用。于是, 發(fā)現(xiàn)了一個(gè)非常有趣的現(xiàn)象,在管理學(xué)上,凡是重視 控制的,必然重視會(huì)計(jì)。在這一點(diǎn)上,與可能算是典型。 組活動(dòng),認(rèn)為會(huì)計(jì)是企業(yè)的“視覺(jué)”(這與現(xiàn)代會(huì)計(jì)的本質(zhì)有所差異),管理就是“、組織、協(xié)調(diào)和控制”,控制貫穿于各組活動(dòng)中。早在1908的,就明確提出了“企業(yè)控制”概念(中譯本1998)。他認(rèn)為“這種控制的目的是為了有助于工作順利進(jìn)行,也有利于企業(yè)運(yùn)營(yíng)的順利進(jìn)行”?？刂撇荒軠?也不能忽視符合實(shí)際的結(jié)論,同時(shí)不能有越權(quán)行為,良好的控制系統(tǒng)要能事先預(yù)防可能導(dǎo)致傷亡事故的令人不快的意外,這種認(rèn)識(shí)與的煤礦管理經(jīng)歷有關(guān)。這樣,的控制觀完整無(wú)遺地包含了現(xiàn)代控制的三個(gè)層面:差錯(cuò)、舞弊、。遺憾的是的控制論沒(méi)有得到管理學(xué)界的認(rèn)同,而在管理學(xué)中幾乎銷聲匿跡了。裝配線、管理、會(huì)計(jì)。認(rèn)為塑造通用汽車與通有電氣這些頂尖公司國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的正是成本會(huì)計(jì)?！肮芾韺咏裉焖鶑氖碌淖罴?dòng)人心和最富創(chuàng)造性的工作已能從會(huì)計(jì)理論中反映出來(lái)中譯本1999)。在另一些場(chǎng)合,又非常發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)還存在著不少問(wèn)題,并提出了改進(jìn)建議。比如,他認(rèn)為會(huì)計(jì)不但要計(jì)算,而且衡,即突破只提供事后信息的傳統(tǒng)習(xí)慣,應(yīng)該提供企業(yè)創(chuàng)造的信息,包括現(xiàn)金流與清償能力方面的基礎(chǔ)信息、企業(yè)處理關(guān)鍵資源能力的生產(chǎn)率信息、企業(yè)能力信息、資源配置信息。認(rèn)為,這種會(huì)計(jì)權(quán)衡的結(jié)果,就是通過(guò)考核績(jī)效來(lái)實(shí)現(xiàn)自律控制,這種績(jī)效包括使用績(jī)效、績(jī)效、創(chuàng)新績(jī)效、績(jī)效中譯本,1999)。在的管理理論中,“目標(biāo)管理”與“自律管理”被概括為管理的基本原則。他認(rèn)為,“目標(biāo)管理與自律管理系根據(jù)管理工作的特性,對(duì)管理群體的特殊需要和他們的進(jìn)行分析,需要了解人的行動(dòng)、人的行為和人的動(dòng)機(jī)?！弊詈?目標(biāo)管理與自律管理必須應(yīng)用于每一位管理人員,不論其職務(wù)高低和作用大小,必須應(yīng)用于每一家企業(yè),無(wú)論其規(guī)模大小。目標(biāo)管理和自律管理應(yīng)通過(guò)把企業(yè)目標(biāo)轉(zhuǎn)化為個(gè)人目標(biāo)來(lái)確?？?jī)效。目標(biāo)管理和自律管理需要實(shí)實(shí)在在的自由,即受法律約束的自由中譯本,2003)。的這段論述,與 魯克的所有著作中,盡管他一再地強(qiáng)調(diào)目標(biāo)管理與管理,就是找不到一個(gè)明確的“ 控制”概念,很 控制作概括的控制內(nèi)容卻與“ 控制”概念失之交臂。對(duì)“ 研究極有啟迪作用的成果是他明確地區(qū)別了“控”與“制”。把控制分為“節(jié)制”與“”兩項(xiàng)活動(dòng)。前者為“controls”,后者為“control”,并認(rèn)為controls不是control的復(fù)數(shù):節(jié)制為權(quán)衡的同義詞,管制的意義為督導(dǎo);節(jié)制在于方法,而則為了最后的目標(biāo);節(jié)制處理事實(shí),為以往的事物,則考量未來(lái)的期望;節(jié)制是分析的,關(guān)切以往的與現(xiàn)在的是什么,是規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的,關(guān)切應(yīng)該做的事。就管理人員的使命而言,節(jié)制純粹是達(dá)成最終目的的法,而其最后目的就是。節(jié)制崗位做工作,則有念本質(zhì)上看是一種“自、理性的控制”,這一點(diǎn)在他首倡的目標(biāo)管理中得以充分體現(xiàn)。應(yīng)該說(shuō),的控制觀對(duì)于今天研究控制理論還有相當(dāng)?shù)膮⒖純r(jià)值。:得益于嚴(yán)格財(cái)務(wù)控制的CEO通用汽車公司前CEO在其1964年的在通用汽車的歲月》一書(shū)中中譯本,2004),用非常細(xì)膩的筆調(diào)描述了控制對(duì)通用汽車長(zhǎng)盛不衰的重要作用。他認(rèn)為,對(duì)通用汽車演化史影響最大的提升,決策事實(shí),組織富有彈性,從而較好地解決了既能給自由的權(quán)力又能夠充分管理控制他們的問(wèn)題。他中肯地告誡:制定正確的決策框架是非常重要的事情。若非有意識(shí)地去它,這個(gè)框架就存在著自然的趨勢(shì)。組織并不會(huì)做出決策,它的作用是提供一個(gè)框架,在這個(gè)基礎(chǔ)上建立一些規(guī)范和標(biāo)準(zhǔn)再根據(jù)這些標(biāo)準(zhǔn)來(lái)做出新的決策。每個(gè)人都需要做出決策并且要為自己的決策負(fù)責(zé)。管理層的任務(wù)是Brown)對(duì)通用汽車財(cái)務(wù)控制 控制重點(diǎn))的貢獻(xiàn)。1919年,通用汽車高度擴(kuò)張,松散的撥款方式帶來(lái)了庫(kù)存猛增,現(xiàn)金短缺,于是1921年從杜邦來(lái)到通用汽車,移植了他在杜邦行之有效的財(cái)務(wù)控制方法,這個(gè)模型展示了當(dāng)前業(yè)務(wù)正在發(fā)生的過(guò)程及結(jié)果,成為公司控制主要依據(jù)。作為這種控制模型的配套,1922年,通用汽車首先明確了支出制度,要求請(qǐng)款報(bào)告在批準(zhǔn)前經(jīng)撥款的資格,再經(jīng)執(zhí)行委員會(huì)和財(cái)務(wù)做出政策,并頒發(fā)了撥款手冊(cè),首次明確了通用汽車的支出程序;與此同時(shí),現(xiàn)益都必須存入這些賬戶;所有提款必須接受總部財(cái)務(wù)部門的管理,各事業(yè)部無(wú)權(quán)控制這些賬戶之間的現(xiàn)金轉(zhuǎn)移;銀行間現(xiàn)金轉(zhuǎn)賬自動(dòng)完成,公司財(cái)務(wù)部門對(duì)各賬戶分別核定了最高限額和最低限額;事業(yè)部需要現(xiàn)金,可以向總部申請(qǐng)轉(zhuǎn)賬。在庫(kù)存與生產(chǎn)控制領(lǐng)域,相應(yīng)地建立了規(guī)范流程,理順了職權(quán)關(guān)系,明確時(shí)間、數(shù)量質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)。1924年,公司建立制度,1925年,成本計(jì)算中引入標(biāo)準(zhǔn)產(chǎn)量從而為控制制造費(fèi)用建立了詳細(xì) 史時(shí):財(cái)務(wù)控制的需求來(lái)自于,引入控制的目的是為了避免的再度發(fā)生,正是通用汽車在20 控制系統(tǒng),才使其在20世紀(jì)30年代的汽車市場(chǎng)大中站在對(duì)其管理經(jīng)歷總結(jié)中,不厭其煩講述著成功的財(cái)務(wù)控制,但就是不認(rèn)定這是 控制,管理學(xué)家們對(duì)管理控制發(fā)展至今的實(shí)踐非常豐富多樣,但對(duì)此的理論研究開(kāi)展得十分不夠,很多具有相當(dāng)研究?jī)r(jià)值的實(shí)踐做法,目前尚只存在于管理史學(xué)家們的里或描述性書(shū)籍中。一方面,管理控制理論研究遲遲得不到深化,另一方面豐富多樣的管理控制實(shí)踐缺乏必要的理論總結(jié)和指導(dǎo)。這種局面的形成,與局限于會(huì)計(jì)審計(jì)角度研究控制而忽視從管理控制角度綜合研究控制直接相關(guān)。通過(guò)以上分析不難發(fā)現(xiàn),現(xiàn)代管理控制是伴隨著現(xiàn)代公司制度的建立而產(chǎn)生并得以逐步發(fā)展的,主要解;在管理實(shí)務(wù)界,只存在專門的審計(jì)問(wèn)題而不存在獨(dú)立的控制問(wèn)題,控制可以認(rèn)為是與管理控制同口徑的問(wèn)題。相對(duì)于審計(jì)意義上的控制,管理控制意義上的控制有三點(diǎn)明顯不同:(1)審計(jì)意義上的控制以崗位分工為前提若不存在崗位分工,就不存在控制;管理控制意義上的控制則以存在控制標(biāo)準(zhǔn)為前提,崗位不分,只要存在標(biāo)準(zhǔn)還起碼存在上級(jí)對(duì)下級(jí)及自控制活動(dòng);(2)審計(jì)意義上的控制強(qiáng)調(diào)的是崗位制衡,不相容崗位分離,以糾錯(cuò)防弊為主要目的,措施上以“”為主要特征;而管理控制意義上的控制強(qiáng)調(diào)的是優(yōu)化行為,以全面提升公司價(jià)值為主要目的,措施上以激勵(lì)即“”(為主要特征。(3)審計(jì)意義的 控制對(duì)于特定主體而言它是一種外部控制,是一種無(wú)彈性控制,管理控制意義上的內(nèi)部控制不論對(duì)什么主體而言都是一種外部與自控制的統(tǒng)一,是一種以發(fā)揮能動(dòng)性為目標(biāo)的柔性控制。從這個(gè)角度看,管理控制意義上的 控制,比審計(jì)意義上的 控制,在含義上更為確切、全面,更符合現(xiàn)代企業(yè)現(xiàn)實(shí),應(yīng)成為 控制理論范疇的依據(jù)和出發(fā)點(diǎn)。至于審計(jì)意義上的 是管理控制中的“管理信息控制”那部分。事實(shí)上,與審計(jì)接口意義上的那種 控制,盡管 謂“合法、規(guī)范、有效”等方面可以提出很多要求,但結(jié)果落到實(shí)處的還只能定位在企業(yè)提供信息的可靠性這一點(diǎn)上。審計(jì)界與其他社會(huì)各界之所以長(zhǎng)期以來(lái)在“ 控制”的概念含義上的認(rèn)識(shí)較大,主要在于審計(jì)界只能固守著對(duì)“企業(yè)對(duì)外的可靠性”負(fù)責(zé),而社會(huì)各界認(rèn)為 義在只解決“企業(yè)信息可靠性”問(wèn)題。傳統(tǒng)的 控制理論,之所以強(qiáng)調(diào)不相容職務(wù)分離,強(qiáng)調(diào)和合理保證,強(qiáng)調(diào)檢查監(jiān)督,強(qiáng)調(diào)風(fēng)險(xiǎn)與控制,其最終目的不外乎是為了保證企業(yè)對(duì)外公開(kāi)的會(huì)計(jì)信息的充分可靠。其實(shí),孤立地研究這些內(nèi)容,既不符合企業(yè)管理控制的現(xiàn)實(shí),又無(wú)法得出對(duì)現(xiàn)實(shí)有指導(dǎo)意義的理論成果。與其如此,不如按管理控制口徑去研究控制。主張按管理控制去規(guī)范對(duì)“控制的理解,“控制”。就審計(jì)理論發(fā)展的看,控制理論發(fā)展緊密地反映了控制實(shí)踐的發(fā)展,從“牽制”論,“控制系統(tǒng)論“會(huì)計(jì)控制與管理控制”論“控制結(jié)構(gòu)論最后擴(kuò)充為“控制要素論”,直至本世紀(jì)初進(jìn)入最高階段“控制風(fēng)險(xiǎn)論”。從這種理論發(fā)展的脈絡(luò)中,不難看出,控制的定義及其理論研究,地服從于獨(dú)立審計(jì)實(shí)務(wù)的需要,甚至可以說(shuō)是為了恰當(dāng)?shù)亟缍〞?huì)計(jì)師對(duì)一個(gè)單位控制制度所承擔(dān)的審計(jì)責(zé)任。如此,一方面增強(qiáng)了控制理論研究的針對(duì)性和務(wù)實(shí)性,解決了審計(jì)實(shí)務(wù)發(fā)展的難題,但另一方面也大制了控制研究的視野,使得各種控制研究結(jié)論與社會(huì)經(jīng)濟(jì)及公司發(fā)展現(xiàn)實(shí)需要相去甚遠(yuǎn)。本文的基本看法是,控制的定義盡管首先由審計(jì)界提出,但把控制視作審計(jì)研究對(duì)象,人為地了控制的本質(zhì)?？尚械某雎肥前褍?nèi)部控制在理論與方法上從審計(jì)范疇中解放出來(lái)?，F(xiàn)代控制不能局限于會(huì)計(jì)口徑,更不能滿足于審計(jì)視野,一個(gè)單位建立控制制度是其內(nèi)在需求,而不是為了減少審計(jì)費(fèi)用而致。若要全社會(huì)關(guān)心組織控制制度建設(shè)并督促實(shí)施,若要使控制真正成為公司的一種基礎(chǔ)性制度,控制理論必須首先打破局限于會(huì)計(jì)與審計(jì)領(lǐng)域的傳統(tǒng)認(rèn)識(shí),從整個(gè)社會(huì)與組織運(yùn)行高度來(lái)重新審視控制原理。以上分別從經(jīng)濟(jì)學(xué)與管理學(xué)兩方面,對(duì) 控制理論及實(shí)務(wù)賴以存在的基礎(chǔ)作了,可以看出以下幾點(diǎn):第一,經(jīng)濟(jì)學(xué)對(duì) 控制關(guān)注不夠,以至與 控制理論研究,可以豐富公司治理理論研究;同時(shí),只有把 去研究才有可能得出對(duì)實(shí)踐有現(xiàn)實(shí)意義的理論成果,這種理論成果才有可能引起經(jīng)濟(jì)學(xué)的關(guān)注和重視。第二,由于 控制與管理學(xué)融匯一體的關(guān)系,對(duì) 控制的理論研究和實(shí)踐探索,一直是管理學(xué)發(fā)展的主旋律之一。但是,與 控制相比,管理學(xué)意義的 控制包含的范圍更廣、職能、作用更大,幾乎是管理控制的同義詞。第三,會(huì)計(jì)審計(jì)意義上的 控制,以糾錯(cuò)防弊、、提高效率為主要目標(biāo),而以“糾錯(cuò)防弊”為基本目標(biāo),從而形成了目前以崗位分設(shè)、控制、流程規(guī)范和手續(xù)牽制為主要內(nèi)容的控制體系,較好滿足了規(guī)范會(huì)計(jì)流程保障會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)質(zhì)量的要求。但會(huì)計(jì)審計(jì)意義上的控制,缺乏現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)理論的營(yíng)養(yǎng)滋潤(rùn),也人為地縮小管理控制的作用口徑,其本身發(fā)展也著目標(biāo)定位方面的。當(dāng)重新面對(duì)控制發(fā)展的問(wèn)題時(shí),不可忽視以上三點(diǎn),在研究中應(yīng)力圖克服這些不足。揚(yáng).1999.會(huì)計(jì)大典:會(huì)計(jì)史.:經(jīng)濟(jì)J.A. 1998.歐洲中世紀(jì)經(jīng)濟(jì)思想史.見(jiàn):三主編.歐洲中世紀(jì)經(jīng)濟(jì)思想史資料遠(yuǎn)輯.:商務(wù)印書(shū)E.E.、C.H..等譯.2002.歐洲經(jīng)濟(jì)史(第五卷).:經(jīng)濟(jì)科學(xué).等譯.1998.工業(yè)管理與一般管理.:社會(huì)科學(xué).東方編譯所譯.1999.九十年代的管理.:譯文.六譯.1999.變動(dòng)中的管理界.:譯文.等譯.2003.組織的管理.:財(cái)經(jīng)大學(xué)P. 2004年(中譯本 在通用汽車的歲月,第1版,:京華VLiXShareholdervaluetheory,whichistheprimarytheoryintheresearchfieldofcorporatefinanceobjective,hasbeencriticizedbymanyresearchersofeconomics,management,financeandsoon.Itisbasedonthecapitalpowertheory,whichislosingitsusefulscrvfacingseriouschallengesbecauseofchangesinmanagementpracticeandlegalpractice,andfastglobalization.Therefore,corporatevaluetropismtheoryneedsdevelopmen.tTheshareholdervaluesdominanttheory,shareholdervalueprecedingtheoryandrelatedpartievaluetheorymightbetheproperformsofthefuturedevelopmen.tranYangXTheaccountingscandalsinundationallovertheworld,theimplementationof newaccountinglaw,andtheordinationofsequentialinternalaccountingcontrolcriterionhavearousedbroadconcernoninternalcontrolHowever,theacademicbasisofinternalcontrolisunsubstantialallthewhile.Economistssettleforcorporateernanceresearchandareuninterestedininvestigatingthecorporatevitalissuesonthe ofinternalcontrolAcademiciansintheaccountingandauditingareasarealwaysnotgoodatusingexistingpr ipiumofcorporate ernancetoinvestigateinternalcontrolAcademiciansinthemanagementareapaysomuchattentiontoadministrativecontrolthattheydontstudyinternalcontroltly.Academiciansintheaccountingandauditingarearestoninternalaccountingcontrolbycontraries.TheresearchfieldisverynarrowcomparedwithadministrativecontrolInordertogetprominentprogressandcoachinternalcontrolpracticeefficiently,internalcontrolresear ustuseabundantcorporate theory,andextendtheresearchscopetomeetthedemandofadministrativecontro.lAnEmpiricalStudyontheRelationbetweenCostStrategicManagementandSustainableDeveloofListedCompaniesThispaperdiscussesthebackgroundofstrategiccostmanagement,anddefinesthenineelementsofCSM(strategiccostmanagement).Also,thequestionnaireisdesignedinviewoftheelements.Accordingtothequestionnaireretrieved,thesampleisdividedintolistedandnonlistedcompaniesandsamplemeanvalueT examined.Atlast,therelationshipbeweentheCSMinlistedsample(36samples)andtheSD(sustainabledevelopmentusingLogisticmodel)istested.Theresultprovestheassumption,namelythereispositivecorrelationsbetweenCSMandSDTheCurrentStateofManagementAccountingEducationhZhouQiwuetManagementaccountantsareyingcriticalrolesintheoperationofbusinesses.TheirprofessionaldevelopmentsareheavilydeterminedbytheformaleducationstheyreceivedinuniversitiesorcollegesatundergraduaevelThispaperintroducesaresearchmodelofaccountingeducationfirstly,andthenscrutinizethekeyelementsofmanagementaccountingeducationprocessesbasedonthemode,lidentifythecurrentstateandissuesofmanagementaccountingeducationbyyzingthecollecteddatathroughthequestionnairesurveysbasedontheeducatorsandpractitioners.Lastly,somesuggestionsareprovidedinordertoenhancemanagementaccountingresearch,educationandapplicationIssuesontheEducationofMasterofProfessional WangHa