論基于利益相關(guān)者價(jià)值觀的企業(yè)內(nèi)部審計(jì)模式研究

1、論基于利益相關(guān)者價(jià)值觀的企業(yè)內(nèi)部審計(jì)模式研究         論文關(guān)鍵詞：利益相關(guān)者價(jià)值觀內(nèi)部審計(jì)模式審計(jì)方法審計(jì)內(nèi)容論文摘要：建立有效的內(nèi)部審計(jì)模式是提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的根本保證。企業(yè)內(nèi)部審計(jì)模式創(chuàng)新，提高內(nèi)部審計(jì)效率成為當(dāng)前亟須解決的問(wèn)題。本文揭示了基于利益相關(guān)者價(jià)值觀的內(nèi)部審計(jì)模式的概念與特征，提出了關(guān)于內(nèi)部審計(jì)治理途徑的多邊治理模型，修正了風(fēng)險(xiǎn)管理導(dǎo)向的內(nèi)部審計(jì)方法，明確了該模式下的審計(jì)內(nèi)容，旨在為企業(yè)內(nèi)部審計(jì)模式研究提供參考。  一、引言 建立有效的內(nèi)部審計(jì)模式、充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的功能，是提高會(huì)計(jì)

2、信息質(zhì)量的根本保證。進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)模式創(chuàng)新，提高內(nèi)部審計(jì)效率成為當(dāng)前亟須解決的問(wèn)題。利益相關(guān)者理論的早期思想可以追溯到1932年，而最早的利益相關(guān)者概念則是由斯坦福大學(xué)的一個(gè)研究小組提出的，隨后經(jīng)過(guò)國(guó)外學(xué)者AnSoft(1965)、Dill(1975)、Freeman(1984)、Clarkson(1994)、Starik(1994)、MitCheH(1997)、Rowley(1997)、Hillman&Keim(2001)、Thomson&Bebbington(2002)、Wheeler et a1，(2002)、Owen(2003)、Jill Solomon&Aris

3、 Solomon(2004)，國(guó)內(nèi)學(xué)者崔之元(1996)、楊瑞龍和周業(yè)安(2000)、李維安(2001)、李心合(2003)、何自力(2006)等的研究，使得利益相關(guān)者理論日趨完善，形成了一個(gè)完整的理論體系。利益相關(guān)者理論已在企業(yè)管理學(xué)領(lǐng)域得到廣泛應(yīng)用，如企業(yè)戰(zhàn)略管理、公司治理等領(lǐng)域，但將利益相關(guān)者理論直接引入內(nèi)部審計(jì)領(lǐng)域，對(duì)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)模式進(jìn)行研究的并不多見(jiàn)。審計(jì)學(xué)研究的一個(gè)重要趨勢(shì)是日益重視內(nèi)部審計(jì)模式，對(duì)企業(yè)披露財(cái)務(wù)信息質(zhì)量的影響，并特別關(guān)注起企業(yè)利益相關(guān)者參與公司治理的問(wèn)題。 二、企業(yè)內(nèi)部審計(jì)模式的涵義與特征 (一)基于利益相關(guān)者價(jià)值觀的企業(yè)內(nèi)部審計(jì)模式的涵義 基于利益相關(guān)者價(jià)值觀的企

4、業(yè)內(nèi)部審計(jì)模式，是指以企業(yè)利益相關(guān)者團(tuán)體滿意化為導(dǎo)向，以協(xié)調(diào)內(nèi)部審計(jì)利益相關(guān)者利益為核心內(nèi)容，遵循利益相關(guān)者合作共贏的利益邏輯，優(yōu)化內(nèi)部審計(jì)利益鏈上權(quán)力配置，圍繞董事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)下的審計(jì)委員會(huì)整合企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)資源，運(yùn)用修正后的風(fēng)險(xiǎn)管理導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法，實(shí)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)效率滿意化的一種制度設(shè)計(jì)和安排?；诶嫦嚓P(guān)者價(jià)值觀的企業(yè)內(nèi)部審計(jì)模式，是一種有限合理的內(nèi)部審計(jì)模式。“有限合理的內(nèi)部審計(jì)模式”是一種令企業(yè)利益相關(guān)者滿意的結(jié)果，而不是最優(yōu)的結(jié)果。需要指出的是，定義中的內(nèi)部審計(jì)利益相關(guān)者是指與企業(yè)內(nèi)部審計(jì)有直接或間接利益關(guān)系的人或組織，其范疇涵蓋了企業(yè)利益相關(guān)者大部。有時(shí)甚至是全部。換句話說(shuō)，內(nèi)部審計(jì)利益

5、相關(guān)者的范疇包含于企業(yè)利益相關(guān)者的范疇。 (二)基于利益相關(guān)者價(jià)值觀的企業(yè)內(nèi)部審計(jì)模式的特征 (1)系統(tǒng)性?；诶嫦嚓P(guān)者價(jià)值觀的企業(yè)內(nèi)部審計(jì)模式是一個(gè)相對(duì)獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)的復(fù)雜系統(tǒng)。一方面，其生成是企業(yè)內(nèi)部審計(jì)系統(tǒng)資源、能力和環(huán)境有效整合的連續(xù)一體化過(guò)程；另一方面內(nèi)部審計(jì)模式復(fù)雜系統(tǒng)本身有其組成要素、結(jié)構(gòu)及目標(biāo)，具有復(fù)雜系統(tǒng)的特征。由于企業(yè)利益相關(guān)者間利益關(guān)系的特殊性、復(fù)雜性，使得利益相關(guān)者價(jià)值觀下的內(nèi)部審計(jì)模式設(shè)計(jì)和安排變得更加復(fù)雜。因此，在其設(shè)計(jì)和運(yùn)行的過(guò)程中，不僅要借助復(fù)雜系統(tǒng)理論和方法進(jìn)行指導(dǎo)，而且要重視其復(fù)雜性，注重全面協(xié)調(diào)，及時(shí)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題、分解問(wèn)題和解決問(wèn)題，以確保內(nèi)部審計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)

6、。(2)增值性?；诶嫦嚓P(guān)者價(jià)值觀的企業(yè)內(nèi)部審計(jì)模式的有效實(shí)施，是企業(yè)價(jià)值鏈中的一項(xiàng)間接、輔助活動(dòng)，對(duì)于企業(yè)的價(jià)值增值作用主要體現(xiàn)在兩個(gè)方面：一是直接價(jià)值，即企業(yè)利益相關(guān)者通過(guò)履行契約、制度賦予的內(nèi)部審計(jì)控制權(quán)來(lái)監(jiān)管、約束和激勵(lì)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的過(guò)程和結(jié)果，幫助企業(yè)預(yù)防和減少損失，當(dāng)內(nèi)部審計(jì)成本小于挽回的損失(或創(chuàng)造的效益)時(shí)，企業(yè)價(jià)值就相應(yīng)增加。二是間接價(jià)值，包括健全的內(nèi)部審計(jì)模式對(duì)企業(yè)內(nèi)的經(jīng)營(yíng)管理者和其他職能部門產(chǎn)生潛在的威懾作用而創(chuàng)造的“威懾價(jià)值”；通過(guò)信息溝通、協(xié)調(diào)管理，解決信息不對(duì)稱和緩解內(nèi)部人控制問(wèn)題，優(yōu)化內(nèi)部審計(jì)資源配置為企業(yè)創(chuàng)造“潛在價(jià)值”。   &

7、#160;     (3)多維性?；诶嫦嚓P(guān)者價(jià)值觀的企業(yè)內(nèi)部審計(jì)模式是一種多維度的內(nèi)部審計(jì)模式。從其關(guān)注的角度看，內(nèi)審人員應(yīng)在同一時(shí)間、同一地點(diǎn)，假設(shè)自己作為職能經(jīng)理和員工等企業(yè)利益相關(guān)者，對(duì)每一審計(jì)事項(xiàng)會(huì)作何反應(yīng)，有哪些要求和顧慮；從內(nèi)審人員的構(gòu)成看，不僅包括財(cái)務(wù)專業(yè)人員，也包括安全管理、工程技術(shù)、人力資源、營(yíng)銷等背景的專業(yè)人員；從審計(jì)涉及的領(lǐng)域看，涵蓋企業(yè)管理的所有領(lǐng)域，有關(guān)業(yè)務(wù)流程改進(jìn)和加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)控制的建議也包含在審計(jì)報(bào)告中；從服務(wù)對(duì)象的范圍看，不僅為管理者、董事會(huì)服務(wù)，還為其他企業(yè)利益相關(guān)者服務(wù)。(4)依存性?；诶嫦嚓P(guān)者價(jià)值觀的企業(yè)內(nèi)部審計(jì)

8、模式的生成與有效運(yùn)行，必須保持與企業(yè)內(nèi)部審計(jì)環(huán)境一致的動(dòng)態(tài)調(diào)整，尤其要關(guān)注各利益相關(guān)者的與企業(yè)的利益相關(guān)度、內(nèi)部審計(jì)資源、內(nèi)部審計(jì)柔性、核心能力的運(yùn)動(dòng)調(diào)整。所以，企業(yè)內(nèi)部審計(jì)模式的生成與運(yùn)行是適應(yīng)性的過(guò)程。而企業(yè)內(nèi)部審計(jì)環(huán)境變化是客觀存在、經(jīng)常性和隨機(jī)的。因此，企業(yè)管理當(dāng)局必須采取與時(shí)俱進(jìn)的觀念和不斷修正的方式來(lái)制定內(nèi)部審計(jì)規(guī)劃，并力求與內(nèi)部審計(jì)環(huán)境和諧一致。以確保企業(yè)內(nèi)部審計(jì)效率。審計(jì)制度安排是一個(gè)利益相關(guān)者利益協(xié)調(diào)的過(guò)程，它因利益相關(guān)者的利益關(guān)系的變化而變化(吳聯(lián)生，2005)。 三、基于利益相關(guān)者價(jià)值觀的企業(yè)內(nèi)部審計(jì)模式設(shè)計(jì) (一)基于利益相關(guān)者價(jià)值觀的企業(yè)內(nèi)部審計(jì)模式的初步定位目標(biāo)和服

9、務(wù)對(duì)象(1)基于利益相關(guān)者價(jià)值觀的企業(yè)內(nèi)部審計(jì)模式的內(nèi)部審計(jì)目標(biāo)?；诶嫦嚓P(guān)者價(jià)值觀的企業(yè)內(nèi)部審計(jì)模式，是一種有限合理的內(nèi)部審計(jì)模式，在現(xiàn)實(shí)中需要面對(duì)的決策形勢(shì)非常復(fù)雜，難以預(yù)料在特定條件下各種選擇的可能結(jié)果，所以很難設(shè)計(jì)出一種完全合理的內(nèi)部審計(jì)模式。在內(nèi)部審計(jì)模式的設(shè)計(jì)過(guò)程中追尋的目標(biāo)并非是最優(yōu)，而只是令企業(yè)利益相關(guān)者滿意，達(dá)到企業(yè)利益相關(guān)者以自己的參與指數(shù)為依據(jù)進(jìn)行博弈的納什均衡，從而最終實(shí)現(xiàn)企業(yè)利益相關(guān)者團(tuán)體滿意化的內(nèi)部審計(jì)目標(biāo)。所謂的“滿意化”就是事前確定一套評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，指定各項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)可以接受的限度，并篩選出最能滿足大多數(shù)標(biāo)準(zhǔn)的選擇，而該評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的制定應(yīng)以企業(yè)利益相關(guān)者團(tuán)體福利最大化為導(dǎo)

10、向。(2)基于利益相關(guān)者價(jià)值觀的企業(yè)內(nèi)部審計(jì)模式的服務(wù)對(duì)象。筆者認(rèn)為，內(nèi)部審計(jì)的服務(wù)對(duì)象僅為利益相關(guān)者大會(huì)領(lǐng)導(dǎo)下的董事會(huì)。目前股東會(huì)領(lǐng)導(dǎo)下的董事會(huì)存在功能弱化的現(xiàn)象，而強(qiáng)化董事會(huì)作用首先是要組建利益相關(guān)者大會(huì)，其次就是內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)在公司治理中的角色、功能和服務(wù)對(duì)象的轉(zhuǎn)變。要將內(nèi)部審計(jì)變成利益相關(guān)者大會(huì)領(lǐng)導(dǎo)下的董事會(huì)進(jìn)行利益協(xié)調(diào)、專業(yè)監(jiān)督和獲取決策信息的手段：有效協(xié)調(diào)各利益相關(guān)者之間的利益沖突，解決利益相關(guān)者和經(jīng)理層之間的代理問(wèn)題和道德危機(jī)，改善利益相關(guān)者代表與經(jīng)理層信息不對(duì)稱的程度。 (二)基于利益相關(guān)者價(jià)值觀的企業(yè)內(nèi)部審計(jì)模式的治理途徑多邊治理模型目前在公司治理理論中，已出現(xiàn)了Es治理型結(jié)構(gòu)

11、多邊治理的強(qiáng)化。這里“E”是指持有一定數(shù)量的本公司股票的職工，包括經(jīng)理人員和一般工人，同時(shí)還具有公司專用化的人力資本。本文提出的多邊治理模型是基于以上認(rèn)識(shí)提出的，該模型中首先要組建利益相關(guān)者大會(huì)，由利益相關(guān)者大會(huì)取代現(xiàn)有的股東會(huì)，使得企業(yè)的各種治理力量滲透到企業(yè)的治理框架中。此時(shí)的內(nèi)審機(jī)構(gòu)隸屬于董事會(huì)(此處的董事會(huì)隸屬于利益相關(guān)者代表大會(huì)，對(duì)利益相關(guān)者代表大會(huì)負(fù)責(zé)并向其報(bào)告工作，董事會(huì)成員由利益相關(guān)者代表構(gòu)成并由利益相關(guān)者代表大會(huì)選舉產(chǎn)生)領(lǐng)導(dǎo)下的審計(jì)委員會(huì)。同時(shí)，還應(yīng)在董事會(huì)下設(shè)風(fēng)險(xiǎn)管理委員會(huì)，既可以對(duì)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行管理，還可以對(duì)企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)工作提出建議。 所謂的“多邊治理”是指在企

12、業(yè)治理的過(guò)程中，各利益主體為實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)，積極參與，群策群力，加強(qiáng)其在企業(yè)治理中的作用。這時(shí)需要解決不同利益主體在企業(yè)治理中的治理權(quán)限問(wèn)題，即如何在企業(yè)內(nèi)部審計(jì)利益鏈上優(yōu)化權(quán)力配置的問(wèn)題。各利益相關(guān)者應(yīng)根據(jù)其投入的專用性資本的多少來(lái)分享企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)控制權(quán)，利益相關(guān)者投入的專用性資本越多，其與企業(yè)的利益相關(guān)度就越高，其與企業(yè)的關(guān)系也就越為密切，從而應(yīng)得到企業(yè)越多的關(guān)注。 基于利益相關(guān)者價(jià)值觀的企業(yè)內(nèi)部審計(jì)模式，還要求圍繞董事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)下的審計(jì)委員會(huì)來(lái)整合企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)資源。整合過(guò)程應(yīng)以使企業(yè)利益相關(guān)者團(tuán)體滿意為導(dǎo)向，遵循利益相關(guān)者合作共贏的利益邏輯。需要注意的是：整合審計(jì)資源要先整合審計(jì)項(xiàng)目資源。由

13、審計(jì)委員會(huì)開(kāi)展審計(jì)項(xiàng)目的前期調(diào)查工作，然后將調(diào)查結(jié)果向董事會(huì)匯報(bào)，在充分聽(tīng)取代表不同企業(yè)利益相關(guān)者利益的董事的意見(jiàn)后，最終由審計(jì)委員會(huì)來(lái)確定審計(jì)項(xiàng)目。對(duì)審計(jì)人力資源進(jìn)行整合，要打破以審計(jì)部門內(nèi)設(shè)機(jī)構(gòu)劃分“審計(jì)勢(shì)力范圍”的做法，使項(xiàng)目和人員配置令企業(yè)利益相關(guān)者團(tuán)體滿意。在確定審計(jì)項(xiàng)目后，審計(jì)委員會(huì)需要對(duì)項(xiàng)目和人員進(jìn)行初步配置，并將初步配置情況向企業(yè)利益相關(guān)者予以公示，在公示期內(nèi)企業(yè)利益相關(guān)者可對(duì)初步配置信息提出建議，審計(jì)委員會(huì)將根據(jù)這些建議對(duì)初步配置情況進(jìn)行調(diào)整，達(dá)到項(xiàng)目和人員配置令企業(yè)利益相關(guān)者團(tuán)體滿意。       

14、60; 對(duì)審計(jì)工具資源整合的基點(diǎn)在于通過(guò)開(kāi)發(fā)和應(yīng)用計(jì)算機(jī)審計(jì)軟件，使審計(jì)能及時(shí)分享被審計(jì)單位的有關(guān)數(shù)據(jù)和信息。在開(kāi)發(fā)計(jì)算機(jī)審計(jì)軟件之前，審計(jì)委員會(huì)要對(duì)企業(yè)的基本情況進(jìn)行充分了解，同時(shí)要通過(guò)發(fā)放調(diào)查問(wèn)卷的形式來(lái)了解企業(yè)利益相關(guān)者的要求；在計(jì)算機(jī)審計(jì)軟件應(yīng)用階段，代表不同利益相關(guān)者利益的企業(yè)董事和監(jiān)事可以對(duì)計(jì)算機(jī)審計(jì)軟件中不合理的部分向?qū)徲?jì)委員會(huì)反應(yīng)，并要求做出修改。要有效組成審計(jì)小組并進(jìn)行合理分工，強(qiáng)化審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，在審計(jì)中充分運(yùn)用修正后的風(fēng)險(xiǎn)管理導(dǎo)向的審計(jì)方法。在內(nèi)部審計(jì)的一系列程序中，代表不同利益相關(guān)者利益的企業(yè)監(jiān)事可以充分行使監(jiān)督權(quán)，積極避免審計(jì)管理不規(guī)范，評(píng)價(jià)缺乏足夠證據(jù)和不嚴(yán)密等問(wèn)題，

15、最大程度消除審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和潛在隱患。 為了提高內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性，使內(nèi)部審計(jì)更好的服務(wù)于董事會(huì)，筆者建議應(yīng)在審計(jì)委員會(huì)中增設(shè)獨(dú)立審計(jì)委員，讓其定期地檢查審計(jì)委員會(huì)的有效性，并主持討論與審計(jì)委員會(huì)章程相關(guān)主題。同時(shí)，獨(dú)立審計(jì)委員還可應(yīng)審計(jì)委員會(huì)的邀請(qǐng)參與企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)工作，并對(duì)內(nèi)部審計(jì)師的工作進(jìn)行監(jiān)控。獨(dú)立審計(jì)委員設(shè)置的主要內(nèi)容包括：獨(dú)立審計(jì)委員也是企業(yè)契約的利益相關(guān)者和企業(yè)剩余的分享者，而獨(dú)立審計(jì)委員的“獨(dú)立性”應(yīng)當(dāng)理解為與企業(yè)其他利益相關(guān)者獨(dú)立，并且與企業(yè)法人利益相關(guān)。要確定獨(dú)立審計(jì)委員的任職資格，一方面要有獨(dú)立的身份；另一方面要有專業(yè)性。獨(dú)立審計(jì)委員不僅要同企業(yè)及其附屬企業(yè)保持獨(dú)立，而且與企業(yè)的

16、主要商業(yè)伙伴、債權(quán)人之間也要保證在過(guò)去的若干年內(nèi)和未來(lái)的若干年內(nèi)，沒(méi)有直接或間接的利益關(guān)系?！皩I(yè)性”要求獨(dú)立審計(jì)委員具有高級(jí)會(huì)計(jì)師職稱或注冊(cè)會(huì)計(jì)師資格。要明確獨(dú)立審計(jì)委員提名選拔機(jī)制。獨(dú)立審計(jì)委員應(yīng)由企業(yè)利益相關(guān)者代表大會(huì)提名，并由利益相關(guān)者代表大會(huì)選舉產(chǎn)生，同時(shí)還應(yīng)對(duì)獨(dú)立審計(jì)委員激勵(lì)約束機(jī)制予以說(shuō)明。激勵(lì)方面，應(yīng)由第三方對(duì)獨(dú)立審計(jì)委員報(bào)酬做出硬性規(guī)定。支付固定收入和可變收入相結(jié)合的報(bào)酬，其中固定收入相當(dāng)于崗位工資，而可變收入則與企業(yè)績(jī)效掛鉤。約束方面，當(dāng)企業(yè)和各利益主體因獨(dú)立審計(jì)委員的“不作為”或機(jī)會(huì)主義行為遭受損失，獨(dú)立審計(jì)委員除了聲譽(yù)受損之外，還要承擔(dān)必要的法律責(zé)任。要為獨(dú)立審計(jì)委員營(yíng)

17、造良好的工作環(huán)境，這主要體現(xiàn)為兩點(diǎn)：一是明確獨(dú)立審計(jì)委員的監(jiān)督職能；二是要建立良好的信息傳導(dǎo)機(jī)制和溝通機(jī)制，保證獨(dú)立審計(jì)委員能夠從有關(guān)部門獲得充分的信息，并定期召開(kāi)只有獨(dú)立審計(jì)委員參加的會(huì)議。 (三)基于利益相關(guān)者價(jià)值觀的企業(yè)內(nèi)部審計(jì)模式的審計(jì)方法(修正后的風(fēng)險(xiǎn)管理導(dǎo)向的審計(jì)方法)修正后的風(fēng)險(xiǎn)管理導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法是：確定令企業(yè)利益相關(guān)者團(tuán)體滿意的企業(yè)目標(biāo)評(píng)估影響企業(yè)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)決定應(yīng)設(shè)計(jì)的控制發(fā)現(xiàn)企業(yè)管理中存在的問(wèn)題或可能發(fā)生的問(wèn)題并提出建設(shè)性的建議。要求從令企業(yè)利益相關(guān)者團(tuán)體滿意的企業(yè)目標(biāo)的確認(rèn)與分析開(kāi)始，進(jìn)一步研究影響企業(yè)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的固有風(fēng)險(xiǎn)與控制風(fēng)險(xiǎn)，最后引出控制風(fēng)險(xiǎn)的方法。其實(shí)施過(guò)程具體包

18、括：調(diào)研階段，通過(guò)調(diào)研了解企業(yè)利益相關(guān)者對(duì)企業(yè)目標(biāo)的要求，經(jīng)過(guò)分析確定令企業(yè)利益相關(guān)者團(tuán)體滿意的企業(yè)目標(biāo)。計(jì)劃階段，通過(guò)分析性程序初步確定影響企業(yè)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)重要性做出初步判斷，編制審計(jì)計(jì)劃。測(cè)試階段，包括控制風(fēng)險(xiǎn)測(cè)試、實(shí)質(zhì)性交易測(cè)試和報(bào)表余額詳細(xì)測(cè)試，發(fā)現(xiàn)企業(yè)管理中存在的問(wèn)題或可能發(fā)生的問(wèn)題，并全面把握和降低財(cái)務(wù)報(bào)表中存在重大差錯(cuò)的可能性。完成階段，全面總結(jié)前面的測(cè)試結(jié)果并進(jìn)行一些追加的測(cè)試，審計(jì)人員需要在企業(yè)利益相關(guān)者團(tuán)體可接受的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平限度內(nèi)，反復(fù)考慮所收集的審計(jì)證據(jù)能否足以支持內(nèi)部審計(jì)人員發(fā)表恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見(jiàn)。建議階段，針對(duì)整個(gè)內(nèi)部審計(jì)過(guò)程中所發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題提出建設(shè)性

19、的建議。需要注意的是，修正后的風(fēng)險(xiǎn)管理導(dǎo)向的審計(jì)方法關(guān)注的并非控制的充分性和遵循性，而是影響企業(yè)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)是否得到適當(dāng)?shù)墓芾砗涂刂?。因此，審?jì)判斷不僅基于審計(jì)師對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的容忍度，包括財(cái)務(wù)資源、實(shí)物資源、人力資源、公共資源等，其中人力資源與其所有者具有不可分離性，而其他資源與其所有者都是可以分離的，所以非人力資源所有者將其擁有的資源委托給人力資源所有者進(jìn)行經(jīng)營(yíng)和管理，從而形成各種受托責(zé)任關(guān)系?；诶嫦嚓P(guān)者價(jià)值觀的企業(yè)內(nèi)部審計(jì)模式以協(xié)調(diào)內(nèi)部審計(jì)利益相關(guān)者利益為核心內(nèi)容，其審計(jì)的內(nèi)容在注重利益相關(guān)者利益協(xié)調(diào)的前提下，更加關(guān)注企業(yè)利益相關(guān)者和企業(yè)管理層之間的受托責(zé)任的履行情況。但不同的利益相關(guān)者要求關(guān)注的側(cè)重點(diǎn)有所不同，具體表現(xiàn)為：投資人和債權(quán)人要求關(guān)注財(cái)務(wù)