對我國六大會計要素中“利潤”要素的思考-會計審計

1、 對我國六大會計要素中“利潤”要素的思考 摘要：隨著我國加入WTO，2006年最新企業(yè)會計準則的頒布，我國會計準則在適應國情的基礎上，國際化趨同的需要也日益迫切。本文通過對中外會計要素的比較，重點分析了設置“利潤”要素是否合理，并提出了改進我國會計法規(guī)的意見。關鍵字：企業(yè)會計準則 會計要素 利潤一、引言會計要素問題是會計理論中的核心問題。我國在1992年頒布的企業(yè)會計準則中，首次明確確立了資產(chǎn)、負債、所有者權益、收入、費用和利潤六大會計要素。2000年12月29日的企業(yè)會計制度，關于各要素的概念、內容及相互關系的解釋也處于含糊和矛盾狀態(tài)。直到2006年財政部頒布的最新企業(yè)會計準則，也未改變六項

2、會計要素，只是對各要素的定義、分類及特征、確認等做了微小的調整。這樣會給會計教學和會計工作增添不少困惑，也會影響我國會計實務與國際接軌的步伐。國內很多學者對會計要素的研究也眾說紛紜，但至今會計法規(guī)并沒有解決這一問題。筆者就此從“利潤”要素設置的合理性進行分析，并談談自己的觀點和建議。二、中外會計要素的比較我國現(xiàn)行的會計準則包括六個會計要素，即資產(chǎn)、負債、所有者權益、收入、費用和利潤。國際會計準則委員會在1989年發(fā)布的“關于編制和提供財務報表的框架”中，將會計要素確定為資產(chǎn)、負債、產(chǎn)權、收益和費用五個。美國財務會計準則委員會在1985年12月發(fā)表的第6號財務會計概念公告中，將會計核算對象要素劃

3、分為十個，即資產(chǎn)、負債、權益、業(yè)主投資、派給業(yè)主款、收入、費用、利得、損失、綜合收益。對比國際上幾大國家會計準則中對會計要素的界定，發(fā)現(xiàn)除個別要素定義的差別以外，只有我國會計準則中明確界定了“利潤”要素，其他國家包括國際會計準則沒有界定此要素。產(chǎn)生這種差別的原因，是由對發(fā)生與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程無直接關系的交易而產(chǎn)生的各項“收入”和“支出”（即我國通常所說的“營業(yè)外收入”和“營業(yè)外支出”)處理的不同而引起的。美國不僅單獨設立了“全面收益”要素，而且細分了“收入”和“利得”、“費用”和“損失”等要素，將這些營業(yè)外的收支分別記入“利得”、“損失”要素；中國將其直接納入單獨的“利潤”要素，視為企業(yè)利潤的

4、直接組成部分；而國際會計準則對收入和費用要素的規(guī)范采用了廣義的概念，認為收入和費用的確認和計量也就是利潤的確認和計量，所以沒有單設利潤要素，而將其分別作為“收入”要素和“費用”要素的內容。三、設置“利潤”要素是否合理國內很多專家學者對會計要素問題發(fā)表了不少看法，對是否設置“利潤”要素的意見也各有側重，總結如下：（一）贊同設置“利潤”要素的理由1、由于我國營業(yè)利潤只是利潤的一部分，由“收入”與“費用”的直接配比結果尚不能得出最終的利潤，所以有必要單獨作為一個要素列出。另外，我國的“收入”、“費用”要素與國際會計準則的“收益”、“費用”要素規(guī)定的內容不一致，國際會計準則也沒有對利潤單獨定義，不存在

5、與國際接軌的問題。即使如美國會計準則設置了“利得”和“損失”要素，通過“(收入-費用)+利得-損失”這四個要素計算得出“利潤”，也只能說明它們的確認與計量是一種手段，利潤才是最終的歸屬和目的。2、利潤是利潤表中的一個最基本的項目，也是利潤分配的基礎。企業(yè)設置“利潤”要素可以為利潤分配奠定基礎。3、從我國長期的會計歷史來看，利潤要素在我國的會計理論和實踐中已經(jīng)得到廣泛認可，符合我國國情，成為中國會計的特色之一。利潤作為企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的綜合成果，是企業(yè)管理當局、投資者、債權人、政府都非常關注的信息。我國也形成了一系列關于利潤的概念體系和指標體系，利潤是我國衡量企業(yè)經(jīng)營業(yè)績的重要指標，如果取消，可

6、能會造成混亂。 上一頁1 2下一頁 （二）修訂或取消“利潤”要素的理由1、我國對利潤要素與收入、費用要素的定義范圍不一致，造成基本概念的混淆與不匹配。我國2000年底發(fā)布的企業(yè)會計制度把“利潤”要素界定為包括偶發(fā)性交易或事項在內的全部經(jīng)營活動，是“廣義”的概念；而把“收入”要素和“費用”要素界定為企業(yè)的日常經(jīng)營活動，不包括偶發(fā)性交易或事項，被界定為“狹義”概念。在我國2006年新頒布的企業(yè)會計準則中，利潤是指企業(yè)在一定會計期間的經(jīng)營成果，包括營業(yè)利潤、投資收益、利得和損失等。將日常活動產(chǎn)生的收入與支出列入收入、費用要素，而將投資收益與損失、營業(yè)外收支、補貼收入、所得稅列入利潤要素。嚴格的說，“

7、收入-費用=利潤”的等式就不應成立。2、按照會計等式中的六要素觀念，“資產(chǎn)=負債+所有者權益”，是“要素=要素+要素”；“利潤=收入-費用”，也是“要素=要素-要素”；對于擴展的會計等式，“資產(chǎn)=負債+所有者權益+收入-費用”，也還是“要素=要素+要素+要素-要素”，只能反映出五個要素的相互關系。利潤作為資金運動會計論的第六個會計要素，無法在擴展的會計等式中得到反映。3、利潤其實質是所有者權益要素的支要素，因為所有者權益是投資者對企業(yè)凈資產(chǎn)的所有權，凈資產(chǎn)包含了實現(xiàn)的利潤。所以，所有者權益要素和利潤要素之間是包含與被包含的關系，不應劃分為同級次的會計要素。同時，會計科目表中有關利潤項目，如本年

8、利潤、利潤分配等，已歸入在所有者權益類會計科目中?？墒乾F(xiàn)行準則和制度又把利潤單獨作為一項會計要素，而又沒有具體內容，通過改進，才能方便會計科目的使用和賬戶的記錄，也并不會誤導會計信息使用者。另外，利潤實際上是收入和費用對比的結果，其數(shù)量可根據(jù)會計等式推算出來。而且，利潤作為基本要素的存在，也缺乏企業(yè)實際的經(jīng)濟交易。4、利潤要素使企業(yè)披露的會計信息對信息使用者的有用性降低。由于現(xiàn)行會計中的利潤包括日常經(jīng)營活動和偶發(fā)性交易或事項的經(jīng)濟利益流入流出，對日常經(jīng)營活動經(jīng)濟利益的凈流入就不會得到投資者的重點關注，對預測未來事項的結果和據(jù)此結果做出最優(yōu)決策也會受到影響，甚至掩蓋企業(yè)人為地粉飾報表、操縱利潤的

9、行為。四、建議和意見加入WTO后，由于各國會計準則存在差異，必然會降低會計信息的可比性和有用性，從而加大國際投融資的難度和風險，也會增加會計信息差異的經(jīng)常性調整和轉換成本。客觀上就要求我國會計準則逐步與國際接軌，實現(xiàn)會計準則國際通用化。此次最新頒布的39項新企業(yè)會計準則也在很多地方體現(xiàn)了與國際準則差異逐步縮小的趨勢，但是，在會計要素的這個問題上，與國際準則還是有所不同。對此，結合上述分析，筆者建議設立廣義概念的“收入”要素和“費用”要素，取消“利潤”要素等。1、設立廣義概念的“收入”要素和“費用”要素。即將“收入”要素和“費用”要素界定為企業(yè)的日常經(jīng)營活動及偶發(fā)性交易或事項。從理論上給予會計對

10、象要素概念體系以科學的解釋，從現(xiàn)實上使其與國際會計慣例保持一致，增強適用性。2、取消“利潤”要素。兼顧國際慣例與國內實情，利潤可以作為衡量企業(yè)經(jīng)營業(yè)績的重要指標，是收入與費用相配比的結果，而不應成為與所有者權益并列的會計要素。根據(jù)會計等式“資產(chǎn)=負債+所有者權益”來分析，收入能導致所有者權益增加，費用能導致所有者權益減少，而利潤是收入與費用對比的結果，是從屬于收入和費用的衍生物。所以，取消利潤要素，使“收入-費用”反映的是企業(yè)的實際經(jīng)營業(yè)績，不再與過去的利潤定義相混淆。3、為了遏制企業(yè)人為操縱利潤的目的，可以突出反映有關“利得”和“損失”的科目。利得是指收入和直接計入所有者項目外的經(jīng)濟利益的凈流入，主要反映企業(yè)日常經(jīng)營活動以外的與企業(yè)經(jīng)營活動有關的偶發(fā)性交易或事項產(chǎn)生的間斷性經(jīng)濟利益流入，包括營業(yè)外收入、補貼收入；損失是指除費用和直接計入所有者項目外的經(jīng)濟利益的凈流出，主要反映企業(yè)日常經(jīng)營活動以外的與企業(yè)經(jīng)營活動有關的偶發(fā)性交易或事項發(fā)生的間斷性資源流出，主要是指營業(yè)外支出。同時，為了披露