會計經(jīng)驗(yàn)：房地產(chǎn)業(yè)營改增一般計稅方法的財稅處理

房地產(chǎn)業(yè)營改增一般計稅方法的財稅處理房地產(chǎn)業(yè)營改增一般計稅方法的財稅處理

《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財稅〔2016〕36號）、國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布《房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法》的公告（國家稅務(wù)總局公告2016年第18號）（以下簡稱《稅總2016年18號公告》）明確了房地產(chǎn)業(yè)營改增的稅務(wù)處理政策。與營改增前繳納營業(yè)稅相比，在納稅義務(wù)發(fā)生時間確認(rèn)、預(yù)繳稅款、銷售額的余額計算、納稅申報填列等方面都發(fā)生很大的變化，因此房地產(chǎn)企業(yè)在財稅處理工作中，需特別關(guān)注。

現(xiàn)舉例說明房地產(chǎn)企業(yè)營改增后一般計稅方法下的財稅處理

例、甲公司是一家主營房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營的企業(yè)，機(jī)構(gòu)所在地梁園區(qū)，開發(fā)的A房地產(chǎn)項(xiàng)目在睢陽區(qū)。該項(xiàng)目《建筑工程施工許可證》登記的開工日期在2016年4月30日前。本次營改增中，登記為一般納稅人，對A房地產(chǎn)項(xiàng)目選擇了一般計稅方法計稅。

已知，甲公司為開發(fā)A項(xiàng)目，取得土地150，000平方米，土地出讓金財政收據(jù)金額30，000萬元；A項(xiàng)目總可售面積390，000平方米。

2016年5月份，A項(xiàng)目尚未完工，預(yù)售收入10，000萬元，對應(yīng)的建筑面積10，000平方米。

2016年6月份，購進(jìn)用于A項(xiàng)目的建材鋼筋100萬元，進(jìn)項(xiàng)稅額17萬元；就5月份預(yù)售的10，000萬元房款，給業(yè)主開具了增值稅發(fā)票。該月期初沒有進(jìn)項(xiàng)稅額留抵。

說明：一般納稅人開發(fā)的房地產(chǎn)老項(xiàng)目，可以選擇一般計稅方法納稅申報，稅率11%.其納稅處理與一般納稅人開發(fā)的房地產(chǎn)新項(xiàng)目沒有質(zhì)的不同。

5月份的財稅處理

收到預(yù)售房款時

借：銀行存款10000

貸：預(yù)收賬款未開票未計稅房款10000

說明：營改增后，銷售不動產(chǎn)的納稅義務(wù)較營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間后移，收到預(yù)收款的當(dāng)天不再是銷售不動產(chǎn)的納稅義務(wù)發(fā)生時間。當(dāng)?shù)搅碎_票或產(chǎn)權(quán)發(fā)生轉(zhuǎn)移或合同約定的交房日期，才確認(rèn)納稅義務(wù)發(fā)生。但為了保證財政收入的均衡入庫，《稅總2016年18號公告》第十條、第十一條明確：一般納稅人采取預(yù)收款方式銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，應(yīng)在收到預(yù)收款時按照3%的預(yù)征率預(yù)繳增值稅。應(yīng)預(yù)繳稅款=預(yù)收款÷（1+適用稅率或征收率）x3%；適用一般計稅方法計稅的，按照11%的適用稅率計算。

甲公司在次月申報期之內(nèi)，按照3%預(yù)征率，計算出預(yù)繳稅款270.27（10，000/（1+11%）x3%），向項(xiàng)目所在地睢陽區(qū)國稅局預(yù)繳稅款。

借：應(yīng)交稅費(fèi)-未交增值稅270.27

貸：銀行存款270.27

預(yù)繳稅款表的填列

2016年5月，收到預(yù)收款10，000萬元，因?yàn)闆]開具發(fā)票，應(yīng)填報《增值稅預(yù)繳稅款表》，無需在《增值稅納稅申報表》第1行按適用稅率計稅銷售額欄中填報。在《增值稅預(yù)繳稅款表》中第2行的第1列填寫10，000，第2列填寫0，第3列填寫3%，第4列填寫270.27

6月份的財稅處理

收到建材發(fā)票并驗(yàn)收入庫時

借：原材料100

應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)繳增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）17

貸：銀行存款117

將5月份預(yù)售的10，000萬元房款，自行給業(yè)主開具了增值稅發(fā)票，銷售額9，009.01，銷項(xiàng)稅額990.99，并在本月確認(rèn)銷項(xiàng)稅額。

借：預(yù)收帳款未開票未計稅房款10，000

貸：預(yù)收帳款已開票已計稅房款9，009.01

應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)繳增值稅（銷項(xiàng)稅額）990.99

《稅總2016年18號公告》第四條：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，適用一般計稅方法計稅，按照取得的全部價款和價外費(fèi)用，扣除當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項(xiàng)目對應(yīng)的土地價款后的余額計算銷售額。銷售額=（全部價款和價外費(fèi)用-當(dāng)期允許扣除的土地價款）÷（1+11%）

允許扣除的土地價款：10000÷390000x30000=769.23

土地價款所對應(yīng)的稅額：769.23÷（1+11%）x11%=76.23

借：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)繳增值稅（營改增抵減的銷項(xiàng)稅額）76.23

貸：營業(yè)外收入76.23

說明：①營改增政策明確的余額計稅辦法是扣額法，而增值稅會計核算上使用的是扣稅法。因?yàn)榧坠鞠驑I(yè)主開票時，已經(jīng)按發(fā)票上的銷售額和稅額在帳目中記載，如果不做該筆分錄，直接按應(yīng)稅收入抵扣土地價款后的余額計稅，將導(dǎo)致賬、表應(yīng)繳稅款數(shù)據(jù)有差異，即實(shí)際按報表正確交稅后賬面仍然有未交稅款余額。②將允許扣除的土地價款對應(yīng)的稅額視為政府給予企業(yè)的減免稅優(yōu)惠，所以計入營業(yè)外收入科目。

借：應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)繳增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅）897.76

貸：應(yīng)交稅費(fèi)未繳增值稅897.76

預(yù)繳稅款的抵減

《稅總2016年18號公告》第十四條明確，一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目適用一般計稅方法計稅的，以當(dāng)期銷售額和11%的適用稅率計算當(dāng)期應(yīng)納稅額，抵減已預(yù)繳稅款后，向主管國稅機(jī)關(guān)申報納稅。未抵減完的預(yù)繳稅款可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減。

本月應(yīng)申報繳納的稅款627.49（990.99-17-76.23-270.27=897.76-270.27），按照財稅〔2016〕36號附件2第一條第（十）款項(xiàng)規(guī)定，向公司機(jī)構(gòu)所在地梁園區(qū)國稅局納稅申報。

借：應(yīng)交稅費(fèi)未繳增值稅627.49

貸：銀行存款627.49

納稅申報表的填列

納稅申報時，需填列《國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)后增值稅納稅申報有關(guān)事項(xiàng)的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第13號）和《國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整增值稅納稅申報有關(guān)事項(xiàng)的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第27號）下發(fā)的報表。

在《增值稅納稅申報表附列資料（一）》第4行的第1列填寫9009.01，第2列填寫990.99，第12列填寫769.23，第13列生成9230.77，第14列生成914.76萬元；在《增值稅納稅申報表附列資料（二）》第2欄金額欄填寫100，稅額欄填寫17；在《增值稅納稅申報表附列資料（三）》第2欄的第1列填寫10000，在第3列、4列、5列均填寫769.23；在《增值稅納稅申報表附列資料（四）》序號4的第1列和第4列各填寫270.27；在《本期抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額結(jié)構(gòu)明細(xì)表》第2欄的金額欄填寫100，稅額欄填寫17

《增值稅納稅申報表》主表一般項(xiàng)目列本月數(shù)欄目內(nèi)填寫或生成如下數(shù)字：第1欄9009.01，第11欄914.76，第18欄17，第24欄897.76，第27欄（=28欄）270.27，第34欄627.49

經(jīng)過以上財稅處理，應(yīng)繳增值稅的賬、表數(shù)據(jù)無差異。

（為了便于敘述，本文中會計分錄及報表中的金額單位均為萬元。