審計學(xué)終結(jié)審計與審計報告

第十章終結(jié)審計與審計報告第一節(jié) 審計報告概述第二節(jié) 審計報告的編制及審計意見的形成第三節(jié) 審計報告的基本內(nèi)容第一節(jié)審計報告概述一、審計報告的概念二、審計報告的作用三、審計報告的分類一、審計報告的含義審計報告是指注冊會計師根據(jù)中國注冊會計師審計準(zhǔn)則的規(guī)定，在實施審計工作的基礎(chǔ)上對被審計單位財務(wù)報表發(fā)表審計意見的書面文件。審計報告是注冊會計師在完成審計工作后向委托人提交的最終產(chǎn)品，具有以下特征：一是注冊會計師應(yīng)當(dāng)按照中國注冊會計師審計準(zhǔn)則（以下簡稱審計準(zhǔn)則）的規(guī)定執(zhí)行審計工作。二是注冊會計師在實施審計工作的基礎(chǔ)上才能出具審計報告。三是注冊會計師通過對財務(wù)報表發(fā)表意見履行業(yè)務(wù)約定書約定的責(zé)任。四是注冊會計師應(yīng)當(dāng)以書面形式出具審計報告。注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)由審計證據(jù)得出的結(jié)論，清楚表達(dá)對財務(wù)報表的意見。財務(wù)報表是指對企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的結(jié)構(gòu)化表述，至少應(yīng)當(dāng)包括資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、所有者（股東）權(quán)益變動表、現(xiàn)金流量表和附注。無論是出具標(biāo)準(zhǔn)審計報告，還是非標(biāo)準(zhǔn)審計報告，注冊會計師一旦在審計報告上簽名并蓋章，就表明對其出具的審計報告負(fù)責(zé)。注冊會計師應(yīng)當(dāng)將已審計的財務(wù)報表附于審計報告后。以便于財務(wù)報表使用者正確理解和使用審計報告，并防止被審計單位替換、更改已審計的財務(wù)報表。注冊會計師簽發(fā)的審計報告，主要具有鑒證、保護(hù)和證明三方面的作用。（1）鑒證作用。注冊會計師簽發(fā)的審計報告，不同于政府審計和內(nèi)部審計的審計報告，是以超然獨立的第三者身份，對被審計單位財務(wù)報表合法性、公允性發(fā)表意見。這種意見，具有鑒證作用，得到了政府及其各部門和社會各界的普遍認(rèn)可。二、審計報告的作用審計報告的作用（2）保護(hù)作用。審計報告在一定程度上對被審計單位的財產(chǎn)、債權(quán)人和股東的權(quán)益及企業(yè)利害關(guān)系人的利益起到保護(hù)作用。（3）證明作用。審計報告是對注冊會計師審計任務(wù)完成情況及其結(jié)果所做的總結(jié)，它可以表明審計工作的質(zhì)量并明確注冊會計師的審計責(zé)任。通過審計報告，可以證明注冊會計師審計責(zé)任的履行情況。 三、審計報告的分類1、按照審計報告的性質(zhì)可分為標(biāo)準(zhǔn)審計報告和非標(biāo)準(zhǔn)審計報告。標(biāo)準(zhǔn)審計報告是指格式和措辭基本統(tǒng)一的審計報告，一般適用于對外公布。非標(biāo)準(zhǔn)審計報告是指格式和措辭不統(tǒng)一，可以根據(jù)具體審計項目的問題來決定的審計報告。一般適用于非對外公布。審計報告的分類2、按審計報告使用的目的可分為公布目的的審計報告和非公布目的的審計報告。公布目的的審計報告，一般是用于對企業(yè)股東、投資者、債權(quán)人等非特定利益關(guān)系者公布的附送會計報表的審計報告。非公布目的的審計報告，一般是用于經(jīng)營管理、合并或業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)讓、融資等特定目的而實施的審計報告。3、按照審計報告的詳簡程度可分為詳式審計報告和簡式審計報告。詳式審計報告又稱長式審計報告，是對審計對象所有重要事項都要做詳細(xì)說明和分析的報告。一般適用于非公布目的，具有非標(biāo)準(zhǔn)審計報告的特點，主要用來幫助企業(yè)改善經(jīng)營管理。簡式審計報告，又稱短式審計報告。所反映的內(nèi)容是非特定多數(shù)的利害關(guān)系人共同認(rèn)為必要的審計事項，屬于標(biāo)準(zhǔn)的審計報告，一般適用于公布目的。審計報告的分類第二節(jié) 審計報告的編制及審計意見的形成一、審計報告的編制步驟1、整理和分析審計工作底稿2、提請被審計單位調(diào)整和披露3、確定審計意見的類型4、編制和出具審計報告二、審計意見的形成注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價根據(jù)審計證據(jù)得出的結(jié)論，以作為對財務(wù)報表形成審計意見的基礎(chǔ)。在對財務(wù)報表形成審計意見時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)已獲取的審計證據(jù)，評價是否已對財務(wù)報表整體不存在重大錯報獲取合理保證。在評價財務(wù)報表是否按照適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度的規(guī)定編制時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮下列內(nèi)容（合法性）：P3091.選擇和運用的會計政策是否符合適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度，并適合于被審計單位的具體情況。2.管理層作出的會計估計是否合理。3.財務(wù)報表反映的信息是否具有相關(guān)性、可靠性、可比性和可理解性。4.財務(wù)報表是否作出充分披露，使財務(wù)報表使用者能夠理解重大交易和事項對被審計單位財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的影響。在評價財務(wù)報表是否作出公允反映時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮下列內(nèi)容（公允性）：1.經(jīng)管理層調(diào)整后的財務(wù)報表，是否與注冊會計師對被審計單位及其環(huán)境的了解一致。2.財務(wù)報表的列報、結(jié)構(gòu)和內(nèi)容是否合理。3.財務(wù)報表是否真實地反映了交易和事項的經(jīng)濟(jì)實質(zhì)。第三節(jié)審計報告的基本內(nèi)容一、審計報告的基本內(nèi)容接

二、審計報告的意見類型接

隨堂練習(xí)

作業(yè)一、審計報告的基本內(nèi)容P310注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)審計結(jié)論，出具標(biāo)準(zhǔn)審計報告或非標(biāo)準(zhǔn)審計報告。標(biāo)準(zhǔn)審計報告應(yīng)當(dāng)包括下列要素：（一）標(biāo)題；統(tǒng)一規(guī)范為“審計報告”。

（二）收件人；接（三）引言段；接（四）管理層對財務(wù)報表的責(zé)任段

；接（五）注冊會計師的責(zé)任段

；接（六）審計意見段接（七）注冊會計師的簽名和蓋章；接（八）會計師事務(wù)所的名稱、地址及蓋章；接（九）報告日期。接注冊會計師可以根據(jù)需要，在審計報告中增加意見說明段或強(qiáng)調(diào)事項段，這就是非標(biāo)準(zhǔn)審計報告。接審計報告的收件人是指注冊會計師按照業(yè)務(wù)約定書的要求致送審計報告的對象，一般是指審計業(yè)務(wù)的委托人。

審計報告應(yīng)當(dāng)載明收件人的全稱。注冊會計師應(yīng)當(dāng)與委托人在業(yè)務(wù)約定書中約定致送審計報告的對象，以防止在此問題上發(fā)生分歧或?qū)徲媹蟾姹晃腥藶E用。針對整套通用目的財務(wù)報表出具的審計報告，審計報告的致送對象通常為被審計單位的全體股東或董事會。接收件人新會計準(zhǔn)則體系下，整套財務(wù)報表包括哪些報表？引言段審計報告的引言段應(yīng)當(dāng)說明被審計單位的名稱和財務(wù)報表已經(jīng)過審計，并包括下列內(nèi)容:(一)指出構(gòu)成整套財務(wù)報表的每張財務(wù)報表的名稱；(二)提及財務(wù)報表附注；(三)指明財務(wù)報表的日期和涵蓋的期間接。

管理層對財務(wù)報表的責(zé)任段應(yīng)當(dāng)說明，按照適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度的規(guī)定編制財務(wù)報表是管理層的責(zé)任，這種責(zé)任包括:(一)設(shè)計、實施和維護(hù)與財務(wù)報表編制相關(guān)的內(nèi)部控制，以使財務(wù)報表不存在由于舞弊或錯誤而導(dǎo)致的重大錯報；(二)選擇和運用恰當(dāng)?shù)臅嬚撸?三)作出合理的會計估計。接管理層對財務(wù)報表的責(zé)任段注冊會計師的責(zé)任段注冊會計師的責(zé)任段應(yīng)當(dāng)說明下列內(nèi)容:(一)注冊會計師的責(zé)任是在實施審計工作的基礎(chǔ)上對財務(wù)報表發(fā)表審計意見。(二)審計工作涉及實施審計程序，以獲取有關(guān)財務(wù)報表金額和披露的審計證據(jù)。(三)注冊會計師相信已獲取的審計證據(jù)是充分、適當(dāng)?shù)?，為其發(fā)表審計意見提供了基礎(chǔ)接。審計意見段應(yīng)當(dāng)說明，財務(wù)報表是否按照適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度的規(guī)定編制，是否在所有重大方面公允反映了被審計單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。接審計報告應(yīng)當(dāng)由注冊會計師簽名并蓋章接。接意見段和簽名審計報告應(yīng)當(dāng)載明會計師事務(wù)所的名稱和地址，并加蓋會計師事務(wù)所公章。接《財政部關(guān)于注冊會計師在審計報告上簽名蓋章有關(guān)問題的通知》（財會[2001]1035號）明確規(guī)定：審計報告應(yīng)當(dāng)由兩名具備相關(guān)業(yè)務(wù)資格的注冊會計師簽名蓋章并經(jīng)會計師事務(wù)所蓋章方為有效。（一）合伙會計師事務(wù)所出具的審計報告，應(yīng)當(dāng)由一名對審計項目負(fù)最終復(fù)核責(zé)任的合伙人和一名負(fù)責(zé)該項目的注冊會計師簽名蓋章。（二）有限責(zé)任會計師事務(wù)所出具的審計報告，應(yīng)當(dāng)由會計師事務(wù)所主任會計師或其授權(quán)的副主任會計師和一名負(fù)責(zé)該項目的注冊會計師簽名蓋章。接”審計報告日期審計報告應(yīng)當(dāng)注明報告日期。審計報告的日期不應(yīng)早于注冊會計師獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)(包括管理層認(rèn)可對財務(wù)報表的責(zé)任且已批準(zhǔn)財務(wù)報表的證據(jù))，并在此基礎(chǔ)上對財務(wù)報表形成審計意見的日期。注冊會計師簽署審計報告的日期通常與管理層簽署已審計財務(wù)報表的日期為同一天，或晚于管理層簽署已審計財務(wù)報表的日期。

接審計報告的說明段是指審計報告中位于審計意見段之前用于描述注冊會計師對財務(wù)報表發(fā)表保留意見、否定意見或無法表示意見理由的段落。當(dāng)出具非無保留意見的審計報告時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在注冊會計師的責(zé)任段之后、審計意見段之前增加說明段，清楚地說明導(dǎo)致所發(fā)表意見或無法發(fā)表意見的所有原因，并在可能情況下，指出其對財務(wù)報表的影響程度。接關(guān)于非無保留意見審計報告的說明二、審計報告的意見類型注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)審計結(jié)論，出具標(biāo)準(zhǔn)審計報告或非標(biāo)準(zhǔn)審計報告。從具體的意見類型看，主要是下列審計報告：1、無保留意見；接2、帶強(qiáng)調(diào)事項的無保留意見（關(guān)于在意見段之后增加強(qiáng)調(diào)事項段的說明）接

接3、保留意見；接4、否定意見；接

5、無法表示意見。接

如果認(rèn)為財務(wù)報表符合下列所有條件，注冊會計師應(yīng)當(dāng)出具無保留意見的審計報告:(一)財務(wù)報表已經(jīng)按照適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度的規(guī)定編制，在所有重大方面公允反映了被審計單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量；（合法公允）(二)注冊會計師已經(jīng)按照中國注冊會計師審計準(zhǔn)則的規(guī)定計劃和實施審計工作，在審計過程中未受到限制。（范圍未受限）

無保留意見審計報告的出具條件當(dāng)出具無保留意見的審計報告時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)以“我們認(rèn)為”作為意見段的開頭，并使用“在所有重大方面”、“公允反映”等術(shù)語。當(dāng)注冊會計師出具的無保留意見的審計報告不附加說明段、強(qiáng)調(diào)事項段或任何修飾性用語時，該報告稱為標(biāo)準(zhǔn)審計報告。

參考格式P312

如果認(rèn)為財務(wù)報表整體是公允的，但還存在下列情形之一，注冊會計師應(yīng)當(dāng)出具保留意見的審計報告:(一)會計政策的選用、會計估計的作出或財務(wù)報表的披露不符合適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度的規(guī)定，雖影響重大，但不至于出具否定意見的審計報告；（部分不合法，不公允且影響重大）(二)因?qū)徲嫹秶艿较拗?，不能獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，雖影響重大，但不至于出具無法表示意見的審計報告。（部分受限且影響重大）保留意見審計報告的出具條件當(dāng)出具保留意見的審計報告時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在審計意見段中使用“除……的影響外”等術(shù)語。如果因?qū)徲嫹秶艿较拗?，注冊會計師還應(yīng)當(dāng)在注冊會計師的責(zé)任段中提及這一情況。

參考格式p316如果認(rèn)為財務(wù)報表沒有按照適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度的規(guī)定編制，未能在所有重大方面公允反映被審計單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，注冊會計師應(yīng)當(dāng)出具否定意見的審計報告。（大部分或整體不合法不公允）當(dāng)出具否定意見的審計報告時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在審計意見段中使用“由于上述問題造成的重大影響”、“由于受到前段所述事項的重大影響”等術(shù)語。

參考格式p318否定意見審計報告的出具條件及格式如果審計范圍受到限制可能產(chǎn)生的影響非常重大和廣泛，不能獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，以至于無法對財務(wù)報表發(fā)表審計意見，注冊會計師應(yīng)當(dāng)出具無法表示意見的審計報告。（范圍嚴(yán)重受限）當(dāng)出具無法表示意見的審計報告時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)刪除注冊會計師的責(zé)任段，并在審計意見段中使用“由于審計范圍受到限制可能產(chǎn)生的影響非常重大和廣泛”、“我們無法對上述財務(wù)報表發(fā)表意見”等術(shù)語。

參考格式p321無法表示意見審計報告的出具條件及格式審計報告的強(qiáng)調(diào)事項段是指注冊會計師在審計意見段之后增加的對重大事項予以強(qiáng)調(diào)的段落。強(qiáng)調(diào)事項應(yīng)當(dāng)同時符合下列條件:(一)可能對財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響，但被審計單位進(jìn)行了恰當(dāng)?shù)臅嬏幚恚以谪攧?wù)報表中作出充分披露；(二)不影響注冊會計師發(fā)表的審計意見。

關(guān)于在意見段之后增加強(qiáng)調(diào)事項段的說明返回當(dāng)存在可能導(dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況、但不影響已發(fā)表的審計意見時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在審計意見段之后增加強(qiáng)調(diào)事項段對此予以強(qiáng)調(diào)。當(dāng)存在可能對財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響的不確定事項(持續(xù)經(jīng)營問題除外)、但不影響已發(fā)表的審計意見時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮在審計意見段之后增加強(qiáng)調(diào)事項段對此予以強(qiáng)調(diào)。

被審計單位在財務(wù)、經(jīng)營以及其他方面存在的某些事項或情況可能導(dǎo)致經(jīng)營風(fēng)險，這些事項或情況單獨或連同其他事項或情況可能導(dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營假設(shè)產(chǎn)生重大疑慮。（一）財務(wù)方面1.債務(wù)違約，包括無法償還到期債務(wù)、無法償還即將到期且難以展期的借款以及存在大額的逾期未繳稅金。2.無法繼續(xù)履行重大借款合同中的有關(guān)條款。3.累計經(jīng)營性虧損數(shù)額巨大。4.過度依賴短期借款籌資。5.無法獲得供應(yīng)商的正常商業(yè)信用。6.難以獲得開發(fā)必要新產(chǎn)品或進(jìn)行必要投資所需資金。7.資不抵債。8.營運資金出現(xiàn)負(fù)數(shù)。9.大股東長期占用巨額資金。10.重要子公司無法持續(xù)經(jīng)營且未進(jìn)行處理。11.存在大量長期未作處理的不良資產(chǎn)。12.存在因?qū)ν饩揞~擔(dān)保等或有事項引發(fā)的或有負(fù)債。（二）經(jīng)營方面1.關(guān)鍵管理人員離職且無人替代。2.主導(dǎo)產(chǎn)品不符合國家產(chǎn)業(yè)政策。3.失去主要市場、特許權(quán)或主要供應(yīng)商4.人力資源或重要原材料短缺。此外，越來越多的企業(yè)通過并購來達(dá)到快速擴(kuò)張、提高利潤的目的。如果管理層的經(jīng)營管理方式與規(guī)模的快速擴(kuò)張不相適應(yīng)，或是對并購企業(yè)缺乏管理經(jīng)驗，未實施有效的監(jiān)控，這很可能使公司整體管理陷入癱瘓，從而導(dǎo)致企業(yè)持續(xù)經(jīng)營能力存在重大不確定性。（三）其他方面1.嚴(yán)重違反有關(guān)法律法規(guī)或政策。2.異常原因?qū)е峦９?、停產(chǎn)。3.有關(guān)法律法規(guī)或政策的變化可能造成重大不利影響。4.經(jīng)營期限即將到期且無意繼續(xù)經(jīng)營。5.投資者未履行協(xié)議、合同、章程規(guī)定的義務(wù)，并有可能造成重大不利影響。6.因自然災(zāi)害、戰(zhàn)爭等不可抗力因素遭受嚴(yán)重?fù)p失。此外，企業(yè)股東之間產(chǎn)生糾紛、股權(quán)轉(zhuǎn)讓頻繁等情形，可能意味著企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績達(dá)不到股東的預(yù)期，從而導(dǎo)致股東對企業(yè)失去信心。在此情況下，企業(yè)有可能被清算，持續(xù)經(jīng)營能力存在重大不確定性。強(qiáng)調(diào)事項段《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1324號――持續(xù)經(jīng)營》第三十五條第二款規(guī)定，如果認(rèn)為管理層選用的其他編制基礎(chǔ)是適當(dāng)?shù)?，且財?wù)報表已作出充分披露，注冊會計師可以出具無保留意見的審計報告，并考慮在審計意見段之后增加強(qiáng)調(diào)事項段，提醒財務(wù)報表使用者關(guān)注管理層選用的其他編制基礎(chǔ)?！吨袊詴嫀煂徲嫓?zhǔn)則第1332號——期后事項》第十七條規(guī)定，如果管理層修改了財務(wù)報表，注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)具體情況實施必要的審計程序，復(fù)核管理層采取的措施能否確保所有收到原財務(wù)報表和審計報告的人士了解這一情況，并針對修改后的財務(wù)報表出具新的審計報告。第十八條規(guī)定，新的審計報告應(yīng)當(dāng)增加強(qiáng)調(diào)事項段，提請財務(wù)報表使用者注意財務(wù)報表附注中對修改原財務(wù)報表原因的詳細(xì)說明，以及注冊會計師出具的原審計報告?！吨袊詴嫀煂徲嫓?zhǔn)則第1511號——比較數(shù)據(jù)》第十條規(guī)定，當(dāng)以前針對上期財務(wù)報表出具的審計報告為非無保留意見的審計報告時，如果導(dǎo)致非無保留意見的事項雖已解決，但對本期仍很重要，注冊會計師可在審計報告中增加強(qiáng)調(diào)事項段提及這一情況?！吨袊詴嫀煂徲嫓?zhǔn)則第1511號——比較數(shù)據(jù)》第十一條規(guī)定，注冊會計師在對本期財務(wù)報表進(jìn)行審計時，可能注意到影響上期財務(wù)報表的重大錯報，而以前未就該重大錯報出具非無保留意見的審計報告。如果上期財務(wù)報表未經(jīng)更正，也未重新出具審計報告，但比較數(shù)據(jù)已在財務(wù)報表中恰當(dāng)重述和充分披露，注冊會計師可以在審計報告中增加強(qiáng)調(diào)事項段，說明這一情況?！吨袊詴嫀煂徲嫓?zhǔn)則第1521號——含有已審計財務(wù)報表的文件中的其他信息》第十三條第一款規(guī)定，如果需要修改其他信息而被審計單位拒絕修改，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮在審計報告中增加強(qiáng)調(diào)事項段說明該重大不一致，或采取其他措施。注冊會計師應(yīng)當(dāng)在強(qiáng)調(diào)事項段中指明，該段內(nèi)容僅用于提醒會計報表使用人關(guān)注，并不影響已發(fā)表的意見。除本條規(guī)定的兩種情形以及其他審計準(zhǔn)則規(guī)定的增加強(qiáng)調(diào)事項段的外，注冊會計師不應(yīng)在審計報告的意見段之后增加強(qiáng)調(diào)事項段或任何解釋性段落，以免會計報表使用人產(chǎn)生誤解接。參考格式接隨堂練習(xí)1、管理當(dāng)局聲明書的收件人是（）。A．被審計單位管理當(dāng)局B．被審計單位董事會C．會計師事務(wù)所D．會計師事務(wù)所及簽署審計報告的注冊會計師

答案：D2、在審計意見的表述中，常常會遇見“除了上述問題外”、“除了以上問題造成的影響外”這樣的術(shù)語，這表明該項審計意見屬于（）。A．無保留意見B．保留意見C．否定意見D．無法表示意見答案：B3、注冊會計師出具無保留意見的審計報告時，一般以（）作為意見段的開頭。A．我們合理保證B．我們合理確信C．我們以為D．我們認(rèn)為答案：D接對下列各種情況，注冊會計師應(yīng)簽發(fā)何種類型的審計報告？為什么？（1）注冊會計師未曾觀察客戶的存貨盤點，又無其他程序可供替代。接（2）委托人對注冊會計師的審計范圍加以嚴(yán)重限制。接（3）注冊會計師必須依賴其他注冊會計師的工作結(jié)果形成本身的審計意見，但是無法對其他注冊會計師的工作予以復(fù)核。接作業(yè)(1)注冊會計師應(yīng)出具保留或拒絕表示意見的審計報告，未曾觀察存貨盤點且無其他替代程序表明重要的審計程序未能實施，應(yīng)視存貨金額占資產(chǎn)總額的比例大小簽發(fā)保留或無法表示意見的審計報告。接(2)應(yīng)簽發(fā)無法表示意見的審計報告。由于注冊會計師的審計范圍受到嚴(yán)重限制，不能獲取到充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，故應(yīng)簽發(fā)無法表示意見的審計報告接(3)保留意見或無法表示意見的審計報告。注冊會計師的審計意見要依賴其他注冊會計師的工作結(jié)果，且又無法對其他注冊會計師的工作進(jìn)行復(fù)查，說明審計范圍受限，應(yīng)視情況確定接答案試比較審計報告和管理建議書內(nèi)容上的區(qū)別。

(1)標(biāo)題。審計報告為“審計報告”，而管理建議書規(guī)范為“管理建議書”。(2)收件人。審計報告的收件人為審計業(yè)務(wù)的委托人管理建議書的收件人為被審計單位的管理當(dāng)局。(3)內(nèi)容與結(jié)構(gòu)。接(4）目的、性質(zhì)和作用。接(5)對象。接(6)責(zé)任。接(7)日期。審計報告的日期應(yīng)為審計工作結(jié)束日；管理建議書只注明日期，不一定只是審計工作結(jié)束日，日期并無特別規(guī)定。 返回

作業(yè)1管理建議書一般包括標(biāo)題、收件人、會計報表審計目的及管理建議書性質(zhì)、內(nèi)部控制重大缺陷及其影響和改進(jìn)建議、使用范圍及使用責(zé)任、簽章及日期，段落上并無嚴(yán)格使用限制。審計報告一般包括標(biāo)題、收件人、引言段、責(zé)任段、意見段、說明段(必要時)、簽章和會計師事務(wù)所地址、報告日期等，在段落的使用上有嚴(yán)格的限制接

(3)內(nèi)容與結(jié)構(gòu)審計報告是對會計報表的合法性、公允性表示審計意見，具有鑒證職能，要向外報送，對外起鑒證作用，作用與影響很大；管理建議書是注冊會計師出于竭誠為客戶提供服務(wù)，而且管理建議書僅指出了注冊會計師在審計過程中注意到的內(nèi)部控制重大缺陷，不應(yīng)被視為對內(nèi)部控制發(fā)表的鑒證意見，僅提供給被審計單位管理當(dāng)局，供內(nèi)部參考，不對外報送，所提建議不具有強(qiáng)制性和公正性，對外不起鑒證作用，不應(yīng)作為其他第三方依賴的佐證。接(4）目的、性質(zhì)和作用管理建議書是針對與審計相關(guān)的內(nèi)部控制提出的

審計的對象是被審計單位的會計報表，由此而出具的審計報告是針對會計報表提出的接注冊會計師在會計報表審計后就內(nèi)部控制缺陷向被審計單位管理當(dāng)局提供管理建議書，不是一種法定業(yè)務(wù)，沒有法定責(zé)任審計報告是對會計報表形成的意見，是法定的業(yè)務(wù)，具有法定的責(zé)任接(5)對象(6)責(zé)任Y公司系股份有限公司，A和B注冊會計師負(fù)責(zé)對其2009年度會計報表進(jìn)行審計，并于2010年3月6日完成外勤審計工作。Y公司未經(jīng)審計的會計報表中的部分會計資料如下： 項目金額（萬元）2009年度主營業(yè)務(wù)收入1800002009年度主營業(yè)務(wù)成本1500002009年度利潤總額54002009年度凈利潤36182009年12月31日資產(chǎn)總額1350002009年12月31日股東權(quán)益66000

練習(xí)2A和B注冊會計師確定Y公司2009年度會計報表層次的重要性水平為540萬元，并且將該重要性水平分配至各會計報表項目，其中部分會計報表項目的重要性水平如下：會計報表項目 重要性水平(萬元)應(yīng)收賬款 50存貨 40長期股權(quán)投資 45長期債權(quán)投資 20在建工程 60固定資產(chǎn) 140累計折舊30應(yīng)付債券 10 A和B注冊會計師在審計過程中發(fā)現(xiàn)以下情況：資料(1)S公司系Y公司在國外的分公司，從事Y公司大部分的生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務(wù)，其提供的2009年度會計報表反映，主營業(yè)務(wù)收入為108000萬元、主營業(yè)務(wù)成本為90000萬元、利潤總額為3240萬元，均占Y公司相應(yīng)會計報表項目金額的60％。該會計報表未經(jīng)其他會計師事務(wù)所審計，A和B注冊會計師也未赴國外進(jìn)行審計接。問題1問題2(2)2009年1月1日，由于W公司增加了新的投資者和資本，使Y公司在W公司中持有的股權(quán)比例從原有的48％降至10％。Y公司因此將對W公司的長期股權(quán)投資核算方法由權(quán)益法改為成本法，沖回1991年至1998年原按權(quán)益法核算已計入投資損失中的屬于38%的部分，共計3000萬元，相應(yīng)調(diào)整為2009年度的投資收益，Y公司未對此計提長期投資減值準(zhǔn)備。A和B注冊會計師提出相應(yīng)的審計調(diào)整建議，Y公司拒絕接受接

（3）09年度，Y公司以108元/公斤的售價將1000萬公斤a產(chǎn)品（增值稅稅率17％）銷售給控股股東P公司，已確認(rèn)為09年度的主營業(yè)務(wù)收入，并相應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)了a產(chǎn)品成本90000萬元，貨款尚未結(jié)算。a產(chǎn)品與市場同類產(chǎn)品的成本基本相同，但市場公允售價為104元/公斤。Y公司已在其會計報表附注中就該關(guān)聯(lián)方交易事項予以披露接。問題3問題4（4）2009年1月1日，Y公司經(jīng)批準(zhǔn)按面值發(fā)行了15000萬元5年期、票面年利率4.2％、到期一次還本付息的公司債券。發(fā)行債券