營改增后對稅收負(fù)擔(dān)的影響

營改增后對稅收負(fù)擔(dān)的影響

自2012年初在上海、北京等地進(jìn)行所得稅和增值稅試點(diǎn)以來，稅收征管和增稅期長了三個(gè)多月，改革取得了顯著成效。在實(shí)現(xiàn)了減稅目標(biāo)的同時(shí),進(jìn)一步推動了產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整,打通了第二、第三產(chǎn)業(yè)的增值稅抵扣鏈條,從根本上解決了服務(wù)業(yè)面臨的重復(fù)征稅問題。然而,隨著“營改增”改革步伐的加快,在日常稅收征管工作中,借助發(fā)票控稅的優(yōu)勢喪失,越來越多的征管難題逐漸凸顯出來,各地稅務(wù)部門面臨的征管形勢也越來越嚴(yán)峻。企業(yè)稅負(fù)雖然總體上是降低的,但并不意味著稅收征管質(zhì)量也將隨之降低。相反的,隨著“營改增”改革的深入,如何在確保改革成果的前提下對稅收征管中暴露出來的問題及時(shí)進(jìn)行調(diào)整并加強(qiáng)管控,這是一個(gè)值得我們不斷思考并在實(shí)踐中不斷完善的問題。1“企業(yè)轉(zhuǎn)型”的主要問題1.1廣告企業(yè)的稅收征管在營改增試點(diǎn)之前,增值稅稅率分別為0、13%、17%,試點(diǎn)后,增值稅稅率的設(shè)定,由原先的三檔增加到現(xiàn)在的五檔,即0、6%、11%、13%、17%。隨著營改增的深入推進(jìn),多檔次的稅率設(shè)定盡管兼顧了不同試點(diǎn)行業(yè)的稅負(fù)水平及進(jìn)項(xiàng)抵扣的不同情況,但在實(shí)際操作中,稅率檔次過多引發(fā)的矛盾逐漸顯現(xiàn):一是如何快速、準(zhǔn)確地將納稅人劃分并適用不同的稅率,對稅務(wù)機(jī)關(guān)管理人員的業(yè)務(wù)水平提出了更高的要求;二是現(xiàn)在企業(yè)跨行業(yè)經(jīng)營、捆綁銷售的情況很普遍,有時(shí)一筆收入對應(yīng)多檔稅率,究竟應(yīng)當(dāng)按哪檔稅率征收稅企意見無法統(tǒng)一,從而給企業(yè)帶來操作上的困惑,稅務(wù)機(jī)關(guān)在征管上也困難重重。下面我們假設(shè)一個(gè)廣告企業(yè)A,其業(yè)務(wù)涉及廣告代理、廣告發(fā)布、廣告設(shè)計(jì)、廣告制作和廣告牌、廣告燈箱出租,那么該企業(yè)的不同業(yè)務(wù)將涉及2個(gè)稅種、4個(gè)稅目、3種稅率。其中,廣告代理和廣告發(fā)布應(yīng)按照“文化創(chuàng)意服務(wù)—廣告服務(wù)”適用增值稅6%稅率;廣告設(shè)計(jì)則應(yīng)按照“文化創(chuàng)意服務(wù)—設(shè)計(jì)服務(wù)”適用增值稅6%稅率;廣告制作如涉及路牌、櫥窗、霓虹燈、燈箱等搭建的話,應(yīng)按照“建筑業(yè)”征收營業(yè)稅,適用3%稅率;而廣告牌、廣告燈箱等出租則屬于應(yīng)稅服務(wù)范圍中的“有形動產(chǎn)租賃”,適用增值稅17%稅率?？梢?同一家經(jīng)營業(yè)務(wù)僅局限于廣告領(lǐng)域的公司都極有可能面臨多稅率甚至多稅種的納稅申報(bào)。多檔不同稅率的設(shè)置也極易造成納稅人不合理的稅收籌劃,隱匿高稅率收入,轉(zhuǎn)而虛增低稅率收入,必將不同程度地增加納稅人逃稅的動機(jī)與機(jī)會,由此形成的征管漏洞將給稅收征管帶來困難。1.2企業(yè)發(fā)展基層黨建的稅收問題隨著鐵路運(yùn)輸業(yè)與郵政業(yè)于2014年1月1日起納入營改增試點(diǎn),財(cái)稅106號文在37號文基礎(chǔ)上發(fā)布了新的《應(yīng)稅服務(wù)范圍注釋》,對納入營改增的服務(wù)范圍作了較為詳細(xì)的解釋。但由于經(jīng)濟(jì)生活中門類眾多且業(yè)態(tài)復(fù)雜,加上企業(yè)混合經(jīng)營、情況多樣,產(chǎn)業(yè)混合交織,在營改增《應(yīng)稅服務(wù)范圍注釋》中無法完全窮盡所有的經(jīng)營業(yè)務(wù),那么在稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)的應(yīng)稅服務(wù)進(jìn)行稅率核定時(shí)就可能與企業(yè)的理解有所偏差,孰對孰錯也就很難定論了。比如,根據(jù)財(cái)稅106號文的規(guī)定:試點(diǎn)納稅人中的一般納稅人提供的公共交通運(yùn)輸服務(wù),可以選擇按照簡易計(jì)稅方法計(jì)算繳納增值稅。公共交通運(yùn)輸服務(wù)的范圍,采用了正列舉的方式,包括輪客渡、公交客運(yùn)、地鐵、城市輕軌、出租車、長途客運(yùn)、班車。然而在實(shí)際操作中,有一個(gè)汽車服務(wù)公司B,不定期向客戶提供汽車零租業(yè)務(wù),特別是像比賽賽事用車、酒店接送用車等,都是固定路線、固定時(shí)間、固定停靠站?？?但是對于是否可以納入班車業(yè)務(wù)按照簡易征收方式納稅的問題,目前《應(yīng)稅服務(wù)范圍注釋》并未直接給出答案,需要文件作進(jìn)一步更新和統(tǒng)一。除此以外,還存在一些難以劃分的應(yīng)稅服務(wù)。例如,某大型交通運(yùn)輸企業(yè)C,提供貨物運(yùn)輸服務(wù)、貨物運(yùn)輸代理服務(wù)、倉儲服務(wù)以及裝卸搬運(yùn)服務(wù)等多種業(yè)務(wù)?！耙惑w化”是這類交通運(yùn)輸企業(yè)的發(fā)展趨勢,然而企業(yè)在實(shí)際經(jīng)營中很難將運(yùn)輸服務(wù)和物流輔助服務(wù)的經(jīng)營收入進(jìn)行人為的剝離和區(qū)分,在一定程度上也不利于物流企業(yè)朝著一體化經(jīng)營的方向發(fā)展。1.3營改增試點(diǎn)方案缺乏關(guān)于增值稅服務(wù)強(qiáng)調(diào)稅收征管中的切實(shí)問題營改增試點(diǎn)將試點(diǎn)企業(yè)在征收營業(yè)稅時(shí)享受的部分優(yōu)惠政策平移到了增值稅上,以期平穩(wěn)過渡。但是這些優(yōu)惠政策的承繼,相對從前對應(yīng)的營業(yè)稅優(yōu)惠政策的文件來說,還是略顯簡單。如注冊在中國服務(wù)外包示范城市的企業(yè)從事離岸服務(wù)外包業(yè)務(wù)中取得的應(yīng)稅服務(wù)免征增值稅政策中,僅對“離岸服務(wù)外包業(yè)務(wù)”作了簡單解釋。其并未像《財(cái)政部國家稅務(wù)總局商務(wù)部關(guān)于示范城市離岸服務(wù)外包業(yè)務(wù)免征營業(yè)稅的通知》(財(cái)稅64號)出臺相應(yīng)政策時(shí),對“中國服務(wù)外包示范城市”以及“享受免稅的服務(wù)外包業(yè)務(wù)具體范圍”有詳細(xì)規(guī)定。因此,營改增試點(diǎn)后該項(xiàng)優(yōu)惠政策的具體操作過程和細(xì)節(jié)解釋中,仍然需要參照原免征營業(yè)稅的財(cái)稅64號文的口徑。同樣的問題也出現(xiàn)在“試點(diǎn)納稅人提供技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢技術(shù)服務(wù)”免征增值稅的優(yōu)惠政策上,對于免征增值稅的技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)銷售額的確定方法仍需參照免征營業(yè)稅的財(cái)稅字273號的有關(guān)口徑。上述情況給稅務(wù)機(jī)關(guān)的工作帶來了一定的被動,且很難與依法行政的要求相匹配。1.4物流有限公司與個(gè)體運(yùn)輸戶的關(guān)系增值稅專用發(fā)票是為加強(qiáng)增值稅抵扣管理,根據(jù)增值稅的特點(diǎn)設(shè)計(jì)的,具有一定的貨幣功能。在我國以票控稅的管理制度下,發(fā)票使用不規(guī)范會直接給企業(yè)帶來稅務(wù)稽查以及核定征收等納稅風(fēng)險(xiǎn)。虛開或虛受發(fā)票的風(fēng)險(xiǎn)在貨物運(yùn)輸和貨運(yùn)代理行業(yè)應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注。上海某物流有限公司(以下簡稱L公司)在經(jīng)營貨物道路運(yùn)輸業(yè)務(wù)的過程中,將部分運(yùn)輸業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)包給個(gè)體運(yùn)輸戶,L公司在以現(xiàn)金(支票)方式支付給個(gè)體運(yùn)輸戶貨款的同時(shí),接受了個(gè)體運(yùn)輸戶提供的M公司的貨運(yùn)代理發(fā)票。調(diào)查證實(shí)L公司與M公司無業(yè)務(wù)往來,亦未向M公司支付貨物運(yùn)輸代理費(fèi)用,發(fā)票是個(gè)體運(yùn)輸戶通過互聯(lián)網(wǎng)以支付開票費(fèi)的方式取得的增值稅專用發(fā)票。作為貨運(yùn)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中主要的成本項(xiàng)目汽油費(fèi),由于取得中石油、中石化的正規(guī)發(fā)票能按17%的稅率抵扣,在近期的稽查案例中,已經(jīng)發(fā)現(xiàn)某些不法分子利用個(gè)人消費(fèi)者在加油站加油不主動索取發(fā)票,隨手丟棄加油小票的空子,與一些貨運(yùn)企業(yè)相勾結(jié),定期收集加油小票到加油站開具發(fā)票。根據(jù)相關(guān)部門對貨運(yùn)企業(yè)的燃料費(fèi)測算,超過收入30%~40%的燃油耗用存在虛受燃油發(fā)票抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的嫌疑。1.5對企業(yè)稅收征管中的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行調(diào)整在“營改增”背景下,大部分企業(yè)的稅負(fù)成本有所降低,但稅收合規(guī)成本卻在提高。特別是試點(diǎn)初期,相關(guān)政策在不斷地完善中,現(xiàn)行的政策適用期相對較短。試點(diǎn)企業(yè)需要根據(jù)自身行業(yè)的特點(diǎn),對相關(guān)政策進(jìn)行不斷的學(xué)習(xí)和消化。比如,根據(jù)財(cái)稅111號的相關(guān)規(guī)定,試點(diǎn)納稅人提供應(yīng)稅服務(wù),按照國家有關(guān)營業(yè)稅政策規(guī)定差額征收營業(yè)稅的,允許其以取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用,扣除支付給非試點(diǎn)納稅人價(jià)款后的余額為銷售額。而自2013年8月1日開始執(zhí)行的財(cái)稅37號文,取消了除有形動產(chǎn)融資租賃外的差額征稅政策。假如企業(yè)沒有及時(shí)接到政策變更的信息,就會導(dǎo)致其繼續(xù)按照老辦法計(jì)算銷售額,造成銷售額未足額申報(bào),從而產(chǎn)生政策執(zhí)行的風(fēng)險(xiǎn)。從中我們不難看出,以上的納稅風(fēng)險(xiǎn)是由納稅人的非主觀故意造成的。因此,一方面需要納稅人積極適應(yīng)稅收政策的變化,對經(jīng)營模式進(jìn)行調(diào)整,以規(guī)避稅收風(fēng)險(xiǎn);另一方面,需要稅務(wù)部門加大宣傳力度,做好從政策發(fā)布到落實(shí)的銜接工作。2“益業(yè)”的績效管理2.1關(guān)于增值稅“擴(kuò)圍”的調(diào)整增值稅是一個(gè)運(yùn)行相對復(fù)雜的稅種,在稅率設(shè)計(jì)上既要考慮納稅人對稅收負(fù)擔(dān)的承受能力,不至于因增值稅的稅率水平而影響納稅人的正常生產(chǎn)經(jīng)營;同時(shí),也要考慮在目前地方稅源尚未培育的情況下,過低的稅率對財(cái)政收入的影響。盡可能避免因稅率檔次過多而增加稅收征管難度,不利于納稅人的稅收遵從。因此,筆者認(rèn)為在增值稅“擴(kuò)圍”中,應(yīng)當(dāng)減少增值稅稅率檔次,適當(dāng)降低增值稅基本稅率。十八屆三中全會通過的《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》中作出這樣的要求,“推進(jìn)增值稅改革,適當(dāng)簡化稅率”。據(jù)此,2014年6月18日,財(cái)政部、國家稅務(wù)總局發(fā)布了《關(guān)于簡并增值稅征收率政策的通知》(財(cái)稅57號),為了簡并和統(tǒng)一增值稅征收率,將6%和4%的增值稅征收率統(tǒng)一調(diào)整為3%。本文認(rèn)為在不久的將來,現(xiàn)行的增值稅稅率也必將作出適當(dāng)?shù)暮啿⒑驼{(diào)整。隨著“營改增”試點(diǎn)的進(jìn)展,我們應(yīng)該不斷總結(jié)經(jīng)驗(yàn),完善“營改增”制度,簡化稅率檔次。政府對需要刺激發(fā)展的部分行業(yè),不必通過設(shè)置更多的低稅率達(dá)到降低稅負(fù)的目的,可以考慮通過增值稅即征即退或先征后退等優(yōu)惠政策給予支持。2.2航空濕租業(yè)務(wù)納入營改增試點(diǎn)范圍由于現(xiàn)行“營改增”《應(yīng)稅服務(wù)范圍注釋》是在《營業(yè)稅稅目注釋》的基礎(chǔ)之上進(jìn)行了一系列的結(jié)構(gòu)性調(diào)整,包括改造、完善和概念創(chuàng)新。具體表現(xiàn)為針對某些行業(yè)進(jìn)行了細(xì)化解釋、重組歸類、重新界定等處理。例如,將滿足一定條件的航空運(yùn)輸濕租業(yè)務(wù)列為航空運(yùn)輸服務(wù),納入營改增試點(diǎn)范圍,這是營業(yè)稅稅目的注釋內(nèi)容中所沒有提及的。由于《營業(yè)稅稅目注釋》中對行業(yè)的界定標(biāo)準(zhǔn)還是比較清晰的,因此,《應(yīng)稅服務(wù)范圍注釋》的逐步完善,可以參照現(xiàn)行《營業(yè)稅稅目注釋》的相關(guān)解釋或是借鑒相關(guān)統(tǒng)計(jì)部門的國民經(jīng)濟(jì)行業(yè)分類。同時(shí),由于新興業(yè)態(tài)層出不窮,這就要求稅務(wù)部門應(yīng)密切關(guān)注、不斷跟蹤各行業(yè)試點(diǎn)的新情況、新問題,廣泛收集仍存在模糊界定的應(yīng)稅服務(wù),重新整理并及時(shí)更新《應(yīng)稅服務(wù)范圍注釋》。但由于政策的滯后性,在目前無法窮盡列舉的前提下,是否能通過服務(wù)的目的、性質(zhì)、對象以及手段等角度來做出區(qū)分和甄別,是一個(gè)值得我們繼續(xù)思考和探索的問題。2.3根據(jù)營改增及時(shí)發(fā)放優(yōu)惠政策逐步完善各項(xiàng)政策規(guī)定,做好政策試點(diǎn)的先發(fā)效應(yīng)。一方面,為繼續(xù)順利推行“營改增”,必須逐步完善政策中各項(xiàng)規(guī)定,使政府、稅務(wù)部門和企業(yè)做到有據(jù)可依,同時(shí)完善稅法以形成一條完整的增值稅抵扣鏈條,有條不紊地將“營改增”從試點(diǎn)推行至全國。例如原先征收營業(yè)稅時(shí)企業(yè)所享受的優(yōu)惠政策,在營改增初期,為了能使改革平穩(wěn)過渡,采取了將營業(yè)稅優(yōu)惠平移到增值稅上的方法。但是隨著營改增的深入,應(yīng)該逐步落實(shí)配套的優(yōu)惠政策,對于通過改革能消除重復(fù)征稅的應(yīng)予以取消相應(yīng)的優(yōu)惠政策,對于某些特定行業(yè),由于房租、物業(yè)費(fèi)等暫時(shí)無法納入增值稅抵扣鏈條,因此應(yīng)該出臺相應(yīng)的優(yōu)惠政策予以扶持。另一方面,由于稅制改革涉及面較廣,利益調(diào)整復(fù)雜,為保證順利實(shí)施,在部分地區(qū)和部分行業(yè)開展試點(diǎn)十分必要,采用“成熟一批、推廣一批”的方法,逐步將營改增配套政策形成一個(gè)完整的體系,陸續(xù)推廣到全國范圍。2.4加強(qiáng)企業(yè)紅字發(fā)票投管對于前述營改增試點(diǎn)中違規(guī)使用發(fā)票的情況,稅務(wù)機(jī)關(guān)可從發(fā)票自身信息、受票方承運(yùn)方資金流、運(yùn)輸業(yè)務(wù)運(yùn)營流程、運(yùn)營能力等角度著手,加大核查力度,及時(shí)有效地控制風(fēng)險(xiǎn)。首先,加強(qiáng)企業(yè)紅字通知單申請、使用及撤銷管理,完善大廳紅字發(fā)票通知單核銷流程。加強(qiáng)對紅字發(fā)票通知單的開具申請資料審核,規(guī)范企業(yè)通知單開具使用,應(yīng)每月督促企業(yè)對不使用的紅字發(fā)票通知單及時(shí)回收交大廳撤銷作廢,防止未使用的紅字發(fā)票通知單被錯誤或惡意使用,同時(shí)也有利于對紅字發(fā)票通知單進(jìn)行后續(xù)的監(jiān)控。其次,充分利用紅字發(fā)票通知單系統(tǒng),結(jié)合系統(tǒng)后臺數(shù)據(jù)監(jiān)控,克服系統(tǒng)缺陷,加強(qiáng)紅字發(fā)票通知單的核銷管理。將相關(guān)的紅字發(fā)票通知單信息導(dǎo)入綜合征管軟件,每月與申報(bào)表作“一窗式”比對,變事后監(jiān)控為事中監(jiān)控。同時(shí),對于紅字發(fā)票對應(yīng)藍(lán)字發(fā)票的代碼和發(fā)票號碼與出口退稅已申報(bào)發(fā)票比對,核查相關(guān)藍(lán)票信息多退稅信息。最后,盡快將貨運(yùn)票企業(yè)納入紅字發(fā)票通知單管理。營改增后,貨運(yùn)專用發(fā)票開具紅字專用發(fā)票通知單,比照增值稅專用發(fā)票辦理,但是目前還處于體外流轉(zhuǎn)的階段,存在潛在的開票風(fēng)險(xiǎn),應(yīng)盡快將貨運(yùn)票企業(yè)納入紅字發(fā)票通知單管理。建議在征管系統(tǒng)或貨運(yùn)發(fā)票系統(tǒng)中創(chuàng)建“貨運(yùn)專票管理模塊”,將貨物運(yùn)輸專用發(fā)票列入日常管理監(jiān)控,按月開展貨運(yùn)專票認(rèn)證信息與貨運(yùn)失控票信息比對,對已抵扣的不符合規(guī)定的失控貨運(yùn)專票予以追繳。2.5加大政策宣傳的力度針對“營改增”各行業(yè)特點(diǎn),稅務(wù)部門要在政策允許的范圍內(nèi)對企業(yè)加強(qiáng)專項(xiàng)輔導(dǎo)和政策扶持,為企業(yè)營造有利的發(fā)展空間。首先,利用報(bào)紙、網(wǎng)絡(luò)等媒體大力宣傳“營改增”的背景、內(nèi)容及意義,切實(shí)做好政策宣傳和解釋工作,開展個(gè)性化宣傳輔導(dǎo),使企業(yè)及時(shí)、全面了解政策,化解納稅風(fēng)險(xiǎn)