利潤報表和利潤分配合并編制及抵銷處理

1、合并利潤表和合并利潤分配表是以母公司和納入合并范圍的子公司的個別利潤表和個別利潤分配表為基礎(chǔ)編制的。利潤表和利潤分配表作為以單個企業(yè)為會計主體進(jìn)行會計核算的結(jié)果，它從母公司本身或子公司本身反映一定會計期間經(jīng)營成果的形成及分配情況。在以其個別利潤表及個別利潤分配表為基礎(chǔ)計算的收益和費(fèi)用等項目的加總數(shù)額中，也必然包含有重復(fù)計算的因素。在編制合并利潤表和合并利潤分配表時，也需要這些重復(fù)的因素予以扣除。 編制合并利潤報表和合并利潤分配表時需要進(jìn)行抵銷處理的項目，主要有如下項目：（1）內(nèi)部銷售收入和內(nèi)部銷售成本項目（2）內(nèi)部投資項目，包括內(nèi)部利息收入與利息支出項目、內(nèi)部權(quán)益性資本投資收益項目（3）管理費(fèi)

2、用項目，即管理費(fèi)用中的內(nèi)部應(yīng)收賬款計提的壞帳準(zhǔn)備等（4）納入合并范圍的子公司利潤分配項目。 連續(xù)編制合并利潤及利潤分配表，由于利潤及利潤分配表是反映企業(yè)一定會計期間經(jīng)營成果及其分配情況的會計報表，其上期末分配利潤就是本期利潤分配表期初末分配利潤。本期編制合并會計報表是以本期母公司和子公司當(dāng)期的個別會計報表編制的，隨著上期編制合并會計報表時內(nèi)部末實現(xiàn)損益的抵銷，以個別會計報表為基礎(chǔ)加總得出的期初未分配利潤與上一會計期間合并利潤分配表中的未分配利潤數(shù)額之間則將發(fā)生差額。為此，編制合并利潤分配表時，必須將加總得出的期初未分配利潤中因內(nèi)部交易包含的未實現(xiàn)損益抵銷，調(diào)整本期期初未分配利潤數(shù)額。 現(xiàn)在會計

3、理論連續(xù)合并利潤及利潤分配表一般按以下思路處理，（1）抵銷上期編制合并報表中內(nèi)部交易對本期期初未分配利潤的影響，借（貸）期初未分配利潤，貸（借）相關(guān)科目（壞帳準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)原價）（2）抵銷本期內(nèi)部交易對本期利潤影響，即依據(jù)上期期末影響數(shù)，對本期內(nèi)部交易的影響增加或減少數(shù)作調(diào)整，借（貸）費(fèi)用類科目等，貸（借）與之對應(yīng)科目（壞帳準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)原價等） 以內(nèi)部應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備的處理為例予以說明 在連續(xù)編制合并會計利潤報表時，首先應(yīng)將上期管理費(fèi)用中抵銷的內(nèi)部應(yīng)收賬款提的壞賬準(zhǔn)備對本期期初分配利潤的影響予以抵銷，即按上期管理費(fèi)用項目中抵銷的內(nèi)部應(yīng)收賬款計提的壞賬準(zhǔn)備數(shù)額，借記“壞帳準(zhǔn)備”項目，貸記“期

4、初未分配利潤”項目，其次，對本期內(nèi)部應(yīng)收賬款在個別會計報表中補(bǔ)提或沖銷的壞帳準(zhǔn)備數(shù)額（內(nèi)部應(yīng)收賬款增減計提的壞賬準(zhǔn)備）也應(yīng)予以抵銷，即按本期期末內(nèi)部應(yīng)收賬款在個別資產(chǎn)負(fù)債表中補(bǔ)提的壞帳準(zhǔn)備數(shù)額，借記“壞賬準(zhǔn)備”項目，貸記“管理費(fèi)用”項目（或按照本期期末內(nèi)部應(yīng)收賬款在個別資產(chǎn)負(fù)債表中沖銷的壞賬準(zhǔn)備數(shù)額，借記“管理費(fèi)用”項目，貸記“壞賬準(zhǔn)備”項目。 例1某母公第一期個別資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)收賬款50000元，全部為內(nèi)部應(yīng)收帳款，其內(nèi)部應(yīng)收賬款按5%計提壞賬準(zhǔn)備，壞賬準(zhǔn)備數(shù)額為250元，第二期資產(chǎn)負(fù)債表對子公司內(nèi)部應(yīng)收賬款為66000元，壞賬準(zhǔn)備數(shù)額為330元，內(nèi)部應(yīng)賬款補(bǔ)提壞賬準(zhǔn)備80元，第三期資產(chǎn)負(fù)債

5、表對子公司內(nèi)部應(yīng)收賬款為32000元，沖銷內(nèi)部應(yīng)收賬款計提壞賬準(zhǔn)備170元。編制合并會計報表抵銷分錄如下：（應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款抵銷分錄略） 第一期： 將內(nèi)部應(yīng)收賬款計提的壞賬準(zhǔn)備予以抵銷 借：壞賬準(zhǔn)備：250 貸：管理費(fèi)用 250 第二期： (1) 將上期內(nèi)部應(yīng)收賬款計提的壞賬準(zhǔn)備予以抵銷，調(diào)整期初末分配利潤數(shù)額 借：壞賬準(zhǔn)備250 貸：期初末分配利潤250 (2) 將內(nèi)部應(yīng)收賬款增加計提的壞帳準(zhǔn)備抵銷 借：壞賬準(zhǔn)備80 貸：管理費(fèi)用80 第三期：將上期內(nèi)部應(yīng)收賬款計提的壞賬準(zhǔn)備予以抵銷調(diào)整期初末分配利潤數(shù)額 (1)借：壞帳準(zhǔn)備330 貸：期初末分配利潤330 (2)將內(nèi)部應(yīng)收賬款減少而沖減的

6、壞帳準(zhǔn)備抵銷 借：管理費(fèi)用170 貸：壞帳準(zhǔn)備170 筆者認(rèn)為以上處理方法在連續(xù)編制會計利潤及利潤分配表時依據(jù)上期期末影響數(shù)，對本期內(nèi)部交易的影響增加或減少數(shù)作抵銷，不易操作，而且對發(fā)生的內(nèi)部未實現(xiàn)利潤轉(zhuǎn)出企業(yè)情況未作處理，可按如下思路分析抵銷 一、期初內(nèi)部交易(1)在發(fā)生時直接按發(fā)生的數(shù)額及相關(guān)科目作相反分錄抵銷，借（貸）收入類，貸（借）費(fèi)用類，視同損益全部實現(xiàn)，月末按內(nèi)部交易保留在企業(yè)內(nèi)資產(chǎn)或負(fù)債相關(guān)科目中的未實現(xiàn)損益作抵銷調(diào)整分錄，借（貸）費(fèi)用類科目，貸（借）相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債。 二、連續(xù)編制報表時（1）抵銷上期編制合并報表中內(nèi)部交易對本期期初未分配利潤的影響，借（貸）期初未分配利潤，貸（借

7、）上期相對應(yīng)的成本費(fèi)用科目，理解為上期內(nèi)部交易對期初未分配利潤影響在本期變得以實現(xiàn)；（2）依據(jù)期末內(nèi)部交易對應(yīng)科目（資產(chǎn)或負(fù)債或相關(guān)科目）期末數(shù)中包含的未實現(xiàn)的損益作抵銷調(diào)整，借（貸）成本費(fèi)用類，貸（借）資產(chǎn)或負(fù)債及相關(guān)科目；（3）對原內(nèi)部交易損益非正常轉(zhuǎn)出本企業(yè)以外得以實現(xiàn)部分（與原內(nèi)部交易對應(yīng)損益不同，如營業(yè)損益變?yōu)榉菭I業(yè)損益等），對應(yīng)轉(zhuǎn)出損益科目作轉(zhuǎn)出調(diào)整，借（貸）成本費(fèi)用類，貸（借）對應(yīng)轉(zhuǎn)出損益科目。 舉例說明如下： 例2同例1 在連續(xù)編制合并會計報表時，將上期管理費(fèi)用中抵銷的內(nèi)部應(yīng)收賬款提的壞賬準(zhǔn)備對本期期初分配利潤的影響予以抵銷，即按上期管理費(fèi)用項目中抵銷的內(nèi)部應(yīng)收賬款計提的壞賬準(zhǔn)

8、備數(shù)額，借記“管理費(fèi)用”項目，貸記“期初未分配利潤”項目，再其次，按期未內(nèi)部應(yīng)收賬款數(shù)應(yīng)計的壞賬準(zhǔn)備數(shù)對內(nèi)部交易抵銷，借記（貸記）“壞賬準(zhǔn)備”項目，貸記（借記）“管理費(fèi)用”項目 第一期： 將內(nèi)部應(yīng)收賬款計提的壞賬準(zhǔn)備予以抵銷 借：壞賬準(zhǔn)備：250 貸：管理費(fèi)用 250 第二期 (1) 將上期內(nèi)部應(yīng)收賬款計提壞賬準(zhǔn)備發(fā)生的費(fèi)用視同在本期實現(xiàn)，調(diào)整期初末分配利潤數(shù)額 借：管理費(fèi)用250 貸：期初末分配利潤250 (2) 對期未壞帳準(zhǔn)備中包含的未實現(xiàn)損益調(diào)整 借：壞賬準(zhǔn)備330 貸：管理費(fèi)用330 第三期： (1) 將上期內(nèi)部應(yīng)收賬款計提的壞賬準(zhǔn)備發(fā)生的費(fèi)用視同在本期實現(xiàn)，調(diào)整期初末分配利潤數(shù)額 借

9、：管理費(fèi)用330 貸：期初末分配利潤330 (2) 對期未壞帳準(zhǔn)備中包含的未實現(xiàn)損益調(diào)整 借：壞賬準(zhǔn)備160 貸：管理費(fèi)用160 例3、假設(shè)母公司，公司內(nèi)部存在相互銷售產(chǎn)品作為管理用固定資產(chǎn)使用，售價500000元，其生產(chǎn)的成本為300000元，按500000元原價入賬，并在期個別資產(chǎn)負(fù)債表中列示，假設(shè)該固資立產(chǎn)按5年使用期計提折舊，預(yù)計凈殘值為零，該固定資產(chǎn)交易為本年1月1日，為簡化抵銷處理，該固定資產(chǎn)按12月計提折舊。 對因內(nèi)部交易形成固定資產(chǎn)的處理： 第一期： (1)將內(nèi)部交易視同收益全部實現(xiàn)作抵銷分錄 借：主營業(yè)務(wù)收入500000 貸：主營業(yè)務(wù)成本500000 (2)按內(nèi)部交易未實現(xiàn)損

10、益作抵銷調(diào)整分錄 借：主營業(yè)務(wù)成本200000 貸：固定資產(chǎn)原價200000 第二期：假設(shè)該固定資產(chǎn)期末未處理 (1)將上期內(nèi)部交易包含的未分配利潤視同在本期實現(xiàn)予以抵銷，調(diào)整期初末分配利潤數(shù)額 借：期初未分配利潤200000 貸：主營業(yè)務(wù)成本200000 (2)將期末內(nèi)部交易產(chǎn)生固定資產(chǎn)中包含的未實利潤作抵銷調(diào)整 借：主營業(yè)務(wù)成本200000 貸：固定資產(chǎn)原價200000 以后各期如果該固定資產(chǎn)未處理，分錄同第二期 第三期：如果該固定資產(chǎn)處理，記入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出，此處不管該固定是否是到期清理或不到期清理，或非貸幣性資產(chǎn)交易等。 則(1)將上期內(nèi)部交易包含的未分配利潤視同在本期實現(xiàn)予以

11、抵銷，調(diào)整期初末分配利潤數(shù)額 借：期初未分配利潤200000 貸：主營業(yè)務(wù)成本200000 (2)原內(nèi)部交易損益轉(zhuǎn)出本企業(yè)外，對應(yīng)轉(zhuǎn)出損益科目 借：主營業(yè)務(wù)成本200000 貸：營業(yè)外收入（或營業(yè)外支出）200000 相應(yīng)地，該固定資產(chǎn)折舊的抵銷 第一期：根椐折舊額 借：累計折舊40000 貸：管理費(fèi)用40000 第二期：(1)將上期折舊包含的內(nèi)部未實現(xiàn)損益抵銷，視同上期折舊產(chǎn)生的損益在本期變?yōu)楝F(xiàn)實 借：管理費(fèi)用40000 貸：期初未分配利潤40000 (2)將期未內(nèi)部交易產(chǎn)生固定資產(chǎn)計提的累計折舊數(shù)中包含的未實現(xiàn)利潤抵銷 借：累計折舊80000 貸：管理費(fèi)用80000 第三期：如果該固定資產(chǎn)

12、處理，記入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出，此處不管該固定是否是到期清理或不到期清理，或非貸幣性資產(chǎn)交易等。 則(1)將上期折舊包含的內(nèi)部未實現(xiàn)損益抵銷，視同上期折舊產(chǎn)生的損益在本期變?yōu)楝F(xiàn)實 借：管理費(fèi)用80000 貸：期初未分配利潤80000 (2)原內(nèi)部交易產(chǎn)生的累計折舊損益轉(zhuǎn)出本企業(yè)外，對應(yīng)轉(zhuǎn)出損益科目 借：營業(yè)外收入（或營業(yè)外支出）120000 貸：管理費(fèi)用120000 注：1、對多個子公司連續(xù)合并報表時，按內(nèi)部交易類型合并，只須了解期初及期末內(nèi)部交易包含的未實現(xiàn)損益總數(shù)，進(jìn)行抵銷調(diào)，再對本期非正常轉(zhuǎn)出公司外的原內(nèi)部未實現(xiàn)損益調(diào)整。 綜上所述合并利潤及利潤分配表具體抵銷分錄如下： 1、對內(nèi)部應(yīng)收

13、應(yīng)付項目引發(fā)計提壞準(zhǔn)備 M (1)發(fā)生時 借： 壞帳準(zhǔn)備 M 貸： 管理費(fèi)用 M (2)以后各期 a：抵銷上期期初影響 M 借：管理費(fèi)用 M 貸：期初未分配利潤 M b：按期未壞帳準(zhǔn)備余額 N 借：壞帳準(zhǔn)備 N 貸：管理費(fèi)用 N 2、對內(nèi)部交易形成存貨： （一）第一期 (1)發(fā)生時按發(fā)生交易額 X 借：主營業(yè)務(wù)收入 X 貸：主營業(yè)務(wù)成本 X (2)按期未按存貨中包含的未分實現(xiàn)損益 M 借：主營業(yè)務(wù)成本 M 貸：存貨 M （二）第二期及以后各期 a 抵銷上期影響數(shù) M 借：期初未分配利潤 M 貸：主營業(yè)務(wù)成本 M b 本期另發(fā)生數(shù)交易時按交易額 X1 借：主營業(yè)務(wù)收入 X1 貸：主營業(yè)務(wù)成本 X

14、1 c 按期末存貨中包含的內(nèi)部交易未實現(xiàn)損益數(shù) N 借：主營業(yè)務(wù)成本 N 貸：存貨 N d 按本期存貨中包含的內(nèi)部交易未實現(xiàn)損益轉(zhuǎn)出業(yè)外計入營業(yè)外收入等相關(guān)科目數(shù) N1 借：主營業(yè)務(wù)成本 N1 貸：營業(yè)外收入等相關(guān)科目 N1 3、對內(nèi)部交易形成固定資產(chǎn)： （一）第一期 a 發(fā)生時按發(fā)生交易額 X 借：主營業(yè)務(wù)收入 X 貸：主營業(yè)務(wù)成本 X b 按期未固定資產(chǎn)中包含的未分實現(xiàn)損益 X1 借：主營業(yè)務(wù)成本 X1 貸：固定資產(chǎn)原價 X1 （二）第二期及以后各期 a 抵銷上期影響數(shù) M 借：期初未分配利潤 M 貸：主營業(yè)務(wù)成本 M b 本期發(fā)生數(shù)交易時按交易額 X 借：主營業(yè)務(wù)收入 X 貸：主營業(yè)務(wù)成

15、本 X c 按期末存貨中包含的內(nèi)部交易利潤數(shù) N 借：主營業(yè)務(wù)成本 N 貸：固定資產(chǎn)原價 N d 本期固定資產(chǎn)中包含未實現(xiàn)損益轉(zhuǎn)入營業(yè)外收入等相關(guān)科目數(shù) N1 借：主營業(yè)務(wù)成本 N1 貸：營業(yè)外收入等相關(guān)科目 N1 4、對內(nèi)部交易形成固定資產(chǎn)提取折舊： （一）第一期 抵銷期末折舊中包含的未分實現(xiàn)損益 M 借：累計折舊 M 貸：管理費(fèi)用等 M （二）第二期及以后各期 a 抵銷上期影響數(shù) M 借：管理費(fèi)用等 M 貸：期初未分配利潤 M b 按期末累計折舊中包含的內(nèi)部交易利潤數(shù) N 借：累計折舊 N 貸：管理費(fèi)用等 N c 按本期累計折舊包含未實現(xiàn)利潤轉(zhuǎn)入營業(yè)外收入等相關(guān)科目 N1 借：營業(yè)外收入等相關(guān)科目 N1 貸：管理費(fèi)用 N1 5、對內(nèi)部子公司提取盈余公積 (1)第一期 借： 提取盈余公積 M 貸： 盈余公積 M (2)以后各期 a：抵銷上期期初影響 M 借：期