注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試會(huì)計(jì)教材　收入

1、第十二章收入 第一部分：考情分析在近年來(lái)考題中單項(xiàng)選擇題、多項(xiàng)選擇題、計(jì)算及會(huì)計(jì)處理題和綜合題中都有考查、是每年必考的一個(gè)內(nèi)容，而且每年基本上都有和其他章節(jié)知識(shí)點(diǎn)結(jié)合的大題，比如本章內(nèi)容經(jīng)常和會(huì)計(jì)差錯(cuò)、資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)等內(nèi)容結(jié)合出題。因此，本章在考試當(dāng)中是比較重要的一章，每年的試卷中本章的內(nèi)容所占分值12分左右。與2007年教材相比，本章內(nèi)容基本沒有變化。最近三年本章考試題型、分值分布年 份 單項(xiàng)選擇題多項(xiàng)選擇題計(jì)算及會(huì)計(jì)處理題綜合題合計(jì)2007年4分6分10分2006年4分2分6分12分2005年1分4分10分15分第二部分：重點(diǎn)、難點(diǎn)講解第一節(jié)收入一、收入的定義及其分類利得是由企業(yè)非日常

2、活動(dòng)所形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的與所有者投入資本無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的流入。收入是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。（對(duì)照利得定義P18）收入可以有不同的分類。按照企業(yè)從事日?；顒?dòng)的性質(zhì)，可將收入分為銷售商品收入、提供勞務(wù)收入、讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入、建造合同收入等。按照企業(yè)從事日?；顒?dòng)在企業(yè)的重要性，可將收入分為主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、其他業(yè)務(wù)收入等。其他業(yè)務(wù)收入是指與企業(yè)為完成其經(jīng)營(yíng)目標(biāo)所從事的經(jīng)常性活動(dòng)相關(guān)的活動(dòng)實(shí)現(xiàn)的收入。二、銷售商品收入商品銷售收入確認(rèn)應(yīng)同時(shí)滿足五個(gè)條件（一） 企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方企業(yè)是否將商品所有權(quán)

3、上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給了購(gòu)貨方應(yīng)當(dāng)關(guān)注交易的實(shí)質(zhì)而不是形式，并結(jié)合所有權(quán)憑證的轉(zhuǎn)移或?qū)嵨锏慕桓哆M(jìn)行判斷。當(dāng)一項(xiàng)商品發(fā)生的任何損失均不需要銷貨方承擔(dān)，與商品所有權(quán)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益也不歸銷貨方所有，則意味著該商品所有權(quán)上的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給了購(gòu)貨方。在判斷一項(xiàng)商品銷售收入能否確認(rèn)時(shí)，通常以商品是否已經(jīng)發(fā)出，發(fā)票（所有權(quán)憑證）是否開出來(lái)作為判斷依據(jù)。但需要特別強(qiáng)調(diào)的一點(diǎn)是，發(fā)票已開、實(shí)物已經(jīng)交付并不能完全等于主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬都已經(jīng)轉(zhuǎn)移。所有權(quán)憑證、實(shí)物交付以及風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移三者之間的關(guān)系：1、所有權(quán)憑證轉(zhuǎn)移，實(shí)物已交付，風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移：一般的商品銷售方式。2、所有權(quán)憑證轉(zhuǎn)移，實(shí)物未交付，風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移：

4、交款提貨方式銷售商品。3、所有權(quán)憑證未轉(zhuǎn)移，實(shí)物已交付，風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬未轉(zhuǎn)移：如支付手續(xù)費(fèi)方式委托代銷方式銷售商品。4、所有權(quán)憑證轉(zhuǎn)移，實(shí)物已交付，風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬未轉(zhuǎn)移。（1）如企業(yè)銷售的商品在質(zhì)量、品種、規(guī)格等方面不符合合同規(guī)定的要求，未根據(jù)正當(dāng)?shù)谋ＷC條款予以彌補(bǔ)，因而仍負(fù)有責(zé)任企業(yè)應(yīng)滿足買方要求并且買方承諾付款時(shí)確認(rèn)收入； 【例12-2】（2）企業(yè)銷售商品的收入是否能夠取得，取決于購(gòu)買方是否已將商品銷售出去。如采用支付手續(xù)費(fèi)方式委托代銷商品等。委托方在發(fā)出商品時(shí)通常不應(yīng)確認(rèn)銷售商品收入，而應(yīng)在收到受托方開出的代銷清單時(shí)確認(rèn)銷售商品收入。（3）企業(yè)尚未完成售出商品的安裝和檢驗(yàn)工作， 且此項(xiàng)安裝或檢驗(yàn)

5、任務(wù)是銷售合同或協(xié)議的重要組成部分應(yīng)在商品安裝完畢、檢驗(yàn)合格時(shí)確認(rèn)收入； 【例12-3】（4）銷售合同或協(xié)議中規(guī)定了買方由于特定原因有權(quán)退貨的條款，而企業(yè)又不能確定退貨的可能性應(yīng)在退貨期滿時(shí)確認(rèn)收入?！纠?2-4】（二）企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán) ，也沒有對(duì)已售出的商品實(shí)施有效控制1.如果商品售出后，企業(yè)仍保留與該商品所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，則說(shuō)明此項(xiàng)商品交易沒有完成，不應(yīng)確認(rèn)銷售商品收入。2.如果商品售出后，企業(yè)仍可以對(duì)售出的商品實(shí)施有效的控制，也說(shuō)明此項(xiàng)商品交易沒有完成，不應(yīng)確認(rèn)銷售商品收入。最典型的例子包括售后回購(gòu)、售后回租等業(yè)務(wù)，不能確認(rèn)收入。3.如果保留與所有權(quán)無(wú)

6、關(guān)的繼續(xù)管理權(quán)（如房地產(chǎn)公司銷售商品房時(shí)保留的物業(yè)管理權(quán)），不影響收入的確認(rèn)。例如,開發(fā)商將房子出售給業(yè)主，銷售完畢之后，開發(fā)商的一個(gè)物業(yè)管理公司繼續(xù)管理小區(qū)的物業(yè)。這種情況下，由于銷售后產(chǎn)權(quán)證已經(jīng)辦理，不影響所有權(quán)轉(zhuǎn)移的判斷，所以開發(fā)商是可以確認(rèn)收入的。軟件公司將開發(fā)的軟件銷售出去，要負(fù)責(zé)后續(xù)的維護(hù)，這都不影響所有權(quán)轉(zhuǎn)移的判斷?！纠?2-6】（三）收入的金額能夠可靠地計(jì)量收入的金額能夠可靠地計(jì)量是指收入的金額能夠合理地估計(jì)。企業(yè)在銷售商品時(shí)，商品銷售價(jià)格通常已經(jīng)確定。但是，由于銷售商品過程中某些不確定因素的影響，也有可能存在商品銷售價(jià)格發(fā)生變動(dòng)的情況。在這種情況下，新的商品銷售價(jià)格未確定前通

7、常不應(yīng)確認(rèn)銷售商品收入。（四）與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè) 與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)是指銷售商品價(jià)款收回的可能性大于不能收回的可能性，即銷售商品價(jià)款收回的可能性50%。如果估計(jì)價(jià)款收回的可能性不大（可能性50%），不能確認(rèn)收入。（五）相關(guān)的已發(fā)生的或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量。如果成本不能可靠計(jì)量，相關(guān)的收入也不能確認(rèn)。如訂貨銷售。【提示】一般情況下，在確認(rèn)銷售收入時(shí)，所有相關(guān)成本應(yīng)當(dāng)均已發(fā)生完畢，但是也有例外情況，例如應(yīng)當(dāng)由銷貨方承擔(dān)的運(yùn)雜費(fèi)（一般按照歷史經(jīng)驗(yàn)應(yīng)當(dāng)是可以可靠估計(jì)的）。但在特殊情況下，也會(huì)發(fā)生部分不能可靠計(jì)量的情況?！纠?2-7】【小結(jié)】商品銷售收入的確認(rèn)條件：1、

8、前兩條是用來(lái)證明銷售商品的交易是否真正完成的，與所有權(quán)有關(guān)。2、后三條是收入確認(rèn)的基本條件，也叫作收入確認(rèn)的核心的條件，所有收入的確認(rèn)都要滿足這兩個(gè)條件。第一個(gè)和第二個(gè)條件都是在強(qiáng)調(diào)形式與實(shí)質(zhì)關(guān)系中的實(shí)質(zhì)，強(qiáng)調(diào)實(shí)質(zhì)重于形式。三、銷售商品收入計(jì)量（一）一般情況下銷售商品收入的金額企業(yè)應(yīng)按照從購(gòu)貨方已收或應(yīng)收合同或協(xié)議價(jià)款確定銷售商品收入金額，但已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)格不公允的除外。 （二）銷售商品不符合收入確認(rèn)條件的會(huì)計(jì)處理如銷售商品不符合收入確認(rèn)條件，則不應(yīng)確認(rèn)收入。已發(fā)出的商品將其成本轉(zhuǎn)入“發(fā)出商品”科目，已收到的貨款作為“預(yù)收賬款”處理。（三）銷售商品涉及商業(yè)折扣、現(xiàn)金折扣和銷售折讓的處

9、理1.商業(yè)折扣：直接按照折扣后的金額做賬，不需要考慮商業(yè)折扣金額的賬務(wù)處理。商業(yè)折扣不影響銷售商品收入的計(jì)量。2.現(xiàn)金折扣：是在銷售商品收入金額確定的情況下，債權(quán)人為鼓勵(lì)債務(wù)人在規(guī)定的期限內(nèi)付款而向債務(wù)人提供的債務(wù)扣除。通常折扣條件形式表示為“2/10，1/20，N/30”，表示10天內(nèi)付款享受折扣2%，20天內(nèi)付款折扣條件為1%，30天內(nèi)付款無(wú)折扣?，F(xiàn)金折扣的處理方法：（1）總價(jià)法按不扣除現(xiàn)金折扣的金額計(jì)量收入。現(xiàn)金折扣在實(shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入發(fā)生當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用。（2）凈價(jià)法按合同總價(jià)款扣除現(xiàn)金折扣的金額計(jì)量收入?！咎崾尽吭谖覈?guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，采用的是總價(jià)法來(lái)核算。具體在計(jì)算現(xiàn)金折扣的金額時(shí)是否需要考慮增

10、值稅，要注意看題目中的具體條件要求?？荚嚂r(shí)題目中會(huì)明確計(jì)算現(xiàn)金折扣是否考慮增值稅的問題。3.銷售折讓銷售折讓是指企業(yè)因售出商品的質(zhì)量不合格等原因而在售價(jià)上給予的減讓。銷售折讓在實(shí)際發(fā)生時(shí)沖減當(dāng)期銷售收入。發(fā)生折讓時(shí)的有關(guān)會(huì)計(jì)分錄為：借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）貸：應(yīng)收賬款【提示】如果尚未確認(rèn)銷售收入，對(duì)方來(lái)函要求給予折讓且銷售方同意的，則銷售方直接按照扣除折讓后的價(jià)款確認(rèn)收入即可。銷售折讓屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的應(yīng)按企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第29號(hào)資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理?！纠?28】【例129】【注意】只沖收入不沖成本。（四）銷售退回的處理銷售退回是指企業(yè)售出的商品，由于質(zhì)

11、量、品種不符合要求等原因而發(fā)生的退貨。銷售退回應(yīng)分別不同情況進(jìn)行處理：1.未確認(rèn)收入的已發(fā)出商品的退回只須將已計(jì)入“發(fā)出商品”科目的商品成本轉(zhuǎn)回“庫(kù)存商品”科目。如果銷售方采用計(jì)劃成本或售價(jià)核算，則應(yīng)按計(jì)劃成本或售價(jià)計(jì)入“庫(kù)存商品”科目，并計(jì)算成本差異或商品進(jìn)銷差價(jià)。2.已確認(rèn)收入的銷售商品退回（1）已確認(rèn)收入的售出商品發(fā)生銷售退回的應(yīng)在發(fā)生時(shí)沖減退回當(dāng)期的銷售商品收入，以及相關(guān)的成本和稅金。如該項(xiàng)銷售已經(jīng)發(fā)生現(xiàn)金折扣，應(yīng)在退回當(dāng)月一并調(diào)整。（2）報(bào)告年度或以前年度銷售的商品，在資產(chǎn)負(fù)債表日后至年度財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出前退回的應(yīng)作為資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的調(diào)整事項(xiàng)處理，調(diào)整報(bào)告年度的收入、成本等。如該

12、項(xiàng)銷售在資產(chǎn)負(fù)債表日及以前已發(fā)生的現(xiàn)金折扣或折讓，應(yīng)同時(shí)沖減報(bào)告年度相關(guān)的折扣、折讓。三、特殊情況下商品銷售收入的確認(rèn)及會(huì)計(jì)處理 （一）代銷商品代銷通常有兩種方式：1.視同買斷方式由委托方和受托方簽訂協(xié)議，委托方按協(xié)議價(jià)格收取委托代銷商品的貨款，實(shí)際售價(jià)可由受托方自定；實(shí)際售價(jià)與協(xié)議價(jià)之間的差額歸受托方所有的一種銷售方式。委托方應(yīng)分別下列情況處理：（1）如果委托方和受托方之間協(xié)議明確標(biāo)明，受托方在取得代銷商品后，無(wú)論是否能賣出、是否獲利，均與委托方無(wú)關(guān)那么委托方和受托方之間的代銷商品交易，與委托方直接銷售商品一樣處理。（2）如果委托方和受托方之間協(xié)議明確標(biāo)明，將來(lái)受托方?jīng)]有將商品售出時(shí)可以將商

13、品退給委托方，或受托方因代銷商品出現(xiàn)虧損時(shí)可以要求委托方補(bǔ)償委托方在交付商品時(shí)不確認(rèn)收入，受托方也不作購(gòu)進(jìn)商品處理；受托方將商品銷售后，應(yīng)按實(shí)際售價(jià)確認(rèn)為銷售收入，并向委托方開具代銷清單。委托方收到代銷清單時(shí)，再確認(rèn)本企業(yè)的銷售收入?！军c(diǎn)提示】原規(guī)定：收到代銷清單時(shí)確認(rèn)收入（實(shí)際上原規(guī)定也有與稅務(wù)規(guī)定一致的考慮）?！纠?2-11】2.收取手續(xù)費(fèi)方式是受托方根據(jù)所代銷的商品數(shù)量向委托方收取手續(xù)費(fèi)的銷售方式。（1）委托方在發(fā)出商品時(shí)不確認(rèn)銷售收入，應(yīng)在收到受托方開出的代銷清單時(shí)確認(rèn)銷售商品收入。（2）受托方應(yīng)在商品銷售后，按合同協(xié)議約定的方法計(jì)算確定的手續(xù)費(fèi)確認(rèn)收入。受托方的核算有其自身的特點(diǎn)，應(yīng)

14、設(shè)置“受托代銷商品”和“受托代銷商品款”科目?！纠?2-12】丙公司分錄（3）的正確理解是： 1、商品已經(jīng)賣出，應(yīng)視同本企業(yè)購(gòu)進(jìn)，確認(rèn)商品進(jìn)項(xiàng)稅。2、商品已經(jīng)賣出，受托代銷商品減少，沖減有關(guān)資產(chǎn)負(fù)債。請(qǐng)問:受托方主營(yíng)業(yè)務(wù)收入有沒有相關(guān)的銷項(xiàng)稅，如何計(jì)量？【答】增值稅的應(yīng)稅勞務(wù)是加工修理修配，受托代銷商品不是增值稅的應(yīng)收勞務(wù)，所以不計(jì)算增值稅?！纠}6·單項(xiàng)選擇題】在支付手續(xù)費(fèi)委托代銷的方式下，委托方確認(rèn)收入的時(shí)點(diǎn)是（）。A.委托方交付商品時(shí) B.受托方銷售商品時(shí)C.委托方收到代銷清單時(shí)D.委托方收到貨款時(shí)【答案】 C【解析】在支付手續(xù)費(fèi)方式委托代銷的方式下，委托方應(yīng)在受托方售出商品并

15、取得受托方提供的代銷清單時(shí)確認(rèn)收入。（二）預(yù)收款銷售預(yù)收款銷售是指購(gòu)買方在商品尚未收到前按合同或協(xié)議約定分期付款，銷售方在收到最后一筆款項(xiàng)時(shí)才交付商品給購(gòu)貨方的銷售方式。在這種銷售方式下，商品交付前預(yù)收的貨款作為銷售方的一項(xiàng)負(fù)債處理，待商品實(shí)際交付時(shí)才確認(rèn)銷售收入。會(huì)計(jì)處理如下：分期預(yù)收款時(shí)：借：銀行存款貸：預(yù)收賬款交付商品時(shí)：借：預(yù)收賬款貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）同時(shí)：借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 貸：庫(kù)存商品（三）分期收款銷售商品1.合同或協(xié)議明確規(guī)定銷售商品需要延期收取價(jià)款，如分期收款銷售商品，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款的公允價(jià)值（通常為現(xiàn)銷價(jià)格或未來(lái)現(xiàn)金流

16、量現(xiàn)值）確定銷售商品收入金額。應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款與其公允價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)在合同或協(xié)議期間內(nèi)，按照應(yīng)收款項(xiàng)的攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定的攤銷金額，計(jì)入當(dāng)期損益（沖減財(cái)務(wù)費(fèi)用）?！咎崾尽康览眍愃朴诜制谫?gòu)入（具有融資性質(zhì)購(gòu)入）固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)。2.會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，基于重要性原則，應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款與其公允價(jià)值之間的差額，若采用實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷與采用直線法進(jìn)行攤銷結(jié)果相差不大的也可以采用直線法進(jìn)行攤銷。基本會(huì)計(jì)處理如下：借：長(zhǎng)期應(yīng)收款（應(yīng)收合同或協(xié)議價(jià)款）貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入（應(yīng)收合同或協(xié)議價(jià)款的公允價(jià)值）應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）未實(shí)現(xiàn)融資收益（差額）3.如果涉及到增值稅，則再貸記“應(yīng)交稅費(fèi)

17、應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”科目，金額按照發(fā)票售價(jià)乘以增值稅稅率計(jì)算。4.對(duì)于未實(shí)現(xiàn)融資收益應(yīng)采用實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷，攤銷額增加每期收益，即沖減“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目。5.按照稅法，合同確認(rèn)收款日為分期收款銷售確認(rèn)時(shí)點(diǎn)，所以稅款金額不得折現(xiàn)。【例1214】1940400×（P/A，5，r）+340；1600400×（P/A，5，r）利用內(nèi)插法得出實(shí)際利率r7.93%，會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)考試時(shí)通常都會(huì)告知。年份期初本金（1）財(cái)務(wù)費(fèi)用（2）（1）×7.93%收到的款項(xiàng)（3）期末本金（4）（1）（2）（3）20×5年1月1日160020×5年12月31日1600126.

18、884001326.8820×6年12月31日1326.88105.224001032.1020×7年12月31日1032.1081.85400713.9520×8年12月31日713.9556.62400370.5720×9年12月31日370.5729.43*4000【提示】相應(yīng)的計(jì)算公式為：當(dāng)期的財(cái)務(wù)費(fèi)用=期初的本金×實(shí)際利率期末的本金=期初的本金當(dāng)期的財(cái)務(wù)費(fèi)用收到的款項(xiàng)注意：這里的攤銷思路同“融資租入固定資產(chǎn)未確認(rèn)融資費(fèi)用的攤銷”，“持有至到期投資攤余成本的計(jì)算”和“應(yīng)付債券攤余成本的計(jì)算”思路都是類似的。【例題】2007年1月1日，甲

19、公司采用分期收款方式向乙公司銷售大型商品一套，合同規(guī)定不含增值稅的銷售價(jià)格為900萬(wàn)元，分二次于每年12月31日等額收取，假定在現(xiàn)銷方式下，該商品不含增值稅的銷售價(jià)格為810萬(wàn)元，不考慮其他因素，甲公司2007年應(yīng)確認(rèn)的銷售收入為（）萬(wàn)元。A.270B.300C.810D.900【答案】C【解析】根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，合同或協(xié)議明確規(guī)定銷售商品需要延期收取價(jià)款，如分期收款銷售商品，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款的公允價(jià)值（通常為合同或協(xié)議價(jià)款的現(xiàn)值或現(xiàn)銷價(jià)格）確定銷售商品收入金額?！咎崾尽糠制谑湛钿N售，原規(guī)定在合同約定的收款日期分次確認(rèn)收入。本準(zhǔn)則對(duì)收入確認(rèn)時(shí)間和貨款結(jié)算時(shí)間

20、進(jìn)行了區(qū)分。根據(jù)準(zhǔn)則解釋中的說(shuō)明，一般延期3年以上收款時(shí)才需要折現(xiàn)，但這并不是絕對(duì)的。如果收款時(shí)間在3年內(nèi)，但折現(xiàn)值與面值之間差異較大的，也需要折現(xiàn)反映。在分期收款銷售的情況下，按照增值稅法規(guī)的規(guī)定，應(yīng)當(dāng)于合同約定的收款日期當(dāng)天開具專用發(fā)票，但按照本準(zhǔn)則規(guī)定，此時(shí)開具的專用發(fā)票已不能作為收入確認(rèn)的依據(jù)。（四）附有銷售退回條件的商品銷售附有銷售退回條件的商品銷售是指購(gòu)買方依照有關(guān)協(xié)議有權(quán)退貨的銷售方式。在這種銷售方式下應(yīng)分情況處理：1.如果能夠合理估計(jì)退貨可能性并確認(rèn)與退貨相關(guān)的負(fù)債的通常在發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入。2.如果企業(yè)不能合理地確定退貨可能性的通常在售出商品的退貨期滿時(shí)確認(rèn)收入。能夠合理估計(jì)

21、退貨可能性時(shí)的具體處理思路：銷售時(shí)全額確認(rèn)收入，在月底時(shí)再按估計(jì)的銷售退回金額抵減收入和成本，差額計(jì)入應(yīng)付賬款。實(shí)際發(fā)生銷售退回時(shí)，再根據(jù)具體情況做出不同的處理。【例1215】。小結(jié)：此類型題目要特別注意每個(gè)時(shí)點(diǎn)應(yīng)作怎樣的賬務(wù)處理。容易出錯(cuò)的地方：（五）售后回購(gòu)售后回購(gòu)是指銷售商品的同時(shí)，銷售方同意日后再將同樣的商品買回的銷售方式?！咎崾尽繉?duì)于售后回購(gòu)業(yè)務(wù)，新準(zhǔn)則作了一點(diǎn)調(diào)整：（1）范圍上，不僅僅是將原售出的特定商品購(gòu)回，還包括回購(gòu)?fù)惢蝾愃粕唐?；?）在核算科目方面，以前設(shè)置“待轉(zhuǎn)庫(kù)存商品差價(jià)”科目核算，現(xiàn)在取消了這一科目，通過“其他應(yīng)付款”科目核算。例如A公司把成本是80萬(wàn)的商品出售給B公

22、司，售價(jià)100萬(wàn)，簽訂回購(gòu)合同，一年以后以110萬(wàn)元的價(jià)格購(gòu)回，整筆業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)就是A公司向B公司借了100萬(wàn)，借款時(shí)間是一年，一年以后購(gòu)回商品付款110萬(wàn)，多出的10萬(wàn)可以看成借款利息。所以商品在這個(gè)過程中只起到一個(gè)抵押的作用。通常情況下，在售后回購(gòu)交易下其會(huì)計(jì)處理原則如下：（1）不應(yīng)確認(rèn)銷售商品收入，收到的款項(xiàng)應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債；（2）回購(gòu)價(jià)格大于原售價(jià)的差額，企業(yè)應(yīng)在回購(gòu)期間按期計(jì)提利息，計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。（3）有確鑿證據(jù)表明售后回購(gòu)交易滿足銷售商品收入確認(rèn)條件的，銷售的商品按售價(jià)確認(rèn)收入，回購(gòu)的商品作為購(gòu)進(jìn)商品處理?！纠?217】小結(jié)：從上述賬務(wù)處理可以看出，100萬(wàn)元我們可以看成是甲公司向乙公司

23、的借款，每期需要計(jì)算利息，最后購(gòu)回庫(kù)存商品時(shí)商品入賬價(jià)值仍是最初的成本80萬(wàn)元?！就卣埂考俣?0×7年12月1日，甲公司向乙公司銷售一批商品，其他條件與上題一致。若甲公司在20×7年確認(rèn)了收入，日后事項(xiàng)期間發(fā)現(xiàn)差錯(cuò)，如何更正？假定不考慮所得稅費(fèi)用和利潤(rùn)分配的調(diào)整。更正方法： 借：以前年度損益調(diào)整 100貸：其他應(yīng)付款 100 借：發(fā)出商品 80貸：以前年度損益調(diào)整 80 借：以前年度損益調(diào)整 2貸：其他應(yīng)付款 2（六）售后租回售后租回是指銷售商品的同時(shí)，銷售方同意日后再租回所售商品的銷售方式。1.在這種銷售方式下，大多數(shù)情況屬于融資交易，企業(yè)不應(yīng)確認(rèn)銷售商品收入，收到的款項(xiàng)

24、應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債，售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額應(yīng)分別以下情況處理：（1）如果售后租回交易認(rèn)定為融資租賃的售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額應(yīng)當(dāng)予以遞延，并按該項(xiàng)租賃資產(chǎn)的折舊進(jìn)度進(jìn)行分?jǐn)偅鳛檎叟f費(fèi)用的調(diào)整。（2）如果售后租回交易認(rèn)定為經(jīng)營(yíng)租賃的售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額應(yīng)當(dāng)予以遞延，并在租賃期內(nèi)按照與確認(rèn)租金費(fèi)用相一致的方法進(jìn)行分?jǐn)?，作為租金費(fèi)用的調(diào)整。要特別注意，不能按照租金支付比例來(lái)分?jǐn)?，而是按照確認(rèn)租金費(fèi)用的方法來(lái)分?jǐn)傔f延收益。2.有確鑿證據(jù)表明認(rèn)定為經(jīng)營(yíng)租賃的售后租回交易是按照公允價(jià)值達(dá)成的，銷售的商品按售價(jià)確認(rèn)收入，并按賬面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)成本。【例題2】甲公司為增值稅一般納稅企業(yè)，適用的增值稅稅

25、率為17%。2008年1月1日，甲公司將一批商品出售給乙公司，售價(jià)為 1 000萬(wàn)元（不含增值稅額）；該批商品的實(shí)際成本為1 010萬(wàn)元，已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備為50萬(wàn)元。當(dāng)日，甲公司又將該批商品以經(jīng)營(yíng)租賃的方式租回。假定不考慮其他因素，甲公司應(yīng)確認(rèn)的遞延收益為（ ）萬(wàn)元。A.10B.40C.160 D.210【答案】B【解析】一般情況下，售后租回不確認(rèn)商品銷售收入，應(yīng)將售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額單獨(dú)設(shè)置“遞延收益”科目核算。遞延收益1 000（1 01050）40（萬(wàn)元）。本題的會(huì)計(jì)分錄為：借：銀行存款1000存貨跌價(jià)準(zhǔn)備50貸：庫(kù)存商品1010遞延收益40（七）以舊換新銷售以舊換新銷售是指

26、銷售方在銷售商品的同時(shí)，回收與所售商品相同的舊商品。 在這種銷售方式下，銷售的商品按商品銷售的方法確認(rèn)收入，回收的商品作為購(gòu)進(jìn)商品處理?！纠考俣彻静扇∫耘f換新方式銷售產(chǎn)品4臺(tái)給乙公司，單位售價(jià)50萬(wàn)元，單位成本30萬(wàn)元，同時(shí)收回4臺(tái)同類舊商品，每臺(tái)回收價(jià)為5萬(wàn)元（不含稅），款項(xiàng)已收存銀行。 【答案】會(huì)計(jì)分錄為：借：銀行存款234貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入200應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 34借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本120貸：庫(kù)存商品120借：庫(kù)存商品20貸：銀行存款20【小結(jié)】關(guān)于銷售商品收入：1.概念廣泛了2.計(jì)量金額：價(jià)格公允性問題。3.分期收款銷售確認(rèn)方法的變化。4.退貨可能性可以估計(jì)或不能估計(jì)

27、：如可能性較小則全額確認(rèn)收入，可不確認(rèn)負(fù)債； 退貨可能性較大但可以合理估計(jì)的，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)負(fù)債（其他應(yīng)付款），并全額確認(rèn)收入；不能合計(jì)估計(jì)退貨可能性的，退貨期滿確認(rèn)收入。本期銷售本期退回的處理；前期銷售本期退回的處理需區(qū)分金額大小分別處理。5.買斷方式代銷三、提供勞務(wù)收入的確認(rèn)和計(jì)量（一）提供勞務(wù)交易結(jié)果能夠可靠估計(jì)【提示】新準(zhǔn)則對(duì)于提供勞務(wù)收入的規(guī)定與原準(zhǔn)則相比，取消了完成合同法，將當(dāng)年開工當(dāng)年完工的項(xiàng)目視同完工進(jìn)度100%。新準(zhǔn)則僅區(qū)分資產(chǎn)負(fù)債表日提供勞務(wù)交易的結(jié)果能否可靠估計(jì)。能可靠估計(jì)時(shí)的處理與原準(zhǔn)則規(guī)定相差不大（月度報(bào)表如不對(duì)外提供，月末也可不做完工百分比法）。企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日提供勞

28、務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠估計(jì)的應(yīng)當(dāng)采用完工百分比法確認(rèn)提供勞務(wù)收入。1.收入的金額能夠可靠地計(jì)量收入的金額能夠可靠地計(jì)量是指提供勞務(wù)收入的總額能夠合理地估計(jì)。通常情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照從接受勞務(wù)方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款確定提供勞務(wù)收入總額。2.相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)是指提供勞務(wù)收入總額收回的可能性大于不能收回的可能性。3.交易的完工進(jìn)度能夠可靠地確定交易的完工進(jìn)度能夠可靠地確定是指交易的完工進(jìn)度能夠合理地估計(jì)。提供勞務(wù)交易的完工進(jìn)度，可以選用下列方法：（1）已完工作的計(jì)量；（2）已經(jīng)提供的勞務(wù)占應(yīng)提供的勞務(wù)總量的比例；（3）已發(fā)生的成本占估計(jì)總成本的比例。4.交

29、易中已發(fā)生和將發(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量交易中已發(fā)生和將發(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量是指交易中已發(fā)生和將發(fā)生的成本能夠合理地估計(jì)。注意：其中條件1、2和4與商品銷售收入確認(rèn)條件（5個(gè)條件）中的3個(gè)是一樣的。這里的條件3不同于商品銷售收入的確認(rèn)條件。在學(xué)習(xí)時(shí)可以對(duì)比學(xué)習(xí)。（二）完工百分比法的具體運(yùn)用完工百分比法是指按照提供勞務(wù)交易的完工進(jìn)度確認(rèn)收入和費(fèi)用的方法。采用完工百分比法確認(rèn)勞務(wù)收入、費(fèi)用的計(jì)算公式：本期確認(rèn)的提供勞務(wù)收入提供勞務(wù)總收入×完工進(jìn)度以前會(huì)計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)提供勞務(wù)收入本期確認(rèn)的提供勞務(wù)成本提供勞務(wù)預(yù)計(jì)總成本×完工進(jìn)度以前會(huì)計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)提供勞務(wù)成本【提示】計(jì)算本

30、年確認(rèn)的勞務(wù)收入和勞務(wù)成本時(shí)，應(yīng)首先根據(jù)累計(jì)勞務(wù)完成成程度，計(jì)算確定累計(jì)勞務(wù)總收入和累計(jì)勞務(wù)總成本，再減去以前年度已確認(rèn)的勞務(wù)收入和勞務(wù)成本，作為當(dāng)年應(yīng)確認(rèn)的勞務(wù)收入和勞務(wù)成本；而不能根據(jù)當(dāng)年勞務(wù)完成程度，直接計(jì)算確認(rèn)當(dāng)年的勞務(wù)收入和勞務(wù)成本。以例子來(lái)說(shuō)明公式的應(yīng)用：假設(shè)整個(gè)勞務(wù)收入100萬(wàn)元，第一期末測(cè)量完成20%，應(yīng)確認(rèn)收入20萬(wàn)元，第二期末測(cè)量完成50%，則第二期末不能確認(rèn)收入50萬(wàn)元（是累計(jì)應(yīng)確認(rèn)的收入），而應(yīng)將第一期確認(rèn)的20萬(wàn)元收入減去，即第二期確認(rèn)收入應(yīng)是100×50%2030（萬(wàn)元）運(yùn)用此公式時(shí)需要注意：在使用完工總進(jìn)度比例進(jìn)行計(jì)算時(shí)，計(jì)算本期確認(rèn)提供勞務(wù)收入總額必須

31、扣除以前會(huì)計(jì)期間已累計(jì)確認(rèn)的勞務(wù)收入總額。總結(jié)：計(jì)算完工進(jìn)度選擇什么樣的方法需要看題目條件，如果題目中已經(jīng)指定了完工進(jìn)度計(jì)算方法【提示】增設(shè)“勞務(wù)成本”科目，它核算企業(yè)對(duì)外提供的一項(xiàng)獨(dú)立勞務(wù)，不包括企業(yè)接受的建造合同勞務(wù)而發(fā)生的成本。如果期末“勞務(wù)成本”科目有余額，應(yīng)填列在自資產(chǎn)負(fù)債表“存貨”項(xiàng)目。【例1218】【例12-19】【例】甲公司2007年10月10日與乙公司簽訂一項(xiàng)設(shè)備安裝勞務(wù)，安裝期為4個(gè)月，合同總收入為60萬(wàn)元（假定不考慮增值稅），至年底已預(yù)收款項(xiàng)45萬(wàn)元，已實(shí)際發(fā)生的成本為28萬(wàn)元（假定均為安裝人員薪酬），估計(jì)還將發(fā)生的成本為12萬(wàn)元。假定甲公司按實(shí)際發(fā)生的成本占估計(jì)總成本的

32、比例確定勞務(wù)的完工進(jìn)度。計(jì)算甲公司2007年度應(yīng)確認(rèn)的提供勞務(wù)收入和成本?！敬鸢浮縿趧?wù)完工程度實(shí)際發(fā)生的成本÷預(yù)計(jì)總成本280 000/（280 000120 000）70%2007年應(yīng)確認(rèn)的提供勞務(wù)收入600 000×70%0420 000（元）2007年確認(rèn)的提供勞務(wù)成本（280 000120 000）×70%280 000（元）（三）提供勞務(wù)交易的結(jié)果不能可靠估計(jì)企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日提供勞務(wù)的交易結(jié)果不能可靠地估計(jì)，亦即不能滿足提供勞務(wù)的交易結(jié)果能夠可靠地估計(jì)的四個(gè)條件中的任何一條時(shí)則企業(yè)不能采用完工百分比法確認(rèn)提供勞務(wù)收入。在這種情況下，企業(yè)應(yīng)正確預(yù)計(jì)已經(jīng)收

33、回或?qū)⒁栈氐目铐?xiàng)能彌補(bǔ)多少已經(jīng)發(fā)生的成本，并分別以下情況進(jìn)行處理：1.已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)能夠得到補(bǔ)償?shù)膽?yīng)按已收或預(yù)計(jì)能夠收回的金額確認(rèn)提供勞務(wù)收入，并結(jié)轉(zhuǎn)已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本。2.已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)只能部分得到補(bǔ)償?shù)膽?yīng)按能夠得到補(bǔ)償?shù)膭趧?wù)成本金額確認(rèn)提供勞務(wù)收入，并按已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本結(jié)轉(zhuǎn)勞務(wù)成本。確認(rèn)的收入金額小于已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本的金額，確認(rèn)為當(dāng)期損失； 3.已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)全部不能得到補(bǔ)償?shù)牟粦?yīng)確認(rèn)提供勞務(wù)收入，但應(yīng)將已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本計(jì)入當(dāng)期損益。 【小結(jié)】已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本，能補(bǔ)償多少確認(rèn)多少收入。成本按照實(shí)際發(fā)生金額結(jié)轉(zhuǎn)?！纠?2-20】（四）銷售商品和提供勞務(wù)混合業(yè)

34、務(wù)企業(yè)與其他企業(yè)簽訂的合同或協(xié)議包括銷售商品和提供勞務(wù)時(shí)（如銷售設(shè)備的同時(shí)負(fù)責(zé)安裝工作等）：1.銷售商品部分和提供勞務(wù)部分能夠區(qū)別且能夠單獨(dú)計(jì)量的應(yīng)將銷售商品部分作為銷售商品收入處理，將提供勞務(wù)部分作為提供勞務(wù)收入處理；2.銷售商品部分和提供勞務(wù)部分不能夠區(qū)分的，或雖能區(qū)分但不能單獨(dú)計(jì)量的應(yīng)將銷售商品部分和提供勞務(wù)部分全部作為銷售商品處理?！纠?2-21】（五）特殊勞務(wù)收入的確認(rèn)1.安裝費(fèi)收入（1）如果安裝費(fèi)是與商品銷售分開的則在資產(chǎn)負(fù)債表日根據(jù)安裝的完工進(jìn)度確認(rèn)收入；（2）如果安裝費(fèi)是商品銷售收入的一部分則應(yīng)與所銷售的商品同時(shí)確認(rèn)收入。2.廣告費(fèi)收入（1）宣傳媒介的傭金收入應(yīng)在相關(guān)的廣告或商

35、業(yè)行為開始出現(xiàn)于公眾面前時(shí)予以確認(rèn)收入。（2）廣告的制作傭金收入在資產(chǎn)負(fù)債表日根據(jù)廣告制作的完工進(jìn)度確認(rèn)收入。3.為特定客戶開發(fā)軟件的收費(fèi)（不包括開發(fā)的商品化軟件）在資產(chǎn)負(fù)債表日根據(jù)開發(fā)的完成進(jìn)度確認(rèn)收入。4.包括在商品售價(jià)內(nèi)可區(qū)分的服務(wù)費(fèi)在提供服務(wù)的期間內(nèi)分期確認(rèn)收入。商品的售價(jià)內(nèi)包括可區(qū)分的在售后一定期限內(nèi)的服務(wù)費(fèi)，應(yīng)在商品銷售實(shí)現(xiàn)時(shí)，按售價(jià)扣除該項(xiàng)服務(wù)費(fèi)后的余額確認(rèn)為商品銷售收入。服務(wù)費(fèi)遞延至提供服務(wù)的期間內(nèi)確認(rèn)為收入。在這種情況下，企業(yè)可設(shè)置“遞延收益”科目，核算所售商品的售價(jià)中包含的可區(qū)分的售后服務(wù)費(fèi)。【例】甲公司2006年5月1日，與乙公司簽訂協(xié)議銷售商品一批，增值稅專用發(fā)票上注明

36、銷售價(jià)格為1000萬(wàn)元，增值稅額為170萬(wàn)元。商品已發(fā)出，款項(xiàng)已收到。該協(xié)議規(guī)定，該批商品銷售價(jià)格的20%屬于商品售出后5年內(nèi)提供維護(hù)的服務(wù)費(fèi)。該批商品的實(shí)際成本為700萬(wàn)元。要求：作出甲公司有關(guān)賬務(wù)處理【答案】銷售商品時(shí)： 借： 銀行存款1170貸： 主營(yíng)業(yè)務(wù)收入800遞延收益200 應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（ 銷項(xiàng)稅額 ）170 借： 主營(yíng)業(yè)務(wù)成本700 貸： 庫(kù)存商品700以后每年提供服務(wù)時(shí)：借：遞延收益 40 貸：其他業(yè)務(wù)收入 40高爾夫球場(chǎng)果嶺券收入：(1)由會(huì)員分次消費(fèi)的，應(yīng)在售出果嶺券取得價(jià)款時(shí)，借記“現(xiàn)金”或“銀行存款”科目，貸記“遞延收益”科目；(2)會(huì)員憑果嶺券消費(fèi)，球場(chǎng)提供服務(wù)

37、時(shí)，應(yīng)按照收回的果嶺券確認(rèn)為收入，借記“遞延收益”科目，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”等科目；(3)合同期滿時(shí)，應(yīng)將會(huì)員尚未消費(fèi)的果嶺券全部轉(zhuǎn)為收入，借記“遞延收益”科目，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”等科目。(4)如果會(huì)員在消費(fèi)時(shí)購(gòu)買果嶺券由球場(chǎng)提供服務(wù)，則應(yīng)于會(huì)員購(gòu)買果嶺券時(shí)直接確認(rèn)為收入，借記“現(xiàn)金”科目，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”等科目。(5)相應(yīng)地，諸如浴室出售的澡票，食堂出售的飯票，也應(yīng)類似上述辦法遞延處理，在實(shí)際提供服務(wù)收回票證時(shí)分批分次確認(rèn)收入。5.因藝術(shù)表演、招待宴會(huì)以及其他特殊活動(dòng)的收費(fèi)應(yīng)在相關(guān)活動(dòng)發(fā)生時(shí)確認(rèn)收入。如果一次預(yù)收幾項(xiàng)活動(dòng)的費(fèi)用，則預(yù)收的款項(xiàng)應(yīng)合理分配給每項(xiàng)活動(dòng)，分別確認(rèn)收入。6.申請(qǐng)入

38、會(huì)費(fèi)和會(huì)員費(fèi)收入申請(qǐng)入會(huì)費(fèi)和會(huì)員費(fèi)收入的確認(rèn)應(yīng)以所提供服務(wù)的性質(zhì)為依據(jù)。（1）如果所收費(fèi)用只允許取得會(huì)籍，而所有其他服務(wù)或商品都要另行收費(fèi)則在款項(xiàng)收回不存在任何不確定性時(shí)確認(rèn)為收入。（2）如果所收費(fèi)用能使會(huì)員在會(huì)員期內(nèi)得到各種服務(wù)或商品，或者以低于非會(huì)員的價(jià)格購(gòu)買商品或接受勞務(wù)則該項(xiàng)收費(fèi)應(yīng)在整個(gè)受益期內(nèi)分期確認(rèn)收入。7.屬于提供設(shè)備和其他有形資產(chǎn)的特許權(quán)費(fèi)（1）屬于提供設(shè)備和其他有形資產(chǎn)的部分應(yīng)在這些資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移時(shí)確認(rèn)收入。（2）屬于提供初始及后續(xù)服務(wù)的特許權(quán)費(fèi)在提供服務(wù)時(shí)確認(rèn)收入。【例12-23】8.長(zhǎng)期為客戶提供重復(fù)的勞務(wù)收取的勞務(wù)費(fèi)在相關(guān)勞務(wù)活動(dòng)發(fā)生時(shí)確認(rèn)收入。（通常指物業(yè)管理費(fèi)）。

39、【例】下列有關(guān)收入確認(rèn)的表述中，正確的有（）。A.廣告制作傭金應(yīng)在相關(guān)廣告或商業(yè)行為開始出現(xiàn)于公眾面前時(shí)，確認(rèn)為勞務(wù)收入B.與商品銷售收入分開的安裝費(fèi)，應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表日根據(jù)安裝的完工程度確認(rèn)為收入C.對(duì)附有銷售退回條件的商品銷售，如不能合理地確定退貨的可能性，則應(yīng)在售出商品退貨期滿時(shí)確認(rèn)收入D.在勞務(wù)結(jié)果能夠可靠估計(jì)的情況下，應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表日按完工百分比法確認(rèn)收入【答案】BCD【解析】廣告制作傭金應(yīng)在年度終了時(shí)根據(jù)項(xiàng)目完成的程度確認(rèn)勞務(wù)收入。四、讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入的確認(rèn)和計(jì)量（一）讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入的種類讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入主要包括兩類：利息收入和使用費(fèi)收入。從廣義上來(lái)講，讓渡資產(chǎn)使用權(quán)的收入還

40、包括進(jìn)行債權(quán)投資收取的利息收入、進(jìn)行股權(quán)投資取得的股利收入和企業(yè)對(duì)外出租資產(chǎn)收取的租金收入。讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入同時(shí)滿足下列條件的，才能予以確認(rèn)：一是相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；二是收入的金額能夠可靠地計(jì)量。注意：這兩個(gè)條件是收入確認(rèn)的核心條件。銷售商品收入的確認(rèn)：增加了3個(gè)條件：“商品所有權(quán)上的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬應(yīng)轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方”、“企業(yè)沒有保留與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對(duì)已售出的商品實(shí)施控制”、“已發(fā)生的成本或?qū)l(fā)生的成本能可靠計(jì)量”；提供勞務(wù)收入的確認(rèn)：增加了2個(gè)條件：“交易的結(jié)果能夠可靠計(jì)量（已發(fā)生的和將發(fā)生的成本能可靠計(jì)量）”、“完工的程度能合理確定”。（二）利息收入企業(yè)應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表

41、日，按照他人使用本企業(yè)貨幣資金的時(shí)間和實(shí)際利率計(jì)算確定利息收入?！咎崾尽裤y行貸款利息收入的確認(rèn)，為了與CAS22銜接，所以應(yīng)當(dāng)采用實(shí)際利率法。如果按照實(shí)際利率法攤銷與直線法攤銷結(jié)果相差不大的，也可以采用直線法進(jìn)行攤銷。會(huì)計(jì)分錄：借：貸款本金（資產(chǎn)類）10000貸：存放中央銀行款項(xiàng)（資產(chǎn)類）吸收存款（負(fù)債類） 9500 貸款利息調(diào)整 500 （差額，也可能在借方）（1）確認(rèn)實(shí)收利息,利息收入和利息調(diào)整的攤銷借：應(yīng)收利息（=本金×合約利率） 260 貸款利息調(diào)整 10貸：利息收入（=期初攤余成本×實(shí)際利率）270【例12-25】（三）使用費(fèi)收入1.一次性收取使用費(fèi)（1）一次收取

42、使用費(fèi)且不提供后續(xù)服務(wù)的應(yīng)視同銷售該項(xiàng)資產(chǎn)，收款時(shí)一次性確認(rèn)收入。（2）一次收取使用費(fèi)并提供后續(xù)服務(wù)的在合同或協(xié)議規(guī)定的有效期內(nèi)分期確認(rèn)收入。2.分期收取使用費(fèi)的合同或協(xié)議規(guī)定分期收取使用費(fèi)的應(yīng)按合同或協(xié)議規(guī)定的收款時(shí)間和金額或規(guī)定的收費(fèi)方法計(jì)算確定的金額分期確認(rèn)收入?！纠考坠?007年1月4日將其所擁有的一條道路的收費(fèi)權(quán)讓售給丙公司10年，10年后甲公司收回收費(fèi)權(quán)，甲公司一次性收取使用費(fèi)20 000萬(wàn)元，款項(xiàng)已收存銀行。售出的10年期間，道路的維護(hù)由甲公司負(fù)責(zé)，2007年度發(fā)生維修費(fèi)用計(jì)20萬(wàn)元。要求：編制甲公司有關(guān)的會(huì)計(jì)分錄。【答案】甲公司有關(guān)賬務(wù)處理如下（單位：萬(wàn)元）：因道路的維護(hù)由

43、甲公司負(fù)責(zé)，亦即甲公司一次性收取使用費(fèi)后還要提供后續(xù)服務(wù)，因此，應(yīng)分期確認(rèn)收入。（1）收到款項(xiàng)時(shí)：借：銀行存款20 000貸：預(yù)收賬款20 000（2）分期確認(rèn)收入時(shí)：借：預(yù)收賬款2 000貸：其他業(yè)務(wù)收入2 000（3）支付的相關(guān)費(fèi)用：借：其他業(yè)務(wù)成本20貸：銀行存款20 五、建造合同收入的確認(rèn)和計(jì)量建造合同執(zhí)行的是建造合同準(zhǔn)則，不屬于收入準(zhǔn)則規(guī)范的內(nèi)容。不過建造合同收入通常放在收入這一章來(lái)講解?！咎崾尽?、收入準(zhǔn)則和建造合同準(zhǔn)則均規(guī)范勞務(wù)收入。2、建造合同準(zhǔn)則規(guī)范的勞務(wù)的結(jié)果形成有形物。3、收入準(zhǔn)則規(guī)范的勞務(wù)的結(jié)果不形成有形物。4、有些特殊勞務(wù)合同雖然不產(chǎn)生有形物，但卻與產(chǎn)生有形物的建造合

44、同密切相關(guān)，應(yīng)按建造合同準(zhǔn)則確認(rèn)收入。（一）建造合同的概念及類型1、建造合同的概念建造合同是指為建造一項(xiàng)資產(chǎn)或者在設(shè)計(jì)、技術(shù)、功能、最終用途等方面密切相關(guān)的數(shù)項(xiàng)資產(chǎn)而訂立的合同。2.建造合同的類型：（1）固定造價(jià)合同是指按照固定的合同價(jià)或固定單價(jià)確定工程價(jià)款的建造合同。（2）成本加成合同是指以合同允許或其他方式議定的成本為基礎(chǔ)，加上該成本的一定比例或定額費(fèi)用確定工程價(jià)款的建造合同?！咎崾尽抗潭ㄔ靸r(jià)合同與成本加成合同的主要區(qū)別在于風(fēng)險(xiǎn)的承擔(dān)者不同。前者的風(fēng)險(xiǎn)主要由建造承包方承擔(dān)，后者的風(fēng)險(xiǎn)主要由發(fā)包方承擔(dān)。同時(shí)，兩者在會(huì)計(jì)確認(rèn)收入條件也是有區(qū)別的。（三）建造合同收入建造合同收入包括合同中規(guī)定的初

45、始收入和因合同變更、索賠、獎(jiǎng)勵(lì)等形成的收入。因合同變更、索賠、獎(jiǎng)勵(lì)形成的收入這部分在確認(rèn)時(shí)，一定要符合收入的確認(rèn)條件（兩個(gè)核心條件：經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；金額能夠可靠計(jì)量）?！咎崾尽孔兏杖氲拇_認(rèn)，要滿足兩個(gè)確認(rèn)條件，一是客戶認(rèn)可變更增加的工程量；二是收入能夠可靠計(jì)量。索賠收入的確認(rèn)，要滿足兩個(gè)確認(rèn)條件，一是談判對(duì)方能夠同意這項(xiàng)索賠；二是金額能夠可靠計(jì)量。獎(jiǎng)勵(lì)收入的確認(rèn)，要滿足兩個(gè)確認(rèn)條件，一是根據(jù)目前情況，足以判斷工程達(dá)到或超過標(biāo)準(zhǔn)；二是獎(jiǎng)勵(lì)金額能夠可靠計(jì)量。各項(xiàng)追加收入的確認(rèn)條件：共同點(diǎn)：收入金額能夠可靠計(jì)量或確定；不同點(diǎn)：合同變更收入需由客戶認(rèn)可變更情況；索賠款收入應(yīng)根據(jù)談判情況，預(yù)計(jì)

46、對(duì)方能夠同意；獎(jiǎng)勵(lì)款收入應(yīng)根據(jù)目前合同完成情況，能夠判斷工程質(zhì)量能達(dá)到獎(jiǎng)勵(lì)標(biāo)準(zhǔn)?！咎崾尽恳蚝贤兏⑺髻r、獎(jiǎng)勵(lì)等形成的收入不構(gòu)成合同雙方在簽訂合同時(shí)已在合同中商定的合同總金額（即初始收入）。建造承包商不能隨意確認(rèn)這部分收入，只有在符合收入確認(rèn)條件時(shí)才能構(gòu)成合同總收入。（四）建造合同成本1.直接費(fèi)用是指為完成合同所發(fā)生的、可以直接計(jì)入合同核算對(duì)象的各項(xiàng)費(fèi)用支出。2.間接費(fèi)用是企業(yè)下屬的施工單位或生產(chǎn)單位為組織生產(chǎn)和管理施工生產(chǎn)活動(dòng)所發(fā)生的費(fèi)用。直接費(fèi)用在發(fā)生時(shí)直接計(jì)入合同成本；間接費(fèi)用應(yīng)在期末按系統(tǒng)、合理的方法分?jǐn)傆?jì)入合同成本。常見的用于間接費(fèi)用分?jǐn)偟姆椒ㄓ腥斯べM(fèi)用比例法和直接費(fèi)用比例法。（五）

47、建造合同收入及費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量原則1.如果建造合同的結(jié)果能夠可靠地估計(jì)企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)完工百分比法在資產(chǎn)負(fù)債表日確認(rèn)合同收入和費(fèi)用。（1）固定造價(jià)合同的結(jié)果能夠可靠估計(jì)是指同時(shí)具備以下四項(xiàng)條件：合同總收入能夠可靠地計(jì)量；與合同相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)；在資產(chǎn)負(fù)債表日合同完工進(jìn)度和為完成合同尚需發(fā)生的成本能夠可靠地確定；為完成合同已經(jīng)發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分和可靠地計(jì)量，以便實(shí)際合同成本能夠與以前的預(yù)計(jì)成本相比較。（2）成本加成合同的結(jié)果能夠可靠估計(jì)是指同時(shí)具備以下兩項(xiàng)條件：與合同相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)；實(shí)際發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分并且能夠可靠地計(jì)量。2.如果建造合同的結(jié)果不能可靠地估

48、計(jì)，應(yīng)當(dāng)區(qū)別以下情況處理：（1）合同成本能夠收回的合同收入根據(jù)能夠收回的實(shí)際合同成本加以確認(rèn)，合同成本在其發(fā)生的當(dāng)期作為費(fèi)用；（2）合同成本不可能收回的應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)立即作為費(fèi)用，不確認(rèn)收入。已經(jīng)發(fā)生的合同成本能夠全額得到補(bǔ)償?shù)?，則按能夠得到補(bǔ)償?shù)慕痤~確認(rèn)收入，合同成本在其發(fā)生的當(dāng)期作為合同費(fèi)用，賬上不反映盈利也不反映虧損；已經(jīng)發(fā)生的成本只能得到部分補(bǔ)償?shù)?，則將部分可以得到補(bǔ)償?shù)慕痤~確認(rèn)為收入，已經(jīng)發(fā)生的建造合同成本確認(rèn)為費(fèi)用，賬上反映一部分損失；已發(fā)生的合同成本完全不能得到補(bǔ)償?shù)?，發(fā)生的合同成本應(yīng)立即作為合同費(fèi)用，不確認(rèn)合同收入。（六）按照完工百分法確認(rèn)建造合同收入和費(fèi)用1、合同完工進(jìn)度的確定

49、按累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計(jì)總成本的比例已經(jīng)完成的合同工作量占合同預(yù)計(jì)總工作量的比例已完合同工作的測(cè)量等方法確定?！疽c(diǎn)提示】完工程度的確定方法一般有兩種方法：第一種方法：先看題目是否已直接給出完工程度或給出確定完工進(jìn)度的方法，如直接告知測(cè)量的完工進(jìn)度或告知按照時(shí)間進(jìn)度來(lái)確定完工進(jìn)度等。第二種方法：在題目沒有直接給出完工進(jìn)度或其計(jì)算方法時(shí)，通常情況下：完工程度已經(jīng)發(fā)生的成本/預(yù)計(jì)發(fā)生的總成本已經(jīng)發(fā)生的成本/（至目前為止已發(fā)生的累計(jì)成本完成合同尚需發(fā)生的成本）【例12-28】2、按照完工百分法確認(rèn)和計(jì)量建造合同收入和費(fèi)用的公式如下：當(dāng)期確認(rèn)的合同收入合同總收入×完工進(jìn)度以前期間累

50、計(jì)已確認(rèn)的收入當(dāng)期確認(rèn)的合同費(fèi)用合同預(yù)計(jì)總成本×完工進(jìn)度以前期間累計(jì)已確認(rèn)的費(fèi)用當(dāng)期確認(rèn)的合同毛利當(dāng)期確認(rèn)的合同收入當(dāng)期確認(rèn)的合同費(fèi)用賬務(wù)處理程序: 第一個(gè)內(nèi)容就是要及時(shí)地核算已經(jīng)發(fā)生的實(shí)際成本；第二是核算已辦理結(jié)算的工程價(jià)款，就是承包方和發(fā)包方結(jié)算了多少錢；第三是要核算實(shí)際收到的工程價(jià)款；第四是要根據(jù)工程的進(jìn)度確認(rèn)合同的收入、毛利和成本。（重點(diǎn)）注意：（1）工程施工和工程結(jié)算科目。 “工程施工”科目核算實(shí)際發(fā)生的合同成本和合同毛利。 “工程結(jié)算”科目核算根據(jù)合同完工進(jìn)度已向客戶開出工程價(jià)款結(jié)算賬單辦理結(jié)算的價(jià)款。*完工對(duì)沖！建造合同核算中涉及到的主要科目之間的關(guān)系如下所示：完整的建

51、造合同處理，注意建造合同賬務(wù)處理的特點(diǎn)。（前四筆是建造合同的基本賬務(wù)處理。根據(jù)上述表格，可以做下述前三筆的分錄）（1）已經(jīng)發(fā)生的成本借：工程施工合同成本貸：原材料等（2）結(jié)算的款項(xiàng)借：應(yīng)收賬款貸：工程結(jié)算【提示】需要強(qiáng)調(diào)的是：公司確認(rèn)當(dāng)期合同收入時(shí),不能根據(jù)當(dāng)期與客戶辦理了價(jià)款結(jié)算的款項(xiàng)來(lái)確認(rèn)當(dāng)期的收入金額,公司與客戶辦理工程價(jià)款結(jié)算的款項(xiàng)并不是當(dāng)期合同收入,當(dāng)期合同收入應(yīng)根據(jù)完工百分比法進(jìn)行確認(rèn)。（3）收到的款項(xiàng)借：銀行存款貸：應(yīng)收賬款（4）完工百分比法確認(rèn)收入、結(jié)轉(zhuǎn)成本借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本工程施工合同毛利貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入【提示】一般情況下，確認(rèn)和計(jì)量當(dāng)年合同收入和合同成本時(shí)，首先要確定當(dāng)期的完

52、工程度，再確定當(dāng)期合同收入和合同成本，最后確認(rèn)當(dāng)期毛利。也可以按教材先確認(rèn)收入，再計(jì)算毛利，最后倒擠成本的做法。（5）計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備（當(dāng)確定的合同成本大于其應(yīng)確認(rèn)的收入時(shí)）應(yīng)計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備金額（當(dāng)期期末預(yù)計(jì)總的成本合同總收入）×（1完工百分比）借：資產(chǎn)減值損失合同預(yù)計(jì)損失貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備合同預(yù)計(jì)損失準(zhǔn)備（6）結(jié)轉(zhuǎn)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，對(duì)沖工程結(jié)算和工程施工借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本或者：將上述確認(rèn)收入、結(jié)轉(zhuǎn)成本分錄合并處理借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 存貨跌價(jià)準(zhǔn)備合同預(yù)計(jì)損失準(zhǔn)備工程施工合同毛利用職權(quán) 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 借：工程結(jié)算貸：工程施工合同成本合同毛利（1）將發(fā)生的成本記入“工程施工

53、合同成本”科目；（2）資產(chǎn)負(fù)債表日，將確認(rèn)的合同收入和合同費(fèi)用記入“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入“和“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”，差額記入“工程施工合同毛利”科目；（3）工程款結(jié)算，借記“應(yīng)收賬款”科目，貸記“工程結(jié)算”；（4）完工之后，將“工程施工”科目余額與“工程結(jié)算”科目對(duì)沖?！咎崾尽拷ㄔ旌贤杖氪_認(rèn)的完工百分比法與提供勞務(wù)收入確認(rèn)的完工百分比法的總體思路是一致的，不過兩者在具體的賬務(wù)處理上有所不同?！纠?2-29】2.結(jié)果不能可靠估計(jì)的建造合同則不能采用完工百分比法確認(rèn)和計(jì)量合同收入和費(fèi)用，而應(yīng)區(qū)別以下兩種情況進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：（1）合同成本能夠收回的，合同收入根據(jù)能夠收回的實(shí)際合同成本予以確認(rèn)，合同成本在其發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)