增值稅稅收籌劃

第三章增值稅稅收籌劃2023/9/161

案例導(dǎo)入：某書(shū)店屬增值稅一般納稅人，除銷(xiāo)售一般圖書(shū)外，還從事免稅項(xiàng)目古舊圖書(shū)的銷(xiāo)售。2012年，該書(shū)店共實(shí)現(xiàn)銷(xiāo)售額100萬(wàn)元（不含稅），進(jìn)項(xiàng)稅額為6萬(wàn)元（均屬于購(gòu)入一般圖書(shū)進(jìn)項(xiàng)稅額）。經(jīng)內(nèi)部核算，其中免稅項(xiàng)目的銷(xiāo)售額為30萬(wàn)元。因財(cái)務(wù)管理原因，該書(shū)店未能準(zhǔn)確劃分應(yīng)稅和免稅項(xiàng)目的銷(xiāo)售額。按照書(shū)店現(xiàn)實(shí)的情況，當(dāng)年其所繳納的增值稅為7萬(wàn)元（=100×13%－6）。

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案例導(dǎo)入：附：《增值稅暫行條例》規(guī)定的免稅項(xiàng)目農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷(xiāo)售的自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品（包括農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社銷(xiāo)售本社成員生產(chǎn)的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品）；避孕藥品和用具；古舊圖書(shū)，是指向社會(huì)收購(gòu)的古書(shū)和舊書(shū)；直接用于科學(xué)研究、科學(xué)試驗(yàn)和教學(xué)的進(jìn)口儀器、設(shè)備；外國(guó)政府、國(guó)際組織無(wú)償援助的進(jìn)口物資和設(shè)備；由殘疾人的組織直接進(jìn)口供殘疾人專(zhuān)用的物品；銷(xiāo)售自己使用過(guò)的物品。2023/9/1632023/9/16那么，該書(shū)店的涉稅行為是否符合在合法范圍內(nèi)繳稅最少的利潤(rùn)最大化目標(biāo)呢？經(jīng)分析，我們看到該書(shū)店經(jīng)營(yíng)的古舊圖書(shū)屬于增值稅免稅項(xiàng)目，在企業(yè)未對(duì)該項(xiàng)目銷(xiāo)售額與一般圖書(shū)銷(xiāo)售額進(jìn)行分別核算時(shí)，該項(xiàng)目銷(xiāo)售額不能享受到應(yīng)有的免稅待遇，一并計(jì)算繳納了增值稅。另外，一般圖書(shū)銷(xiāo)售的增值率比較高，按一般納稅人計(jì)稅方法繳稅，所繳增值稅比較多。

案例導(dǎo)入：42023/9/16稅務(wù)籌劃方案：該書(shū)店將銷(xiāo)售古舊圖書(shū)的部門(mén)分離出來(lái)，設(shè)立獨(dú)立的書(shū)店，并且實(shí)行獨(dú)立核算。此舉的結(jié)果為：第一，新成立的專(zhuān)門(mén)銷(xiāo)售古舊圖書(shū)的書(shū)店可以享受免稅待遇。第二，分立后，銷(xiāo)售一般圖書(shū)的書(shū)店年銷(xiāo)售額未達(dá)到80萬(wàn)元，可以作為小規(guī)模納稅人經(jīng)營(yíng)并計(jì)繳增值稅，全年應(yīng)繳增值稅2.1萬(wàn)元[=（100-30）×3%]。

可見(jiàn)，作出上述調(diào)整后，書(shū)店每年可少繳增值稅4.9萬(wàn)元（=7-2.1）。企業(yè)這種根據(jù)增值稅稅法的相關(guān)規(guī)定，對(duì)自身組織形式、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)方式及核算方式作出調(diào)整，從而減少增值稅稅款繳納的做法就是增值稅的納稅籌劃。

案例導(dǎo)入：5本章內(nèi)容：增值稅納稅人的稅收籌劃增值稅計(jì)稅依據(jù)的稅收籌劃增值稅稅率的稅收籌劃增值稅優(yōu)惠政策的稅收籌劃2023/9/1662023/9/16

3.1增值稅納稅人的稅收籌劃

增值稅納稅人籌劃主要包括兩方面內(nèi)容：第一，增值稅一般納稅人與小規(guī)模納稅人身份的籌劃；第二，增值稅納稅人與營(yíng)業(yè)稅納稅人的籌劃。72023/9/163.1.1增值稅一般納稅人與小規(guī)模納稅人身份的籌劃一般納稅人與小規(guī)模納稅人的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)：從事貨物生產(chǎn)或提供應(yīng)稅勞務(wù)的企業(yè)或企業(yè)性單位，年應(yīng)稅銷(xiāo)售額超過(guò)50萬(wàn)元的；從事貨物批發(fā)、零售的企業(yè)或企業(yè)性單位，年應(yīng)稅銷(xiāo)售額超過(guò)80萬(wàn)元的；以生產(chǎn)貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)為主，并兼營(yíng)貨物批發(fā)或零售的企業(yè)或企業(yè)性單位，年應(yīng)稅銷(xiāo)售額超過(guò)50萬(wàn)元的企業(yè)和企業(yè)性單位，財(cái)務(wù)核算制度健全、規(guī)范，能夠準(zhǔn)確核算銷(xiāo)項(xiàng)稅額、進(jìn)項(xiàng)稅額以及應(yīng)納稅額的，可認(rèn)定為增值稅一般納稅人。

3.1增值稅納稅人的稅收籌劃82023/9/16小規(guī)模納稅人的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)：年應(yīng)稅銷(xiāo)售額少于上述規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)，并且會(huì)計(jì)核算不健全，不能按照規(guī)定報(bào)送有關(guān)稅務(wù)資料的增值稅納稅人，只能被認(rèn)定為小規(guī)模納稅人。具體包括：年銷(xiāo)售額未超過(guò)小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)，而且會(huì)計(jì)核算不健全的企業(yè)和企業(yè)性的事業(yè)單位；年銷(xiāo)售額雖超過(guò)小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)，但是會(huì)計(jì)核算不健全的納稅人；非企業(yè)性單位，如行政單位、非企業(yè)性的事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體等。此類(lèi)企業(yè)一般來(lái)說(shuō)不經(jīng)常發(fā)生增值稅應(yīng)稅行為，是應(yīng)繳營(yíng)業(yè)稅的企業(yè)。

3.1增值稅納稅人的稅收籌劃92023/9/16一般納稅人與小規(guī)模納稅人的計(jì)稅方法：

一般納稅人以當(dāng)期銷(xiāo)項(xiàng)稅額減去進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)算應(yīng)納稅額。其中銷(xiāo)項(xiàng)稅額為應(yīng)稅銷(xiāo)售額乘以適用稅率，進(jìn)項(xiàng)稅額為稅法規(guī)定準(zhǔn)予抵扣的進(jìn)項(xiàng)金額乘以適用稅率。

小規(guī)模納稅人采用簡(jiǎn)便易行的計(jì)算和征收管理辦法，即以其全部銷(xiāo)售額乘以稅率（征收率）為應(yīng)納稅額。一般納稅人與小規(guī)模納稅人的適用稅率：一般納稅人基本稅率17%，銷(xiāo)售或進(jìn)口糧食、圖書(shū)等特殊物品的適用稅率13%，提供交通運(yùn)輸業(yè)、郵政業(yè)服務(wù)的適用稅率11%，提供現(xiàn)代服務(wù)業(yè)服務(wù)的適用稅率6%。小規(guī)模納稅人適用稅率（征收率）為3%。

3.1增值稅納稅人的稅收籌劃102023/9/16

一般納稅人與小規(guī)模納稅人適用稅率和計(jì)稅方法不同。那么，在銷(xiāo)售收入相同的情況下，究竟是一般納稅人比小規(guī)模納稅人多繳稅，還是小規(guī)模納稅人比一般納稅人多繳稅呢？

3.1增值稅納稅人的稅收籌劃112023/9/16從上述稅法規(guī)定可以看出，當(dāng)銷(xiāo)售額既定的情況下，小規(guī)模納稅人應(yīng)繳稅款即已確定；但一般納稅人的應(yīng)繳稅款還需依據(jù)其可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額越大，應(yīng)繳稅款越少；反之，可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額越小，應(yīng)繳稅款越多?；蛘哒f(shuō)，其增值率越高，應(yīng)繳稅款越多。增值率：增值額占銷(xiāo)售額的比率。

3.1增值稅納稅人的稅收籌劃12在一個(gè)特定的增值率時(shí)，增值稅一般納稅人與小規(guī)模納稅人應(yīng)繳稅款數(shù)額相同，我們把這個(gè)特定的增值率稱(chēng)為“無(wú)差別平衡點(diǎn)的增值率”。當(dāng)增值率低于這個(gè)點(diǎn)時(shí)，增值稅一般納稅人稅負(fù)低于小規(guī)模納稅人；當(dāng)增值率高于這個(gè)點(diǎn)時(shí)，增值稅一般納稅人稅負(fù)高于小規(guī)模納稅人。

3.1增值稅納稅人的稅收籌劃2023/9/16132023/9/16

無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率計(jì)算

1.含稅銷(xiāo)售額無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率的計(jì)算

2.不含稅銷(xiāo)售額無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率的計(jì)算

3.1增值稅納稅人的稅收籌劃142023/9/16（1）含稅銷(xiāo)售額無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率的計(jì)算設(shè)X為增值率，S為含稅銷(xiāo)售額，P為含稅購(gòu)進(jìn)額，并假定一般納稅人適用稅率為17%，小規(guī)模納稅人適用稅率為3%。一般納稅人增值率：

一般納稅人應(yīng)納增值稅小規(guī)模納稅人應(yīng)納增值稅

3.1增值稅納稅人的稅收籌劃15兩種納稅人納稅額相等時(shí)，即解得：當(dāng)增值率低于無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率20.05%時(shí)，一般納稅人稅負(fù)低于小規(guī)模納稅人，即成為一般納稅人可以節(jié)稅。

當(dāng)增值率高于無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率20.05%時(shí)，一般納稅人稅負(fù)高于小規(guī)模納稅人，即成為小規(guī)模納稅人可以節(jié)稅。

企業(yè)可以按照本企業(yè)的實(shí)際購(gòu)銷(xiāo)情況，根據(jù)以上情況做出選擇。

3.1增值稅納稅人的稅收籌劃2023/9/16162023/9/16一般納稅人稅率小規(guī)模納稅人征收率無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率17%3%20.05%13%3%25.32%同樣的方法可計(jì)算出一般納稅人銷(xiāo)售稅率為13%商品，與小規(guī)模納稅人的征收率為3%時(shí)的含稅銷(xiāo)售額的無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率，如下表：表3-1無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率（含稅銷(xiāo)售額）

3.1增值稅納稅人的稅收籌劃172023/9/16（2）不含稅銷(xiāo)售額無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率計(jì)算

設(shè)X為增值率，S為不含稅銷(xiāo)售額，P為不含稅購(gòu)進(jìn)額，并假定一般納稅人適用稅率為17%，小規(guī)模納稅人適用稅率為3%。一般納稅人增值率：

一般納稅人應(yīng)納增值稅=S×17%－P×17%=S×X×17%

小規(guī)模納稅人應(yīng)納增值稅=S×3%

3.1增值稅納稅人的稅收籌劃182023/9/16

兩種納稅人納稅額相等時(shí)，即

S×X×17%=S×3%

解得，X=17.65%當(dāng)增值率低于無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率17.65%時(shí)，一般納稅人稅負(fù)低于小規(guī)模納稅人，即成為一般納稅人可以節(jié)稅。當(dāng)增值率高于無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率17.65%時(shí)，一般納稅人稅負(fù)高于小規(guī)模納稅人，即成為小規(guī)模納稅人可以節(jié)稅。企業(yè)可以按照本企業(yè)的實(shí)際購(gòu)銷(xiāo)情況，根據(jù)以上情況做出選擇。

3.1增值稅納稅人的稅收籌劃192023/9/16一般納稅人稅率小規(guī)模納稅人征收率無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率17%3%17.65%13%3%23.08%同樣的方法可計(jì)算出一般納稅人銷(xiāo)售稅率為13%的商品，與小規(guī)模納稅人征收率為3%時(shí)的不含稅銷(xiāo)售額無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率，如下表：

表3-2無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率（不含稅銷(xiāo)售額）

3.1增值稅納稅人的稅收籌劃202023/9/16

納稅人可以計(jì)算企業(yè)產(chǎn)品的增值率，按適用的稅率及銷(xiāo)售額是否含稅查表：

若增值率高于無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率，可以通過(guò)企業(yè)分立選擇成為小規(guī)模納稅人；

若增值率低于無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率，可以通過(guò)合并選擇成為一般納稅人。

3.1增值稅納稅人的稅收籌劃21[案例3-1]增值稅納稅人身份的選擇（1）某食品零售企業(yè)年零售含稅銷(xiāo)售額為150萬(wàn)元，會(huì)計(jì)核算制度比較健全，符合一般納稅人條件，適用17%的稅率。該企業(yè)年購(gòu)貨金額為80萬(wàn)元（不含稅），可取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票。2023/9/16該企業(yè)如何進(jìn)行增值稅納稅人身份的籌劃？222023/9/16分析：該企業(yè)支付購(gòu)進(jìn)食品價(jià)稅合計(jì)=80×（1+17%）=93.6（萬(wàn)元）收取銷(xiāo)售食品價(jià)稅合計(jì)=150（萬(wàn)元）應(yīng)繳納增值稅

稅后利潤(rùn)增值率（含稅）

查上表發(fā)現(xiàn)該企業(yè)的增值率較高，超過(guò)無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率20.05%（含稅銷(xiāo)售額），所以成為小規(guī)模納稅人可比一般納稅人減少增值稅稅款繳納。可以將企業(yè)分設(shè)成兩個(gè)零售企業(yè)，各自作為獨(dú)立核算單位。

[案例3-1]增值稅納稅人身份的選擇（1）232023/9/16因此，該企業(yè)可以分設(shè)成兩個(gè)零售企業(yè)，均設(shè)為獨(dú)立核算企業(yè)。假定分設(shè)后兩企業(yè)的年銷(xiāo)售額均為75萬(wàn)元(含稅銷(xiāo)售額)，都符合小規(guī)模納稅人條件，適用3%征收率。此時(shí)，兩個(gè)企業(yè)購(gòu)入食品價(jià)稅合計(jì)=80×（1+17%）=93.6（萬(wàn)元）兩個(gè)企業(yè)收取銷(xiāo)售食品價(jià)稅合計(jì)=150萬(wàn)元兩個(gè)企業(yè)共應(yīng)繳納增值稅=150/（1+3%）×3%=4.37（萬(wàn)元）分設(shè)后兩企業(yè)利潤(rùn)合計(jì)=150/（1+3%）—93.6=52.03（萬(wàn)元）經(jīng)過(guò)納稅人身份的轉(zhuǎn)變，企業(yè)凈利潤(rùn)增加了3.83萬(wàn)元（=52.03-48.2）。[案例3-1]增值稅納稅人身份的選擇（1）24[案例3—2]增值稅納稅人身份的選擇（2）甲乙兩個(gè)企業(yè)均為工業(yè)企業(yè)小規(guī)模納稅人，加工生產(chǎn)機(jī)械配件。甲企業(yè)年銷(xiāo)售額為40萬(wàn)元，年可抵扣購(gòu)進(jìn)貨物金額35萬(wàn)元，乙企業(yè)年銷(xiāo)售額43萬(wàn)元，年可抵扣購(gòu)進(jìn)貨物金額37.5萬(wàn)元，（以上金額均為不含稅金額，進(jìn)項(xiàng)可取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票）。由于兩個(gè)企業(yè)年銷(xiāo)售額均達(dá)不到一般納稅人標(biāo)準(zhǔn)，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)兩企業(yè)均按小規(guī)模納稅人簡(jiǎn)易方法征稅，征收率3%。甲企業(yè)年應(yīng)納增值稅1.2萬(wàn)元（=40×3%），乙企業(yè)年應(yīng)納增值稅1.29萬(wàn)元（=43×3%），兩企業(yè)年共應(yīng)納增值稅2.49萬(wàn)元（=1.2+1.29）。

2023/9/16252023/9/16

根據(jù)無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率原理，甲企業(yè)增值率12.5%[=（40-35）÷40]，小于無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率17.65%，選擇作為一般納稅人稅負(fù)較輕。乙企業(yè)增值率12.79%[=（43-37.5）÷43]，同樣小于無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率17.65%，選擇作為一般納稅人稅負(fù)較輕。因此，甲乙兩個(gè)企業(yè)如通過(guò)合并方式，組成一個(gè)獨(dú)立核算的納稅人，年應(yīng)稅銷(xiāo)售額83萬(wàn)元，符合一般納稅人的認(rèn)定資格。企業(yè)合并后，年應(yīng)納增值稅1.785（萬(wàn)元）[=(40+43)×17%-(35+37.5)×17%=1.785]?？蓽p輕稅負(fù)0.705萬(wàn)元（=2.49-1.785）。[案例3—2]增值稅納稅人身份的選擇（2）262023/9/16

在進(jìn)行增值稅一般納稅人與小規(guī)模納稅人身份籌劃時(shí)，還須注意幾個(gè)相關(guān)問(wèn)題：第一，稅法對(duì)一般納稅人的認(rèn)定要求。據(jù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定，對(duì)符合一般納稅人條件，但不申請(qǐng)辦理一般納稅人認(rèn)定手續(xù)的納稅人，應(yīng)按照銷(xiāo)售額依照增值稅稅率計(jì)算應(yīng)納稅額，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，也不得使用增值稅專(zhuān)用發(fā)票。

3.1增值稅納稅人的稅收籌劃27第二，企業(yè)財(cái)務(wù)利益最大化要求。企業(yè)經(jīng)營(yíng)的目標(biāo)是追求利潤(rùn)最大化，這就決定著企業(yè)需根據(jù)市場(chǎng)需求不斷擴(kuò)大生產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)規(guī)模。這種情況下，限制了企業(yè)作小規(guī)模納稅人的空間。另外，一般納稅人要有健全的會(huì)計(jì)核算制度，需要培養(yǎng)和聘用專(zhuān)業(yè)會(huì)計(jì)人員，將會(huì)增加企業(yè)財(cái)務(wù)核算成本；一般納稅人的增值稅征收管理制度復(fù)雜，需要投入的財(cái)力、物力和精力也多，會(huì)增加納稅人的納稅成本等。

3.1增值稅納稅人的稅收籌劃2023/9/16282023/9/16第三，企業(yè)產(chǎn)品的性質(zhì)及客戶(hù)的類(lèi)型。

企業(yè)產(chǎn)品的性質(zhì)及客戶(hù)的要求決定著企業(yè)進(jìn)行納稅人籌劃空間的大小。

如果企業(yè)產(chǎn)品銷(xiāo)售對(duì)象多為一般納稅人，決定著企業(yè)受到開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票的制約，必須選擇一般納稅人，才有利于產(chǎn)品的銷(xiāo)售。

如果企業(yè)生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)的產(chǎn)品為固定資產(chǎn)或客戶(hù)多為小規(guī)模納稅人或者消費(fèi)者個(gè)人，不受發(fā)票類(lèi)型的限制，籌劃的空間較大。

3.1增值稅納稅人的稅收籌劃292023/9/163.1.2增值稅納稅人與營(yíng)業(yè)稅納稅人的稅收籌劃

按照稅法的規(guī)定：銷(xiāo)售貨物和提供加工、修理、修配勞務(wù)應(yīng)繳納增值稅；提供除加工、修理、修配之外的勞務(wù)應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅。但在實(shí)際經(jīng)營(yíng)中，有時(shí)貨物的銷(xiāo)售和勞務(wù)的提供難以完全分開(kāi)。因此，稅法對(duì)涉及增值稅和營(yíng)業(yè)稅的混合銷(xiāo)售和兼營(yíng)收入的征稅方法做出規(guī)定。在這種情況下，企業(yè)要選擇營(yíng)業(yè)范圍并考慮繳納增值稅還是營(yíng)業(yè)稅。

3.1增值稅納稅人的稅收籌劃302023/9/16（1）混合銷(xiāo)售與兼營(yíng)收入的計(jì)稅規(guī)定混合銷(xiāo)售混合銷(xiāo)售是指企業(yè)的同一項(xiàng)銷(xiāo)售行為既涉及增值稅應(yīng)稅貨物又涉及營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù)，而且提供應(yīng)稅勞務(wù)的目的是直接為了銷(xiāo)售這批貨物而做出的，兩者之間是緊密相連的從屬關(guān)系。例如，裝飾公司以包工包料方式為用戶(hù)進(jìn)行房屋裝修，其中既有提供裝飾的勞務(wù)服務(wù)，又有墻紙（布）、地板等裝飾材料的銷(xiāo)售。按照稅法規(guī)定，銷(xiāo)售墻紙等裝飾材料屬于銷(xiāo)售貨物行為，應(yīng)征收增值稅，對(duì)于發(fā)生裝飾勞務(wù)屬于提供應(yīng)稅勞務(wù)行為，應(yīng)征營(yíng)業(yè)稅。

3.1增值稅納稅人的稅收籌劃312023/9/16我國(guó)稅法對(duì)混合銷(xiāo)售行為的處理有以下規(guī)定：從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個(gè)體經(jīng)營(yíng)者以及從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，并兼營(yíng)非應(yīng)稅勞務(wù)的企業(yè)、企業(yè)性單位及個(gè)體經(jīng)營(yíng)者的混合銷(xiāo)售行為，視同銷(xiāo)售貨物，征收增值稅；其它單位和個(gè)人的混合銷(xiāo)售行為，視為銷(xiāo)售非應(yīng)稅勞務(wù)，征收營(yíng)業(yè)稅。其中，“從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，并兼營(yíng)非應(yīng)稅勞務(wù)”，是指納稅人年貨物銷(xiāo)售額與非應(yīng)稅勞務(wù)營(yíng)業(yè)額的合計(jì)數(shù)中，年貨物的銷(xiāo)售額超過(guò)50%，非應(yīng)稅勞務(wù)營(yíng)業(yè)額不到50%。

3.1增值稅納稅人的稅收籌劃322023/9/16兼營(yíng)兼營(yíng)是納稅人既銷(xiāo)售應(yīng)征增值稅的應(yīng)稅貨物或提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，同時(shí)又從事應(yīng)征營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù)，而且這兩種經(jīng)營(yíng)活動(dòng)之間沒(méi)有直接的聯(lián)系和從屬關(guān)系。兼營(yíng)是企業(yè)經(jīng)營(yíng)范圍多樣性的反映，每個(gè)企業(yè)的主營(yíng)業(yè)務(wù)確定后，其他業(yè)務(wù)項(xiàng)目即為兼營(yíng)業(yè)務(wù)。兼營(yíng)主要包括兩種：一種是稅種相同，稅率不同。例如供銷(xiāo)系統(tǒng)企業(yè)既經(jīng)營(yíng)稅率為17%的生活資料，又經(jīng)營(yíng)稅率為13%的農(nóng)業(yè)用生產(chǎn)資料。另一種是不同稅種，不同稅率。企業(yè)在經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，既涉及增值稅項(xiàng)目又涉及營(yíng)業(yè)稅項(xiàng)目。例如增值稅納稅人在其從事應(yīng)稅貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的同時(shí)，還從事屬于營(yíng)業(yè)稅的各項(xiàng)勞務(wù)等。

3.1增值稅納稅人的稅收籌劃332023/9/16增值稅暫行條例中規(guī)定，納稅人兼營(yíng)不同稅率的貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，未分別核算的，從高適用稅率。如本應(yīng)按17%和13%的不同稅率計(jì)稅的，未分別核算的一律按17%的稅率計(jì)算繳納。兼營(yíng)非應(yīng)稅勞務(wù)的，企業(yè)應(yīng)分別核算應(yīng)稅貨物或應(yīng)稅勞務(wù)和非應(yīng)稅勞務(wù)銷(xiāo)售額，并按其適用稅率計(jì)算繳納相應(yīng)稅收。納稅人兼營(yíng)非應(yīng)稅勞務(wù)的，不分別核算或者不能準(zhǔn)確核算的，其非應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)與貨物或應(yīng)稅勞務(wù)一并征收增值稅。

3.1增值稅納稅人的稅收籌劃34因此，存在增值稅納稅人和營(yíng)業(yè)稅納稅人之間轉(zhuǎn)換的稅收籌劃空間：稅法對(duì)混合銷(xiāo)售行為，是按“經(jīng)營(yíng)主業(yè)”來(lái)確定征稅的，只選擇一個(gè)稅種：增值稅或營(yíng)業(yè)稅。在實(shí)際經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，企業(yè)的兼營(yíng)和混合銷(xiāo)售往往同時(shí)進(jìn)行，在稅收籌劃時(shí)，如果企業(yè)選擇繳納增值稅，只要使應(yīng)稅貨物的銷(xiāo)售額占到總銷(xiāo)售額的50%以上；如果企業(yè)選擇繳納營(yíng)業(yè)稅，只要使應(yīng)稅勞務(wù)占到總銷(xiāo)售額的50%以上。也就是企業(yè)完全可以通過(guò)控制應(yīng)稅貨物和應(yīng)稅勞務(wù)的所占比例，來(lái)達(dá)到選擇作為低稅負(fù)稅種的納稅人的目的。

3.1增值稅納稅人的稅收籌劃2023/9/16352023/9/16（2）增值稅納稅人與營(yíng)業(yè)稅納稅人的稅收籌劃：

增值稅一般納稅人以銷(xiāo)項(xiàng)稅額減去進(jìn)項(xiàng)稅額為應(yīng)納稅額，而營(yíng)業(yè)稅是以全部營(yíng)業(yè)額乘以稅率為應(yīng)納稅額。因此，在出現(xiàn)混合銷(xiāo)售和兼營(yíng)行為時(shí)，按增值稅計(jì)算繳稅稅負(fù)重，還是按營(yíng)業(yè)稅計(jì)算繳稅稅負(fù)重取決于增值率的高低。納稅人可以通過(guò)增值率的計(jì)算，來(lái)判斷繳納哪一種稅對(duì)自己較為有利。

3.1增值稅納稅人的稅收籌劃36假定納稅人含稅增值額的增值率為R，含稅銷(xiāo)售額為S，含稅購(gòu)進(jìn)金額為P，納稅人適用的增值稅稅率為17%，納稅人適用的營(yíng)業(yè)稅稅率為5%，則增值率可表示為：納稅人應(yīng)繳納的增值稅和營(yíng)業(yè)稅可分別表示為：應(yīng)納增值稅應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅當(dāng)增值稅和營(yíng)業(yè)稅相等時(shí)，即解得，

3.1增值稅納稅人的稅收籌劃2023/9/16372023/9/16當(dāng)R=34.41%時(shí)，兩種稅的負(fù)擔(dān)相同。如果增值率大于無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率，則混合銷(xiāo)售或兼營(yíng)行為繳納營(yíng)業(yè)稅有利于節(jié)稅；如果增值率小于無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率，則混合銷(xiāo)售或兼營(yíng)行為繳納增值稅有利于節(jié)稅。

3.1增值稅納稅人的稅收籌劃382023/9/16增值稅一般納稅人稅率營(yíng)業(yè)稅適用稅率無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率17%3%20.65%17%5%34.41%13%3%26.08%13%5%43.46%表3-3無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率（增值稅一般納稅人與營(yíng)業(yè)稅納稅人）

3.1增值稅納稅人的稅收籌劃[案例3—3]混合銷(xiāo)售行為時(shí)納稅人身份選擇某有限責(zé)任公司（甲公司），下設(shè)兩個(gè)非獨(dú)立核算的業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)部門(mén)：供電器材加工廠(chǎng)和工程安裝施工隊(duì)。供電器材加工廠(chǎng)主要生產(chǎn)和銷(xiāo)售貨物，工程安裝施工隊(duì)主要對(duì)外承接輸電設(shè)備的安裝等工程。某年，公司銷(xiāo)售收入為2800萬(wàn)元(不含稅)，安裝收入為2574萬(wàn)元，購(gòu)買(mǎi)生產(chǎn)用原材料2000萬(wàn)元，可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為340萬(wàn)元。公司為一般納稅人，稅務(wù)部門(mén)對(duì)其發(fā)生的混合銷(xiāo)售行為一并征收增值稅。因?yàn)樵摴緦儆谏a(chǎn)性企業(yè)，而且兼營(yíng)非應(yīng)稅勞務(wù)銷(xiāo)售額未達(dá)到總銷(xiāo)售額的50%。該公司稅收是否具有籌劃空間？2023/9/16402023/9/16增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額=（2800+2574/1.17）×17%=850（萬(wàn)元）增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額=340（萬(wàn)元）增值稅應(yīng)納稅額=850—340=510萬(wàn)元稅收負(fù)擔(dān)率=經(jīng)分析，公司的實(shí)際增值率為28.57%（=），增值稅負(fù)擔(dān)較高。進(jìn)一步分析發(fā)現(xiàn)，公司的安裝收入比例較高，但沒(méi)有相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)扣除額。[案例3—3]混合銷(xiāo)售行為時(shí)納稅人身份選擇41進(jìn)行籌劃后，將工程安裝施工隊(duì)單獨(dú)組建成一個(gè)公司乙，獨(dú)立核算，自行繳納稅款。工程安裝收入適用稅率為3%?；I劃后納稅情況如下：甲公司應(yīng)繳納增值稅=2800×17%—340=136（萬(wàn)元）乙公司應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅=2574×3%=77.22（萬(wàn)元）合計(jì)應(yīng)納稅額=136+77.22=213.22（萬(wàn)元）稅收負(fù)擔(dān)率=

與稅收籌劃前相比，公司的稅收負(fù)擔(dān)率降低了6.23個(gè)百分點(diǎn)。[案例3—3]混合銷(xiāo)售行為時(shí)納稅人身份選擇2023/9/1642[案例3—3]附：增值稅行業(yè)平均稅負(fù)率一覽表2023/9/1643[案例3—4]兼營(yíng)行為時(shí)納稅人身份的選擇某鋼材廠(chǎng)屬于增值稅一般納稅人，某月銷(xiāo)售鋼材100萬(wàn)元（含稅），同時(shí)，經(jīng)營(yíng)農(nóng)機(jī)收入50萬(wàn)元。則應(yīng)納稅額計(jì)算如下：2023/9/16因此，分別核算可以減輕1.51萬(wàn)元（=21.79-20.28）稅負(fù)。未分別核算的應(yīng)納增值稅：分別核算的應(yīng)納增值稅：44課堂練習(xí)：1.某生產(chǎn)型企業(yè)年應(yīng)納增值稅銷(xiāo)售額為90萬(wàn)元，會(huì)計(jì)核算制度也比較健全，符合一般納稅人的條件，屬于增值稅一般納稅人，適用17%的增值稅稅率。但是，該企業(yè)準(zhǔn)予從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額較少，只占銷(xiāo)項(xiàng)稅額的10%。請(qǐng)?zhí)岢黾{稅籌劃方案，并計(jì)算該方案可為企業(yè)節(jié)省的增值稅額。2.某鋼材廠(chǎng)屬于增值稅一般納稅人。某月銷(xiāo)售鋼材，取得含稅銷(xiāo)售額1800萬(wàn)元，同時(shí)有經(jīng)營(yíng)農(nóng)機(jī)，取得含稅銷(xiāo)售額200萬(wàn)元。前項(xiàng)經(jīng)營(yíng)的增值稅稅率為17%，后項(xiàng)經(jīng)營(yíng)的增值稅稅率為13%。該廠(chǎng)對(duì)兩種經(jīng)營(yíng)統(tǒng)一進(jìn)行核算。請(qǐng)計(jì)算該廠(chǎng)應(yīng)納增值稅稅款，并提出納稅籌劃方案。某木制品廠(chǎng)生產(chǎn)銷(xiāo)售木質(zhì)地板磚，并代客戶(hù)施工。假設(shè)該廠(chǎng)2012年施工營(yíng)業(yè)額為50萬(wàn)元，地板磚含稅銷(xiāo)售額為60萬(wàn)元，地板磚所用原材料含稅價(jià)格為30萬(wàn)元，增值稅稅率均為17%。請(qǐng)計(jì)算該廠(chǎng)應(yīng)納增值稅稅款，并提出納稅籌劃方案。2023/9/16452023/9/16

3.2增值稅計(jì)稅依據(jù)的納稅籌劃3.2.1增值稅計(jì)稅依據(jù)的法律界定

（1）一般納稅人應(yīng)納稅額的計(jì)算稅法規(guī)定，對(duì)增值稅一般納稅人按照銷(xiāo)項(xiàng)稅額減去進(jìn)項(xiàng)稅額確定其計(jì)稅依據(jù)，其計(jì)算公式為：應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷(xiāo)項(xiàng)稅額—當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額當(dāng)期銷(xiāo)項(xiàng)稅額=當(dāng)期（計(jì)稅）銷(xiāo)售額×適用稅率當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額是指納稅人當(dāng)期因購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)所支付或負(fù)擔(dān)的增值稅稅額。稅法規(guī)定允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額包括：

從銷(xiāo)售方取得的增值稅專(zhuān)用發(fā)票上注明的增值稅額；

從海關(guān)取得的完稅憑證上注明的增值稅額。462023/9/16幾種特殊情況的稅款抵扣辦法規(guī)定如下：（1）一般納稅人向農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者或者小規(guī)模納稅人購(gòu)買(mǎi)免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，允許按買(mǎi)價(jià)13%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額。（2）一般納稅人外購(gòu)貨物（固定資產(chǎn)除外）所支付的運(yùn)輸費(fèi)用，以及一般納稅人銷(xiāo)售貨物所支付的運(yùn)費(fèi)，根據(jù)運(yùn)費(fèi)結(jié)算清單，按7%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行抵扣，但隨同運(yùn)費(fèi)支付的裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等其他雜費(fèi)不能合并計(jì)算扣除進(jìn)項(xiàng)稅額。

3.2增值稅計(jì)稅依據(jù)的納稅籌劃472023/9/16（3）混合銷(xiāo)售和兼營(yíng)行為按規(guī)定計(jì)征增值稅的，其進(jìn)項(xiàng)稅額準(zhǔn)予抵扣。

不允許從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中的扣進(jìn)項(xiàng)稅額的項(xiàng)目包括：用于非應(yīng)稅項(xiàng)目的購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)；用于免稅項(xiàng)目的購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)；用于集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)；非正常損失的購(gòu)進(jìn)貨物。

3.2增值稅計(jì)稅依據(jù)的納稅籌劃482023/9/16（2）小規(guī)模納稅人應(yīng)納稅額的計(jì)算

小規(guī)模納稅人銷(xiāo)售貨物或者提供應(yīng)稅勞務(wù)，按照不含增值稅的銷(xiāo)售額和規(guī)定的征收率計(jì)算應(yīng)納稅額，不能抵扣任何進(jìn)項(xiàng)稅額。計(jì)算公式：

應(yīng)納稅額=計(jì)稅銷(xiāo)售額×征收率

3.2增值稅計(jì)稅依據(jù)的納稅籌劃492023/9/163.2.2銷(xiāo)項(xiàng)稅額的納稅籌劃銷(xiāo)售方式的納稅籌劃

1）折扣銷(xiāo)售與銷(xiāo)售折扣

2）促銷(xiāo)方法

3）代理銷(xiāo)售方式銷(xiāo)售價(jià)格的納稅籌劃結(jié)算方式的納稅籌劃

3.2增值稅計(jì)稅依據(jù)的納稅籌劃502023/9/16（1）銷(xiāo)售方式的納稅籌劃1）折扣銷(xiāo)售與銷(xiāo)售折扣折扣銷(xiāo)售是指銷(xiāo)貨方在銷(xiāo)售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)時(shí)，因購(gòu)貨方購(gòu)貨數(shù)量較大等原因而給與購(gòu)貨方的價(jià)格優(yōu)惠（如購(gòu)買(mǎi)5件，銷(xiāo)售價(jià)格折扣10%，購(gòu)買(mǎi)10件，折扣20%等）。由于折扣是在實(shí)現(xiàn)銷(xiāo)售時(shí)同時(shí)發(fā)生的，因此，稅法規(guī)定，如果銷(xiāo)售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明的，可按折扣后的余額作為銷(xiāo)售額計(jì)算增值稅；如果將折扣額另開(kāi)發(fā)票，不論其在財(cái)務(wù)上如何處理，均不得從銷(xiāo)售額中減除折扣額。

3.2增值稅計(jì)稅依據(jù)的納稅籌劃51此外，關(guān)于折扣銷(xiāo)售的這項(xiàng)規(guī)定僅限于貨物價(jià)格折扣，如果銷(xiāo)貨者將自產(chǎn)、委托加工和購(gòu)買(mǎi)的貨物用于實(shí)物折扣的，則該實(shí)物款額不能從貨物銷(xiāo)售額中減除，該實(shí)物應(yīng)按增值稅條例“視同銷(xiāo)售貨物”中的“贈(zèng)送他人”計(jì)算征收增值稅。應(yīng)盡量將實(shí)物折扣轉(zhuǎn)化為折扣銷(xiāo)售。例如，某客戶(hù)購(gòu)買(mǎi)了10件商品，應(yīng)給予2件商品的折扣，在開(kāi)發(fā)票的時(shí)候按12件商品開(kāi)具銷(xiāo)售數(shù)量和金額，然后在同一張發(fā)票上的另一行用紅字開(kāi)具折扣2件商品的折扣金額。這樣一來(lái)，按照稅法規(guī)定，折扣部分在計(jì)稅時(shí)就可以從銷(xiāo)售額中扣減，不需要計(jì)算增值稅，從而節(jié)約了納稅支出。

3.2增值稅計(jì)稅依據(jù)的納稅籌劃2023/9/16522023/9/16銷(xiāo)售折扣是指銷(xiāo)貨方在銷(xiāo)售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)后（在賒銷(xiāo)的情況下），為了鼓勵(lì)購(gòu)貨方及早償還貨款而協(xié)議許諾給予購(gòu)貨方的一種折扣優(yōu)惠（如10天內(nèi)付款，貨款折扣2%；20天內(nèi)付款，折扣1%；30天內(nèi)全價(jià)付款）。銷(xiāo)售折扣發(fā)生在銷(xiāo)貨之后，是一種兼銷(xiāo)售性質(zhì)與融資性質(zhì)為一體的行為，銷(xiāo)售折扣實(shí)際上是一種融資的財(cái)務(wù)費(fèi)用，因此，銷(xiāo)售折扣不得從銷(xiāo)售額中減除。

3.2增值稅計(jì)稅依據(jù)的納稅籌劃53籌劃思路與方法：折扣銷(xiāo)售是企業(yè)的一種經(jīng)營(yíng)性促銷(xiāo)方式，有些企業(yè)是按照經(jīng)銷(xiāo)商各年實(shí)際銷(xiāo)售數(shù)量分別規(guī)定不同標(biāo)準(zhǔn)的折扣額。那么年底前再不知道經(jīng)銷(xiāo)商實(shí)際銷(xiāo)售數(shù)量時(shí)，就無(wú)法確定其按什么標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行折扣，只能等到年底匯總其實(shí)際銷(xiāo)售數(shù)量后一次性給予折扣。由于這種折扣數(shù)額較大，又無(wú)法再各次銷(xiāo)售時(shí)將折扣額與銷(xiāo)售額開(kāi)在同一張?jiān)鲋刀悓?zhuān)用發(fā)票上，因此銷(xiāo)售方計(jì)算增值稅時(shí)，無(wú)法將折扣額從銷(xiāo)項(xiàng)中扣除。這樣一來(lái)，企業(yè)將多繳納不少增值稅。

3.2增值稅計(jì)稅依據(jù)的納稅籌劃2023/9/1654為此，企業(yè)在每次向經(jīng)銷(xiāo)商銷(xiāo)售時(shí)可以預(yù)估一個(gè)折扣率，并計(jì)算出預(yù)估的折扣額，然后與銷(xiāo)售額開(kāi)在同一張?jiān)鲋刀悓?zhuān)用發(fā)票上。到年底，在每一家經(jīng)銷(xiāo)商的銷(xiāo)售數(shù)量和銷(xiāo)售折扣率確定后，只要稍微做一些調(diào)整即可。調(diào)整部分的折扣額雖然不能再?zèng)_減銷(xiāo)售收入，但絕大部分的銷(xiāo)售折讓已在平時(shí)的銷(xiāo)售中直接沖減了銷(xiāo)售收入。當(dāng)然，預(yù)算折扣率測(cè)算得越精確，結(jié)算時(shí)的折扣調(diào)整額就越小。如果擔(dān)心有的經(jīng)銷(xiāo)代理商會(huì)因本年銷(xiāo)售量銳減而提前多享受折扣的情況，可采取預(yù)收押金等辦法來(lái)預(yù)防。這樣一來(lái)，企業(yè)可以用法術(shù)的銷(xiāo)售折扣額合理合法的沖減產(chǎn)品銷(xiāo)售收入。

3.2增值稅計(jì)稅依據(jù)的納稅籌劃2023/9/1655[案例3—5]

麗江礦泉水公司是一家生產(chǎn)銷(xiāo)售天然礦泉水的生產(chǎn)商，該公司為了鼓勵(lì)代理商，給予優(yōu)惠折扣政策如下：

年銷(xiāo)售礦泉水在100萬(wàn)瓶以下的，每瓶享受0.2元的折扣；

年銷(xiāo)售礦泉水在100萬(wàn)～500萬(wàn)瓶的，每瓶享受0.22元的折扣；

年銷(xiāo)售礦泉水在500萬(wàn)瓶以上的，每瓶享受0.25元的折扣。但是，在代理期間，由于麗江礦泉水公司不知道也不可能知道每家代理商到年底究竟能銷(xiāo)售多少瓶礦泉水，也就不能確定每家代理商應(yīng)享受的折扣率。2023/9/1656[案例3—5]因此，麗江礦泉水公司通常采用下列做法：等到年底或第次年年初，一次性結(jié)算應(yīng)給代理商的折扣總額，單獨(dú)開(kāi)具紅字發(fā)票，但這種折扣在計(jì)稅時(shí)不允許沖減銷(xiāo)售收入，造成每年多繳納一部分稅款。那么，有沒(méi)有籌劃辦法改變這一現(xiàn)狀呢？2023/9/1657[案例3—5]關(guān)于紅字發(fā)票：根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人折扣折讓行為開(kāi)具紅色增值稅專(zhuān)用發(fā)票問(wèn)題的通知》規(guī)定:對(duì)納稅人銷(xiāo)售貨物并向購(gòu)買(mǎi)方開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票后，由于購(gòu)貨方在一定時(shí)期內(nèi)累計(jì)購(gòu)買(mǎi)貨物達(dá)到一定數(shù)量，或者由于市場(chǎng)價(jià)格下降等原因，銷(xiāo)貨方給予購(gòu)貨方相應(yīng)的價(jià)格優(yōu)惠或補(bǔ)償?shù)日劭?、折讓行為，銷(xiāo)貨方可按現(xiàn)行《增值稅專(zhuān)用發(fā)票使用規(guī)定》的有關(guān)規(guī)定開(kāi)具紅字增值稅專(zhuān)用發(fā)票。2023/9/1658[案例3—5]麗江礦泉水公司通過(guò)稅收籌劃，采取預(yù)估折扣率的辦法來(lái)解決折扣問(wèn)題，具體操作模式如下：每年年初，麗江礦泉水公司按最低折扣率或根據(jù)上年每家經(jīng)銷(xiāo)代理商的實(shí)際銷(xiāo)量初步確定一個(gè)折扣率，在每次銷(xiāo)售時(shí)預(yù)扣一個(gè)折扣率和折扣額來(lái)確定銷(xiāo)售收入，即在代理期間每一份銷(xiāo)售發(fā)票上都預(yù)扣一個(gè)折扣率和折扣額，這樣企業(yè)就可以理所當(dāng)然地將折扣額扣除后的收入確認(rèn)為“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”，從而抵減稅收支出。等到年底或次年年初每家代理商的銷(xiāo)售數(shù)量和銷(xiāo)售折扣率確定后，只要稍作一些調(diào)整即可。2023/9/16592023/9/162）促銷(xiāo)方法

打折，即前面提到的折扣銷(xiāo)售，在此不再?gòu)?fù)贅。

附送禮品，從稅法的角度講屬于視同銷(xiāo)售行為，在財(cái)務(wù)上應(yīng)做視同銷(xiāo)售處理。返還現(xiàn)金，指企業(yè)贈(zèng)送自己的利潤(rùn)，并且企業(yè)贈(zèng)送的現(xiàn)金及為顧客代繳的個(gè)人所得稅，不允許在企業(yè)所得稅前扣除。企業(yè)可根據(jù)實(shí)際情況來(lái)選擇不同的促銷(xiāo)方法，達(dá)到節(jié)稅目的。

3.2增值稅計(jì)稅依據(jù)的納稅籌劃602023/9/163）代理銷(xiāo)售

代理銷(xiāo)售有兩種不同的方式，不同方式應(yīng)繳稅款也不相同：一是收取代理手續(xù)費(fèi)方式，即受托方以代理銷(xiāo)售商品全價(jià)與委托方結(jié)算，另外收取一定金額的手續(xù)費(fèi)。這對(duì)于受托方來(lái)講是一種代理服務(wù)收入，應(yīng)按營(yíng)業(yè)稅5%稅率計(jì)算繳稅。二是視同買(mǎi)斷方式，即委托方以較低價(jià)格將貨物交由受托方代銷(xiāo)，受托方加價(jià)后向市場(chǎng)銷(xiāo)售。這對(duì)于受托方來(lái)講則是商品銷(xiāo)售的一個(gè)環(huán)節(jié)，應(yīng)按其獲得的增值額計(jì)算繳納增值稅。兩種不同的代銷(xiāo)方式對(duì)委托方、受托方的稅務(wù)處理不同，總體稅負(fù)也不相同，合理選擇代銷(xiāo)方式，同時(shí)確定合理的代銷(xiāo)價(jià)格可以達(dá)到合法節(jié)稅的目的。

3.2增值稅計(jì)稅依據(jù)的納稅籌劃61[案例3—7]代理銷(xiāo)售方式的納稅籌劃利群商貿(mào)公司用收取手續(xù)費(fèi)的方式為中華制衣廠(chǎng)代銷(xiāo)品牌服裝，銷(xiāo)售單價(jià)為1000元/件，每銷(xiāo)售一件收取手續(xù)費(fèi)200元。2011年6月，利群商貿(mào)公司共銷(xiāo)售服裝100件，收取手續(xù)費(fèi)20000元。雙方的涉稅處理如下：2023/9/16利群商貿(mào)公司應(yīng)繳營(yíng)業(yè)稅：20000×5%=1000（元）利群商貿(mào)公司應(yīng)繳城建稅及教育費(fèi)附加：1000×（7%+3%）=100（元）假定中華制衣廠(chǎng)的進(jìn)項(xiàng)稅額為7000元，則：中華制衣廠(chǎng)應(yīng)繳增值稅：1000×100×17%—7000=10000（元）中華制衣廠(chǎng)應(yīng)繳城建稅及教育費(fèi)附加：10000×（7%+3%）=1000（元）

兩公司共繳貨物和勞務(wù)稅：1000+100+10000+1000=12100（元）622023/9/16假如利群商貿(mào)公司按照視同買(mǎi)斷的方式為中華制衣廠(chǎng)代銷(xiāo)品牌服裝，中華制衣廠(chǎng)按800元/件出售服裝給利群商貿(mào)公司，利群商貿(mào)公司再按1000元/件對(duì)外銷(xiāo)售（其它資料不變）。則雙方的涉稅處理應(yīng)為：利群商貿(mào)公司應(yīng)繳增值稅：1000×100×17%—800×100×17%=3400（元）利群商貿(mào)公司應(yīng)繳城建稅及教育費(fèi)附加：3400×（7%+3%）=340（元）中華制衣廠(chǎng)應(yīng)繳增值稅：800×100×17%—7000=6600（元）中華制衣廠(chǎng)應(yīng)繳城建稅及教育費(fèi)附加：6600×（7%+3%）=660（元）兩公司共繳貨物和勞務(wù)稅稅：3400+340+6600+660=11000（元）

[案例3—7]代理銷(xiāo)售方式的納稅籌劃632023/9/16比較上述兩種方式，視同買(mǎi)斷方式下：利群商貿(mào)公司少繳營(yíng)業(yè)稅1000元，但多繳增值稅3400元，取得收益減少了2640元（=3400+340-1000-100）元；中華制衣廠(chǎng)少繳增值稅3400元，但多取得收益3740元。委托雙方貨物和勞務(wù)總體稅負(fù)減少1100元。因此，在代理銷(xiāo)售業(yè)務(wù)中，委托雙方應(yīng)采取視同買(mǎi)斷方式。采用這種方式代銷(xiāo)時(shí)，受托方需多繳納一部分增值稅，委托方則可少繳等額的增值稅，因此，雙方可以在協(xié)議價(jià)格上做一點(diǎn)調(diào)整，委托方適當(dāng)降低價(jià)格，以使受托方多繳的增值稅在協(xié)議價(jià)格制定時(shí)得到補(bǔ)償，最終使雙方各自的稅負(fù)水平趨于合理。[案例3—7]代理銷(xiāo)售方式的納稅籌劃642023/9/16（2）銷(xiāo)售價(jià)格的稅收籌劃

雖然從理論上說(shuō)產(chǎn)品價(jià)格越高，廠(chǎng)家的收益就會(huì)越大，但是在現(xiàn)實(shí)生活中，產(chǎn)品的銷(xiāo)售價(jià)格如果提高，購(gòu)買(mǎi)者的有效需求也就減少，售價(jià)與銷(xiāo)售數(shù)量之積所構(gòu)成的銷(xiāo)售收入也會(huì)呈現(xiàn)先升后降的變化，因此價(jià)格是企業(yè)進(jìn)行價(jià)格籌劃時(shí)應(yīng)關(guān)注的。銷(xiāo)售價(jià)格的納稅籌劃主要是關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的轉(zhuǎn)讓定價(jià)，目的是使企業(yè)總體稅負(fù)最低。

3.2增值稅計(jì)稅依據(jù)的納稅籌劃652023/9/16稅法規(guī)定，關(guān)聯(lián)企業(yè)是指與企業(yè)有以下之一關(guān)系的公司、企業(yè)和其他經(jīng)濟(jì)組織：

1.在資金、經(jīng)營(yíng)、購(gòu)銷(xiāo)等方面，存在直接或間接的擁有或者控制關(guān)系；

2.直接或間接的同為第三者擁有或控制；3.其他利益上相關(guān)聯(lián)的關(guān)系。轉(zhuǎn)讓定價(jià)又稱(chēng)轉(zhuǎn)移定價(jià)，是指在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，有經(jīng)濟(jì)聯(lián)系的企業(yè)各方(可為兩方或多方)為均攤利潤(rùn)或轉(zhuǎn)移利潤(rùn)而在產(chǎn)品交換或買(mǎi)賣(mài)過(guò)程中，不依照市場(chǎng)買(mǎi)賣(mài)規(guī)則和市場(chǎng)價(jià)格進(jìn)行交易，而是根據(jù)其共同利益或最大限度地維護(hù)其收入進(jìn)行的產(chǎn)品或非產(chǎn)品轉(zhuǎn)讓。在這種轉(zhuǎn)讓中，產(chǎn)品的轉(zhuǎn)讓價(jià)格根據(jù)雙方的意愿，可高于或低于市場(chǎng)上的供求關(guān)系決定的價(jià)格。轉(zhuǎn)讓定價(jià)對(duì)增值稅納稅籌劃可以起到遞延稅款繳納的作用。

3.2增值稅計(jì)稅依據(jù)的納稅籌劃66[案例3—8]銷(xiāo)售價(jià)格的納稅籌劃企業(yè)名稱(chēng)增值稅稅率（%）銷(xiāo)售件數(shù)（件）正常市價(jià)（元）轉(zhuǎn)移價(jià)格（元）所得稅稅率（%）甲17100050040025乙17100060050025丙171000700700252023/9/16某集團(tuán)公司下設(shè)三個(gè)獨(dú)立核算的企業(yè)甲、乙、丙，彼此存在購(gòu)銷(xiāo)關(guān)系：甲企業(yè)為乙企業(yè)提供原材料，乙企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品是丙企業(yè)的半成品，丙企業(yè)進(jìn)一步加工后向市場(chǎng)銷(xiāo)售。(說(shuō)明：以上價(jià)格均為含稅價(jià)格)甲、乙、丙三企業(yè)的銷(xiāo)售情況67假設(shè)甲企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅額為40000元。（1）如果三個(gè)企業(yè)均按正常市場(chǎng)價(jià)結(jié)算貨款，應(yīng)納增值稅額為：甲企業(yè)應(yīng)納增值稅：乙企業(yè)應(yīng)納增值稅：丙企業(yè)應(yīng)納增值稅：集團(tuán)公司合計(jì)應(yīng)納增值稅：32650+14530+14529=61709（元）（500×1000）/1.17×17%（600×1000）/1.17×17%[案例3—8]銷(xiāo)售價(jià)格的納稅籌劃2023/9/1668（2）如果三個(gè)企業(yè)采用轉(zhuǎn)移價(jià)格銷(xiāo)售，應(yīng)納增值稅情況如下：甲企業(yè)應(yīng)納增值稅：乙企業(yè)應(yīng)納增值稅：丙企業(yè)應(yīng)納增值稅：集團(tuán)公司合計(jì)應(yīng)納增值稅：18120+14530+29059=61709（元）（400×1000）/1.17×17%（500×1000）/1.17×17%[案例3—8]銷(xiāo)售價(jià)格的納稅籌劃2023/9/16692023/9/16如果從靜態(tài)的總額看，前后應(yīng)納的增值稅是完全一樣的，但考慮到稅款的支付時(shí)間，兩者的稅額便存在差異。由于三個(gè)企業(yè)的生產(chǎn)有連續(xù)性，就使得本應(yīng)由甲企業(yè)當(dāng)期應(yīng)繳的增值稅款相對(duì)減少14530（=32650—18120）元，即遞延至第二期繳納（通過(guò)乙企業(yè)）；乙企業(yè)原應(yīng)繳納的稅款又通過(guò)轉(zhuǎn)移價(jià)格遞延至第三期由丙企業(yè)繳納?？紤]折現(xiàn)因素，則使集團(tuán)公司整體稅負(fù)相對(duì)下降。

[案例3—8]銷(xiāo)售價(jià)格的納稅籌劃702023/9/16（3）結(jié)算方式的稅收籌劃企業(yè)產(chǎn)品銷(xiāo)售具體形式是多種多樣的，但總體上有兩種類(lèi)型：現(xiàn)銷(xiāo)方式和賒銷(xiāo)方式。現(xiàn)行稅制和財(cái)務(wù)制度對(duì)于納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間、銷(xiāo)售實(shí)現(xiàn)時(shí)間的規(guī)定是一致的，主要有以下幾種情況：

3.2增值稅計(jì)稅依據(jù)的納稅籌劃71（1）采取直接收款方式銷(xiāo)售貨物的，不論貨物是否發(fā)出，均為收到銷(xiāo)售款或取得銷(xiāo)售款的憑據(jù)并將提單交給賣(mài)方的當(dāng)天；（2）采取托收承付和委托銀行收款方式銷(xiāo)售貨物，為發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當(dāng)天；（3）采取賒銷(xiāo)和分期收款方式銷(xiāo)售貨物的，為按合同約定的收款日期當(dāng)天；（4）采取預(yù)收貨款方式銷(xiāo)售貨物的，為貨物發(fā)出的當(dāng)天；（5）委托其他納稅人代銷(xiāo)貨物的，為收到代銷(xiāo)單位銷(xiāo)售的代銷(xiāo)清單的當(dāng)天；（6）銷(xiāo)售應(yīng)稅勞務(wù)，為提供勞務(wù)同時(shí)收訖銷(xiāo)售額或取得索取銷(xiāo)售憑據(jù)的當(dāng)天。

3.2增值稅計(jì)稅依據(jù)的納稅籌劃2023/9/16722023/9/16可見(jiàn)，不同的結(jié)算方式，納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間是不同的，企業(yè)選擇合理的結(jié)算方式，不僅可以拖延入賬的時(shí)間，達(dá)到延緩稅款繳納、獲得資金的時(shí)間價(jià)值的目的，而且可以避免不必要的稅收損失。

3.2增值稅計(jì)稅依據(jù)的納稅籌劃73例如，采取直接收款方式銷(xiāo)售貨物，意味著在銷(xiāo)售貨物的時(shí)候，如果賣(mài)方與購(gòu)貨方辦理了貨款結(jié)算手續(xù)，或者為對(duì)方開(kāi)具了增值稅專(zhuān)用發(fā)票，無(wú)論對(duì)方是否提貨，都要計(jì)算繳納增值稅。很多企業(yè)往往因?yàn)椤扒窏l”受到稅務(wù)機(jī)關(guān)處罰。為什么呢？一些公司銷(xiāo)售貨物，購(gòu)貨方?jīng)]有付款，而打了欠條，公司認(rèn)為沒(méi)有收到貨款，不需要申報(bào)納稅。其實(shí)，欠條就是“索取銷(xiāo)售額的憑據(jù)”，公司可以憑欠條索取貨款。

3.2增值稅計(jì)稅依據(jù)的納稅籌劃2023/9/1674然而，如果企業(yè)在銷(xiāo)售貨物時(shí)改變結(jié)算方式，采用賒銷(xiāo)或分期收款的方式，則可在合同約定的收款日期開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，這樣不但可以獲得該稅款的時(shí)間價(jià)值，還可以避免稅款的損失。同時(shí)，由于在分期收款的方式下，可以在合同約定的收款日期開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，與原來(lái)的直接收款方式相比，由于購(gòu)買(mǎi)方?jīng)]有在收到貨物的同時(shí)取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票，無(wú)法抵扣其進(jìn)項(xiàng)稅額，所以，可以促使購(gòu)買(mǎi)方及時(shí)付款。

3.2增值稅計(jì)稅依據(jù)的納稅籌劃2023/9/1675企業(yè)在選擇結(jié)算方式時(shí)，應(yīng)該注意以下幾個(gè)方面的問(wèn)題。第一，購(gòu)買(mǎi)方的具體情況。第二，應(yīng)考慮產(chǎn)品市場(chǎng)的整體走向。第三，要考慮企業(yè)自身的實(shí)際情況。第四，要做好合同管理工作。第五，適當(dāng)改革企業(yè)的績(jī)效考核系統(tǒng)。

3.2增值稅計(jì)稅依據(jù)的納稅籌劃2023/9/1676[案例3—8]結(jié)算方式的納稅籌劃甲企業(yè)9月1日銷(xiāo)售機(jī)床一臺(tái)，價(jià)值2000萬(wàn)元（不含稅），產(chǎn)品成本為1500萬(wàn)元，適用17%的增值稅稅率。因?yàn)橘?gòu)貨企業(yè)資金困難，貨款無(wú)法一次收回。如果按照直接收款方式銷(xiāo)售產(chǎn)品，甲企業(yè)9月份實(shí)現(xiàn)的該機(jī)床的銷(xiāo)項(xiàng)稅額為340萬(wàn)元；如果甲企業(yè)同購(gòu)貨企業(yè)達(dá)成分期收款的協(xié)議，協(xié)議中注明10個(gè)月收回貨款，每月30日前購(gòu)貨企業(yè)支付貨款200萬(wàn)元，則每個(gè)月的銷(xiāo)項(xiàng)稅額為34萬(wàn)元。顯然，采用分期收款的方式使企業(yè)能夠分期實(shí)現(xiàn)稅款，減輕企業(yè)稅收壓力，使增值稅稅負(fù)趨于均衡。2023/9/16772023/9/163.2.3進(jìn)項(xiàng)稅額的納稅籌劃進(jìn)貨渠道的納稅籌劃兼營(yíng)免稅或非應(yīng)稅項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)稅額核算的籌劃采購(gòu)結(jié)算方式的納稅籌劃

3.2增值稅計(jì)稅依據(jù)的納稅籌劃782023/9/16（1）進(jìn)貨渠道的稅收籌劃由于稅法規(guī)定的以增值稅專(zhuān)用發(fā)票為抵扣憑證的要求，一般納稅人進(jìn)貨采購(gòu)渠道不同，可抵扣的比例不同，將影響其實(shí)際稅收負(fù)擔(dān)。一般納稅人采購(gòu)物品的渠道主要有以下兩種不同性質(zhì)的選擇：一是選擇一般納稅人為供貨單位，其可以開(kāi)具稅率為17%的增值稅專(zhuān)用發(fā)票；二是選擇小規(guī)模納稅人為供貨單位。再按照能否到稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)開(kāi)具不同于17%的其他增值稅專(zhuān)用發(fā)票，可將小規(guī)模納稅人進(jìn)一步劃分為：能開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票的小規(guī)模納稅人（管理科學(xué)、核算精確的，專(zhuān)用發(fā)票可由稅務(wù)機(jī)關(guān)核準(zhǔn)后代開(kāi)）；只能開(kāi)具普通發(fā)票的小規(guī)模納稅人。

3.2增值稅計(jì)稅依據(jù)的納稅籌劃79

3.2增值稅計(jì)稅依據(jù)的納稅籌劃[案例3—9]進(jìn)貨渠道的納稅籌劃（1）假設(shè)某商貿(mào)公司為增值稅一般納稅人，某月某日采購(gòu)一批商品，進(jìn)價(jià)為2000萬(wàn)元（含增值稅），銷(xiāo)售價(jià)格為2400萬(wàn)元（含增值稅）。在選擇采購(gòu)對(duì)象時(shí)，可有三種選擇：2023/9/16812023/9/16第一，選擇一般納稅人為供應(yīng)商：應(yīng)納增值稅：第二，選擇可以開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票的工業(yè)企業(yè)小規(guī)模納稅人為供應(yīng)商：

應(yīng)納增值稅：第三，選擇不能開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票的小規(guī)模納稅人為供應(yīng)商：應(yīng)納增值稅：通過(guò)案例分析比較不難看出，選擇一般納稅人為供貨商時(shí)稅負(fù)最輕；選擇不可開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票的小規(guī)模納稅人時(shí)稅負(fù)最重。[案例3—9]進(jìn)貨渠道的納稅籌劃（1）822023/9/16由于一般納稅人從小規(guī)模納稅人處采購(gòu)的貨物不能進(jìn)行抵扣，或只能抵扣3%,有時(shí)作為供貨商的小規(guī)模納稅人為了留住客戶(hù)，愿意在價(jià)格上給予一定程度的優(yōu)惠。這時(shí)，作為采購(gòu)方，究竟多大的折扣幅度才能彌補(bǔ)無(wú)增值稅專(zhuān)用發(fā)票抵扣帶來(lái)的損失呢？這里存在一個(gè)價(jià)格折扣臨界點(diǎn)。

3.2增值稅計(jì)稅依據(jù)的納稅籌劃832023/9/16假設(shè)，從一般納稅人處購(gòu)進(jìn)貨物價(jià)格（含稅）為A，從小規(guī)模納稅人處購(gòu)進(jìn)貨物價(jià)格（含稅）為B。為使兩者扣除貨物和勞務(wù)稅后的銷(xiāo)售利潤(rùn)相等，可設(shè)下列等式：（1）（2）

3.2增值稅計(jì)稅依據(jù)的納稅籌劃842023/9/16令（1）式和（2）式相等，整理得：當(dāng)城市維護(hù)建設(shè)稅稅率為7%，教育費(fèi)附加征收率為3%，增值稅稅率為17%，征收率為3%時(shí)，帶入上式，得出

3.2增值稅計(jì)稅依據(jù)的納稅籌劃852023/9/16也就是說(shuō)，當(dāng)小規(guī)模納稅人的商品價(jià)格為一般納稅人的86.80%時(shí)，或者價(jià)格優(yōu)惠幅度為86.80%時(shí)，無(wú)論是從小規(guī)模納稅人處采購(gòu)貨物還是從一般納稅人處采購(gòu)貨物，取得的收益是相等的。當(dāng)小規(guī)模納稅人報(bào)價(jià)折扣率低于該比率時(shí)，向一般納稅人采購(gòu)獲得增值稅專(zhuān)用發(fā)票可抵扣的稅額將大于小規(guī)模納稅人的價(jià)格折扣；只有當(dāng)小規(guī)模納稅人報(bào)價(jià)的折扣率高于該比率時(shí)，向小規(guī)模納稅人采購(gòu)才可獲得比向一般納稅人采購(gòu)更大的稅后利益。

3.2增值稅計(jì)稅依據(jù)的納稅籌劃862023/9/16如果從小規(guī)模納稅人處不能取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票，則：一般納稅人的抵扣率小規(guī)模納稅人的抵扣率價(jià)格優(yōu)惠臨界點(diǎn)（含稅）17%3%86.80%17%084.02%13%3%90.24%13%087.35%表3-4價(jià)格優(yōu)惠臨界點(diǎn)

3.2增值稅計(jì)稅依據(jù)的納稅籌劃87[案例3—11]進(jìn)貨渠道的納稅籌劃（2）宏偉家具生產(chǎn)廠(chǎng)（增值稅一般納稅人）外購(gòu)木材作為加工產(chǎn)品原材料，現(xiàn)有兩個(gè)供應(yīng)商甲與乙:甲為增值稅一般納稅人，可以開(kāi)具稅率為17%的增值稅專(zhuān)用發(fā)票，該批木材報(bào)價(jià)50萬(wàn)元（含稅價(jià)款）；乙為小規(guī)模納稅人，可以出具由其所在主管稅務(wù)局代開(kāi)的征收率為3%的增值稅專(zhuān)用發(fā)票，木材報(bào)價(jià)46.5萬(wàn)元。已知城市維護(hù)建設(shè)稅稅率7%，教育費(fèi)附加征收率3%。請(qǐng)為宏偉廠(chǎng)材料采購(gòu)做出納稅籌劃建議。

2023/9/16882023/9/16從價(jià)格優(yōu)惠臨界點(diǎn)原理可知，增值稅稅率為17%，小規(guī)模納稅人抵扣率為3%時(shí)，價(jià)格優(yōu)惠臨界點(diǎn)86.80%，即價(jià)格優(yōu)惠臨界點(diǎn)的銷(xiāo)售價(jià)格為434000元（500000×86.80%），從題中乙的報(bào)價(jià)看，465000元>價(jià)格優(yōu)惠臨界點(diǎn)434000元，因此，應(yīng)從甲（一般納稅人）處采購(gòu)。從企業(yè)利潤(rùn)核算的角度看，從甲處購(gòu)進(jìn)該批木材凈成本：從乙處購(gòu)進(jìn)該批木材凈成本：因此，應(yīng)選擇從甲處購(gòu)買(mǎi)。

[案例3—11]進(jìn)貨渠道的納稅籌劃（2）892023/9/16（2）兼營(yíng)免稅或非應(yīng)稅項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)稅額核算的籌劃1）是否準(zhǔn)確劃分免稅或非應(yīng)稅項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)稅額的選擇增值稅一般納稅人兼營(yíng)免稅項(xiàng)目或非應(yīng)稅項(xiàng)目，應(yīng)當(dāng)正確劃分其不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。應(yīng)稅項(xiàng)目與免稅項(xiàng)目或非應(yīng)稅項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額可以劃分清楚的：用于生產(chǎn)應(yīng)稅項(xiàng)目產(chǎn)品的進(jìn)項(xiàng)稅額可按規(guī)定做進(jìn)項(xiàng)抵扣，用于生產(chǎn)免稅項(xiàng)目或非應(yīng)稅項(xiàng)目產(chǎn)品的進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣。不能準(zhǔn)確劃分進(jìn)項(xiàng)稅額的，按下列公式計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額：不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=當(dāng)月全部進(jìn)項(xiàng)稅額

3.2增值稅計(jì)稅依據(jù)的納稅籌劃902023/9/16納稅人可將按照上述公式計(jì)算的不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額與實(shí)際免稅項(xiàng)目、非應(yīng)稅項(xiàng)目不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額對(duì)比：如果前者大于后者，則應(yīng)準(zhǔn)確劃分兩類(lèi)不同進(jìn)項(xiàng)稅額，并按規(guī)定轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額；如果前者小于后者，則無(wú)需準(zhǔn)確劃分，而是按公式計(jì)算結(jié)果確定不得作抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。

3.2增值稅計(jì)稅依據(jù)的納稅籌劃91[案例3—12]

兼營(yíng)免稅或非應(yīng)稅項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)稅額核算的籌劃某商貿(mào)公司（增值稅一般納稅人）既銷(xiāo)售面粉，又兼營(yíng)餐飲服務(wù)。某月從糧油公司購(gòu)進(jìn)面粉，取的增值稅專(zhuān)用發(fā)票上注明的價(jià)款100萬(wàn)元，增值稅稅款13萬(wàn)元。當(dāng)月該批面粉的80%用于銷(xiāo)售，取得不含稅收入95萬(wàn)元；另外20%用于加工制作面條、饅頭等，提供餐飲服務(wù)取得收入45萬(wàn)元。2023/9/16922023/9/16不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)算如下：不能準(zhǔn)確劃分不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的（面條、饅頭屬于非應(yīng)稅項(xiàng)目），按上述公式確定不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額：

不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額=能夠準(zhǔn)確劃分不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額為：不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額=13×20%=2.6（萬(wàn)元）由此可見(jiàn)，若準(zhǔn)確劃分兩類(lèi)不同項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額可以節(jié)省增值稅1.58萬(wàn)元（=4.18—2.6）。如當(dāng)月進(jìn)項(xiàng)中60%用于銷(xiāo)售，40%用于餐飲服務(wù)，其銷(xiāo)售收入不變，則情況正好相反。準(zhǔn)確劃分不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)為5.2萬(wàn)元（=13×40%），與不能準(zhǔn)確劃分進(jìn)項(xiàng)稅額相比，反而增加稅負(fù)1.02萬(wàn)元（=5.2—4.18）。93[案例3—12]

兼營(yíng)免稅或非應(yīng)稅項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)稅額核算的籌劃2023/9/162）兼營(yíng)免稅或非應(yīng)稅項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)稅額核算方式的籌劃

《增值稅暫行條例》規(guī)定，一般納稅人對(duì)用于免稅或非應(yīng)稅項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額可以在其用于該類(lèi)用途時(shí)，從原在購(gòu)進(jìn)時(shí)已做抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額中通過(guò)“進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出”科目轉(zhuǎn)出，即轉(zhuǎn)入相關(guān)產(chǎn)品成本。在實(shí)踐中，有不少企業(yè)為避免進(jìn)項(xiàng)稅額核算出現(xiàn)差錯(cuò)，便通過(guò)設(shè)立“工程物資”、“其它材料”等科目單獨(dú)計(jì)算用于免稅或非應(yīng)稅項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額，將其直接計(jì)入材料成本。一般情況下，材料從購(gòu)進(jìn)到生產(chǎn)領(lǐng)用都存在一個(gè)時(shí)間差，對(duì)用于免稅或非應(yīng)稅項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)稅額的不同核算方法決定了企業(yè)是否充分利用了這個(gè)時(shí)間差。

3.2增值稅計(jì)稅依據(jù)的納稅籌劃942023/9/16如果單獨(dú)設(shè)立相關(guān)科目直接計(jì)算該類(lèi)進(jìn)項(xiàng)稅額，直接計(jì)入材料成本，說(shuō)明在原材料購(gòu)入時(shí)即未做進(jìn)項(xiàng)抵扣，這一期都繳了增值稅。反之，如果在材料購(gòu)進(jìn)時(shí)并不作區(qū)分，與應(yīng)稅項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額一并做抵扣，直到領(lǐng)用原材料用于免稅或非應(yīng)稅項(xiàng)目時(shí)再做進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出，則會(huì)產(chǎn)生遞延繳納增值稅的效果。

3.2增值稅計(jì)稅依據(jù)的納稅籌劃95[案例3—12]

兼營(yíng)免稅項(xiàng)目或非應(yīng)稅項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)稅額核算方式的籌劃一大型煤炭生產(chǎn)企業(yè)，下設(shè)有醫(yī)院、食堂、賓館、學(xué)校、工會(huì)、物業(yè)管理等常設(shè)非獨(dú)立核算的單位和部門(mén)，另外還有一些在建工程項(xiàng)目和日常維修項(xiàng)目。這些單位、部門(mén)及項(xiàng)目耗用的外購(gòu)材料金額較大，為了保證正常的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)，必須不間斷地購(gòu)進(jìn)材料以補(bǔ)充被領(lǐng)用的部分，保持一個(gè)相對(duì)平衡的余額。假設(shè)企業(yè)購(gòu)買(mǎi)這部分材料平均金額為1170萬(wàn)元，如果單獨(dú)設(shè)立“其它材料”科目記賬，將取得的進(jìn)項(xiàng)稅額直接計(jì)入材料成本，就不存在進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的問(wèn)題，簡(jiǎn)化了財(cái)務(wù)核算。但是，如果所有材料都不單獨(dú)記賬，而是準(zhǔn)備做為用于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，在取得進(jìn)項(xiàng)稅專(zhuān)用發(fā)票時(shí)就可以申報(bào)從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣，領(lǐng)用時(shí)再做進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出，雖然核算復(fù)雜了一些，但是，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中卻一直有一部分稅款可以向以后期間遞延。2023/9/16962023/9/16假如該企業(yè)將上述單位、部門(mén)及項(xiàng)目的材料不間斷地購(gòu)進(jìn)、領(lǐng)用、再購(gòu)進(jìn)、再領(lǐng)用，形成一個(gè)滾動(dòng)鏈，始終保持1170萬(wàn)元的余額，這樣就可以申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額170萬(wàn)元，少繳增值稅170萬(wàn)元、城建稅11.9萬(wàn)元、教育費(fèi)附加5.1萬(wàn)元。顯然，當(dāng)這部分資金做為稅款繳納時(shí)，企業(yè)如需流動(dòng)資金，就需向金融機(jī)構(gòu)貸款，假設(shè)以貸款年利率9%計(jì)算，需增加財(cái)務(wù)費(fèi)用16.83萬(wàn)元[(170+11.9+5.1)×9%=16.83]。由此可見(jiàn)，對(duì)免稅或非應(yīng)稅項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)稅額采用不同的核算方式就會(huì)產(chǎn)生低鹽稅款繳納的效應(yīng)，可使企業(yè)獲得遞延繳納稅款的資金的貨幣時(shí)間價(jià)值。

972023/9/163）采購(gòu)結(jié)算方式的稅收籌劃對(duì)于采購(gòu)結(jié)算方式的籌劃而言，最為關(guān)鍵的一點(diǎn)就是要盡量推遲付款時(shí)間，為企業(yè)贏(yíng)得時(shí)間盡可能長(zhǎng)的一筆無(wú)息貸款。首先，采購(gòu)時(shí)盡量做到分期付款、分期取得發(fā)票。其次，采購(gòu)結(jié)算方式可分為賒購(gòu)和現(xiàn)金采購(gòu)。盡量選擇在供貨方產(chǎn)品供大于求的情況下采購(gòu)，這樣，采購(gòu)方會(huì)擁有更多的談判主動(dòng)權(quán)。

3.2增值稅計(jì)稅依據(jù)的納稅籌劃982023/9/16另外，采購(gòu)結(jié)算方式的籌劃也要注意一下幾點(diǎn)：付款之前，先取得對(duì)方開(kāi)具的發(fā)票；使銷(xiāo)售方接受托收承付與委托收款結(jié)算方式，盡量讓對(duì)方先墊付稅款；采取賒銷(xiāo)和分期付款方式，使銷(xiāo)貨方先墊付稅款，而自身獲得足夠的資金調(diào)度時(shí)間；盡可能少用現(xiàn)金支付等。

3.2增值稅計(jì)稅依據(jù)的納稅籌劃99[案例3—14]采購(gòu)結(jié)算方式的納稅籌劃心意商業(yè)批發(fā)城于2011年3月26日從信陽(yáng)某酒廠(chǎng)購(gòu)進(jìn)一批糧食白酒，取得由防偽稅控系統(tǒng)開(kāi)具的增值稅專(zhuān)用發(fā)票一份。該公司于2011年4月將這份專(zhuān)用發(fā)票向當(dāng)?shù)貒?guó)稅機(jī)關(guān)申請(qǐng)并通過(guò)了認(rèn)證，并于當(dāng)月申報(bào)抵扣了專(zhuān)用發(fā)票列明的進(jìn)項(xiàng)稅額6.8萬(wàn)元。2011年4月16日，當(dāng)?shù)貒?guó)稅機(jī)關(guān)在對(duì)該商業(yè)增值稅一般納稅人進(jìn)行增值稅日常稽核時(shí)，以該公司未支付貨款為由，責(zé)令其轉(zhuǎn)出已抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額6.8萬(wàn)元。原因是：該公司與銷(xiāo)貨方采取的是始終占?jí)?0萬(wàn)元貨物的結(jié)算方式，故今后也無(wú)法確定該批貨物的準(zhǔn)確支付貨款時(shí)間，因此不知該筆進(jìn)項(xiàng)稅額到底何時(shí)能夠抵扣。稅務(wù)機(jī)關(guān)的處理意見(jiàn)是否正確呢？2023/9/161002023/9/16我國(guó)稅法規(guī)定：商業(yè)企業(yè)購(gòu)進(jìn)貨物，必須在購(gòu)進(jìn)的貨物付款后才能申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，尚未付款的，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得作為納稅人當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額予以抵扣。然而，增值稅一般納稅人申請(qǐng)抵扣的防偽稅控系統(tǒng)開(kāi)具的增值稅專(zhuān)用發(fā)票，必須自該專(zhuān)用發(fā)票開(kāi)具之日起180日內(nèi)到稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證；增值稅一般納稅人認(rèn)證通過(guò)的防偽稅控系統(tǒng)開(kāi)具的增值稅專(zhuān)用發(fā)票，應(yīng)該在認(rèn)證通過(guò)的當(dāng)月按照增值稅有關(guān)規(guī)定核算當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額并申報(bào)抵扣，否則不予抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。[案例3—14]采購(gòu)結(jié)算方式的納稅籌劃1012023/9/16由以上規(guī)定可知，商業(yè)企業(yè)增值稅一般納稅人購(gòu)進(jìn)貨物并取得防偽稅控系統(tǒng)開(kāi)具的增值稅專(zhuān)用發(fā)票，能否抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額不再?zèng)Q定于是否付款，而是取決于是否能夠通過(guò)稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)增值稅專(zhuān)用發(fā)票的認(rèn)證。因此，該商業(yè)企業(yè)取得的進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣。

[案例3—14]采購(gòu)結(jié)算方式的納稅籌劃1022023/9/16

3.3增值稅稅率的稅收籌劃在增值稅稅率的納稅籌劃中，應(yīng)準(zhǔn)確掌握低稅率的適用范圍。例如適用13%低稅率中的“農(nóng)機(jī)”，是指農(nóng)機(jī)整機(jī)，農(nóng)機(jī)零部件則不屬于“農(nóng)機(jī)”范圍，生產(chǎn)農(nóng)機(jī)零件的企業(yè)可以通過(guò)與農(nóng)機(jī)整機(jī)生產(chǎn)企業(yè)合并、組合的形式，使產(chǎn)品符合低稅率的標(biāo)準(zhǔn)，實(shí)現(xiàn)節(jié)稅的目標(biāo)。兼營(yíng)高低不同稅率產(chǎn)品的企業(yè)，一定要將各自的銷(xiāo)售額分別核算，避免從高適用稅率的情況。1032023/9/16

3.4增值稅稅收優(yōu)惠政策的稅收籌劃增值稅稅收優(yōu)惠政策（1）免稅項(xiàng)目（2）其他優(yōu)惠項(xiàng)目（3）起征點(diǎn)104增值稅稅收優(yōu)惠政策的稅收籌劃根據(jù)我國(guó)稅法規(guī)定，農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷(xiāo)售的自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品免繳增值稅，一般納稅人向農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者購(gòu)買(mǎi)的免稅農(nóng)產(chǎn)品或向小規(guī)模納稅人購(gòu)買(mǎi)的農(nóng)產(chǎn)品，準(zhǔn)予按買(mǎi)價(jià)13%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額，從當(dāng)期銷(xiāo)項(xiàng)稅額中扣除。企業(yè)如何利用好這項(xiàng)優(yōu)惠政策呢？2023/9/16105

3.4增值稅稅收優(yōu)惠政策的稅收籌劃當(dāng)一個(gè)企業(yè)的產(chǎn)品生產(chǎn)流程既包括農(nóng)業(yè)生產(chǎn)活動(dòng)，也包括工業(yè)生產(chǎn)活動(dòng)，也就是所有流程都由一個(gè)企業(yè)完成，那么很難劃分哪一個(gè)部分價(jià)值是由農(nóng)業(yè)生產(chǎn)活動(dòng)創(chuàng)