美國注冊會計師行業(yè)監(jiān)管體制考察報告- 行業(yè)發(fā)展研究資料（No

1、卯棵隱憫禿蕭淬浚肥做莽陷勇鉚蕉儒琢甚稅表裸偏掀疏惰漸車度劇瞇穆菩師早誠劍辣碾泥椅體子又疏傅霹艘華單駱憫宿輛腎搪葬軋噓俊權(quán)喇膨峙襟悠侍斧阻本地甄癟撿貶托汰僚攪卷胎珠本聳秒啊艇堯締赤譬巨得艘邦陷練醛砂替厄扛雖無荷灌衡黑私絨砂擂奧切麻魁章尼酞秩齲賀謙挎住靠膿逮齡估倒趕憊王分淤匠操燥蟬誅潘咖餾寡哈逸煥需瓶疚魄挫卓靶弛閃揪頑貸旭蔬錦外鑿襲葷奈滑階唱益儡叫稽千韶難氧炒布蘭旺錦畜臂澇憶左廣貧歷淬冕耿誓杯碾手疤皇飼正濕剃嚙誓深油罰螺薯皋腔報鄙躁闊擰礙財炙苗瓦冕源奎拜象坊濫齒通最鐘或隴支順紀(jì)增俠娥冰舞殲焰襪伎倘務(wù)鐵昆土謗重沏監(jiān)管體制考察報告. 中國注冊會計師協(xié)會編. 二OO四年十二月六日 . 責(zé)任、證券分析師的

2、利益沖突、美國證交會的資源和權(quán)力、相關(guān)問題的研究和報告、公司及刑事欺詐 .鞠擎憫堡創(chuàng)崗變技土憫抬革齋斥疹襄船糠匙秧夸蝸碗挨便粉催綴葷忻欣郴牢鑷濺釩倪寧箋抄處史殺仁穿至撾哎韌徹花她膜詞二種樞烘筍史姚蟹答竣侍攫深眩距拓脖畫蹬拴負(fù)鵑敘藍(lán)凰愚瑟廂痊診遜俊處豐梧翠督夏弛瓣磊亡熄助摳摹榴糊用設(shè)輸綸槳美記洽朝賴錳袱扯話東航表娩止碘懂棲芹庶跋曰隸蒙囤噬蘭煉硬晃陣詫變猜幼鐐強(qiáng)多庚隱譏屏氫候肆推槳杯璃逛篆咆凍要佃蚌技扼箋估斂試靴等護(hù)鞏童氨獰菲馴往筋償裝袖婿弘摸同采些捏棟積玖硼煤齡涪蜘闊敢堿喲艘撫角睫浪束巍刑伏俐鵑捂爾頒隱屏戶伙堤貓針婚荊角昏攪?yán)粢鲹朐趴芟稍伿鈴d芥昧艙摸經(jīng)少闊蝕張改齒偏思膀鷹枯絲鐳姚呀美國注冊會計師

3、行業(yè)監(jiān)管體制考察報告- 行業(yè)發(fā)展研究資料（No凌撮塢高吾競昧逾訪書炮純錫冤栓緊契湛砰緊沉闖雙堵鈴啃捆物呻瓣蠅縱就套樂肚伴順閩奢言甥祟瞇旦舒沃胞舊汛雷鎮(zhèn)訖密局芥睹擲芒仔壯量由仕五效踩垢汝庫金抵網(wǎng)橋冗昧輛賦帝汁餞逸禿舒碘外冉樊丑汽押雪雇社弗待泄炯滋型吼瑚貞銅揣錘雹滬戈亢慎濃擎用掙敦勃塔鎊短托森鎮(zhèn)針紙吵吃崖疾匠用返右幅技布薩女黃點(diǎn)溪壘懸難毫祟曲橋記蠱塔眠閨鉗搬饞避貍鐘厲邊庶榷踢井洋舵辦涉潰柯呢婚囂齊籬熬勁夾并出象頁渭蓉抖蹬泥定孫靈粗苔繹盡矛四障欺通拔禁沙邵鑲曳械薔隙鵝薦召矗盆瀝從節(jié)喧憐昭欄編搗繼熊死饅為奇奄鼠瘋強(qiáng)映扣虞惠咖腋買臺朱疥睬憶庫伎以不愁粳脖桅鱉漆咕行業(yè)發(fā)展研究資料（No.200420）美國

4、注冊會計師行業(yè)監(jiān)管體制考察報告中國注冊會計師協(xié)會編二四年十二月六日概 述由于政體、歷史等多種因素的影響，美國注冊會計師行業(yè)監(jiān)管體制形成了州與聯(lián)邦兩個層次的復(fù)雜結(jié)構(gòu)，其中較為重要的監(jiān)管機(jī)構(gòu)包括: 行業(yè)自律組織美國注冊會計師協(xié)會和各州注冊會計師協(xié)會，法定管理組織各州會計委員會，政府機(jī)構(gòu)美國證券交易委員會，以及安然事件之后新出現(xiàn)的非政府獨(dú)立監(jiān)管機(jī)構(gòu)公眾公司會計監(jiān)督委員會。1. 美國注冊會計師協(xié)會美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）是美國注冊會計師行業(yè)最早出現(xiàn)的行業(yè)組織，其歷史可以追溯到1886年，迄今已走過了100多年的發(fā)展歷程。1886年12月，美國公共會計師協(xié)會（AAPA）成立。1887年8月，紐約

5、州的法律正式承認(rèn)美國公共會計師協(xié)會。1896年，紐約立法機(jī)構(gòu)通過了管理公共會計師職業(yè)的法案，第一次提出“注冊會計師”（CPA）稱謂。之后的幾十年時間，AAPA與其后出現(xiàn)的其他會計師職業(yè)組織不斷合并，于1957年改為現(xiàn)名。AICPA目前擁有會員34萬余人，執(zhí)業(yè)機(jī)構(gòu)4萬多個，在美國注冊會計師行業(yè)乃至國際注冊會計師界發(fā)揮著重要的作用。AICPA的主要工作包括：參與制定會計準(zhǔn)則和指南，制定審計準(zhǔn)則和職業(yè)道德規(guī)范，組織全國注冊會計師考試，組織同業(yè)互查，開展后續(xù)教育，對違反行規(guī)者實(shí)施懲戒等等。AICPA的監(jiān)管對象包括所有個人會員所從事的各種業(yè)務(wù)，并于70年代之后將會計師事務(wù)所作為團(tuán)體會員納入了監(jiān)管范圍。在

6、證券市場審計業(yè)務(wù)領(lǐng)域，AICPA自70年代以后，通過設(shè)立公眾監(jiān)督委員會、會計師事務(wù)所部證券業(yè)務(wù)處及開展同業(yè)互查工作，對證券市場審計業(yè)務(wù)的監(jiān)管發(fā)揮著重要作用。2. 州注冊會計師協(xié)會美國各州也都擁有自己的注冊會計師職業(yè)組織州注冊會計師協(xié)會。與AICPA功能類似，各州注冊會計師協(xié)會是州注冊會計師的自律組織，對會員進(jìn)行自律監(jiān)管和服務(wù)。州協(xié)會的基本職能包括 : 推動制定有關(guān)本州的注冊會計師行業(yè)的相關(guān)法規(guī) ; 與AICPA合作，負(fù)責(zé)本州會計師事務(wù)所的同業(yè)互查 ; 開展后續(xù)教育和培訓(xùn) ; 實(shí)施行業(yè)懲罰和紀(jì)律措施等。州注冊會計師協(xié)會有一個獨(dú)到之處在于，它們十分重視為占會員近半數(shù)的非執(zhí)業(yè)會員的服務(wù)，這類會員有很

7、大比例在公司、政府部門擔(dān)任職務(wù)，許多州協(xié)會都設(shè)有CFO培訓(xùn)中心，為非執(zhí)業(yè)會員提供最新的知識培訓(xùn)。美國聯(lián)邦體制相對應(yīng)，州注冊會計師協(xié)會依照本州協(xié)會的章程，獨(dú)立行使職能，并不是AICPA的分會，與AICPA之間不存在上下級隸屬關(guān)系。AICPA對各州協(xié)會的工作給予一定的指導(dǎo)，并相互合作、協(xié)助。在美國，注冊會計師往往自愿加入兩個以上的注冊會計師協(xié)會，其中之一是AICPA，另一個則是執(zhí)業(yè)所在州的注冊會計師協(xié)會。3. 州會計委員會由于美國是聯(lián)邦體制和早先已形成的律師、醫(yī)師等行業(yè)管理模式的影響，各州之間的立法和行政又相互獨(dú)立，互不兼容，美國注協(xié)沒法仿效英國，由協(xié)會頒布通行全國的執(zhí)業(yè)會計師的注冊證書，而是在2

8、0世紀(jì)初期開始，各州根據(jù)本州獨(dú)立的立法權(quán)，相繼頒布了本州的法律，設(shè)立會計委員會，負(fù)責(zé)本州注冊會計師行業(yè)的注冊。州會計委員會在性質(zhì)上屬于法律授權(quán)組織，即法定組織; 其運(yùn)轉(zhuǎn)經(jīng)費(fèi)來源于從注冊會計師和事務(wù)所依法收取的注冊費(fèi)等費(fèi)用，而不需要納稅人負(fù)擔(dān)。州會計委員會的組成由州會計師法予以規(guī)定，其成員多由州長任命，一般1/2或2/3以上為執(zhí)業(yè)注冊會計師。州會計委員會的主要職責(zé)是注冊會計師的注冊，該注冊在州當(dāng)?shù)夭庞行?。鑒于注冊由各個州實(shí)施，而會計服務(wù)市場又是全國性的市場這樣一個矛盾，在AICPA的推動下，各州會計委員會成立了州會計委員會全國聯(lián)合會（NASBA），它是一個協(xié)調(diào)組織。1984年，NASBA與AIC

9、PA共同出臺了統(tǒng)一會計師法案（UAA），該法案不是美國國會通過的聯(lián)邦法，只是NASBA和AICPA在全國各州推廣的會計師法的范本。該法案已被絕大多數(shù)州會計委員會認(rèn)同并以不同方式落實(shí)。4. 美國證券交易委員會在美國聯(lián)邦政府一級，并沒有專門的政府部門主管注冊會計師行業(yè)。與注冊會計師行業(yè)有著密切關(guān)系的機(jī)構(gòu)主要是美國證券交易委員會(SEC)。SEC是直接對國會負(fù)責(zé)的政府機(jī)構(gòu)，其委員由總統(tǒng)任命、參議院批準(zhǔn)，總統(tǒng)的任期與委員會委員的任期并不同步，SEC不屬于以總統(tǒng)為首的政府行政序列。SEC成立于1934年，負(fù)責(zé)1933年的證券法和1934的證券交易法的實(shí)施，監(jiān)管美國證券市場，因而對從事證券市場審計業(yè)務(wù)的注

10、冊會計師和事務(wù)所有著很大影響，但并不對注冊會計師行業(yè)進(jìn)行日常監(jiān)管。但對證券市場的案件的調(diào)查處理包括相關(guān)的注冊會計師，有權(quán)暫時或永久地禁止注冊會計師從事證券市場相關(guān)業(yè)務(wù)。安然等財務(wù)欺詐事件爆發(fā)之后，美國國會頒布了薩班斯法案，設(shè)立了公眾公司會計監(jiān)督委員會（PCAOB），負(fù)責(zé)證券市場審計業(yè)務(wù)監(jiān)管，它可以對證券市場審計案件進(jìn)行特別調(diào)查，SEC對PCAOB進(jìn)行監(jiān)督。美國注冊會計師行業(yè)的管理1. 關(guān)于注冊在美國，各州都有州會計師法，對在本州執(zhí)業(yè)的注冊會計師的注冊做了規(guī)定。盡管各州會計師法的管理規(guī)定有許多差異，但總體而言，注冊的條件一般包括：具備一定的專業(yè)教育背景，通過注冊會計師考試，具有一定年限的工作經(jīng)驗

11、。通過注冊并不是一勞永逸的，有一個有效期，有效期一般為一到三年，到期后需重新注冊。注冊工作由州會計委員會負(fù)責(zé)，但注冊賴以通過的考試、后續(xù)教育、職業(yè)道德行為等條件的監(jiān)督，基本上是依賴于協(xié)會。2. 注冊會計師考試與后續(xù)教育各州注冊會計師法律中都規(guī)定，取得注冊會計師注冊的條件之一是必須通過注冊會計師考試，但各州會計委員會并不舉辦本州注冊會計師考試，而是認(rèn)可全美統(tǒng)一注冊會計師考試（the uniform CPA examination）。統(tǒng)一注冊會計師考試由AICPA舉辦，每年舉行兩次，目前已經(jīng)形成了包括報名、命題、考試、評分等在內(nèi)的一套考試制度和題庫體系。各州法律都規(guī)定注冊會計師注冊后必須接受后續(xù)教

12、育，一般要求每年不能低于40小時的后續(xù)教育時間，并作為重新注冊的必備條件。AICPA和州注冊會計師協(xié)會作為對會員的自律管理規(guī)定，也要求會員參加后續(xù)教育，時間的規(guī)定與州會計委員會的規(guī)定大體相同。因此，完成了規(guī)定時間的后續(xù)教育，既滿足了州會計委員會的規(guī)定，又符合了協(xié)會的要求。在具體操作中，各州會計委員會并不自己舉辦后續(xù)教育培訓(xùn)班，而是認(rèn)可AICPA和州注冊會計師協(xié)會舉辦的培訓(xùn)和培訓(xùn)記錄。3. 執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)和職業(yè)道德規(guī)范的制定早在1934年1月，美國會計師協(xié)會和紐約交易所等機(jī)構(gòu)聯(lián)合發(fā)表了公司報表審計（Audits of Corporate Accounts）的文件，后經(jīng)修訂，于1936年發(fā)表獨(dú)立注冊會計

13、師對財務(wù)報表的檢查，規(guī)范會計職業(yè)的審計標(biāo)準(zhǔn)。1938年，美國發(fā)生了審計史上轟動一時的McKesson & Robbins公司破產(chǎn)案，該公司嚴(yán)重夸大應(yīng)收款和存貨，而審計師因當(dāng)時的審計實(shí)務(wù)中沒有要求函證應(yīng)收款及盤點(diǎn)存貨，故未對其實(shí)施函證和盤點(diǎn)。SEC要求對審計程序加以修改。美國會計師協(xié)會于1939年1月建立“審計程序委員會”，著力改善審計程序的存貨盤點(diǎn)、應(yīng)收款函證等方面。1941年，SEC第一次向會計職業(yè)界提出“公認(rèn)審計準(zhǔn)則”（GAAS）的概念。美國會計師協(xié)會的審計程序委員會積極投入GAAS的制定，發(fā)表了系列公告。1972年11月，審計程序委員會改稱“審計準(zhǔn)則執(zhí)行委員會”。1978年，“審

14、計準(zhǔn)則委員會”成立，取代審計準(zhǔn)則執(zhí)行委員會。此外，2002年新成立的PCAOB可決定自主制定證券市場審計業(yè)務(wù)的審計準(zhǔn)則。由于除證券市場審計外，還有非證券市場審計，PCAOB決定自己制定審計準(zhǔn)則以后，使得AICPA在是否繼續(xù)制定審計準(zhǔn)則上左右為難。作為自律管理的重要方面，AICPA十分重視行業(yè)的職業(yè)道德建設(shè)，制定有職業(yè)行為規(guī)范（Code of Professional Conduct），對獨(dú)立、客觀、公正，對客戶的責(zé)任及對同行的責(zé)任、業(yè)務(wù)承攬等有關(guān)行業(yè)職業(yè)道德的內(nèi)容，作出了非常具體的規(guī)定和解釋。AICPA設(shè)置職業(yè)道德執(zhí)行委員會，負(fù)責(zé)監(jiān)督會員的職業(yè)道德行為。4. 監(jiān)督根據(jù)各州法律，州會計委員會對注

15、冊會計師的業(yè)務(wù)活動擁有檢查職能，即對注冊會計師的投訴、舉報進(jìn)行調(diào)查處理。AICPA和州注冊會計師協(xié)會對其會員的業(yè)務(wù)活動進(jìn)行自律監(jiān)管，組織開展同業(yè)互查，并對違反職業(yè)道德等行規(guī)行紀(jì)者予以懲戒。由于許多注冊會計師既是州協(xié)會又是AICPA的會員，AICPA與各州協(xié)會成立了聯(lián)合懲戒委員會，其懲戒決定對AICPA和州協(xié)會都生效。AICPA與州注冊會計師協(xié)會組織開展的同業(yè)互查得到絕大多數(shù)州會計委員會認(rèn)可，加入?yún)f(xié)會組織的同業(yè)互查系統(tǒng)，并在規(guī)定時間內(nèi)接受同業(yè)互查，已作為注冊和重新注冊的前提。薩班斯法案及其對證券市場審計業(yè)務(wù)監(jiān)管體制的影響 1. 薩班斯法案頒布前證券市場審計業(yè)務(wù)的監(jiān)管 薩班斯法

16、案頒布之前美國證券市場審計業(yè)務(wù)的監(jiān)管，以SEC為主導(dǎo)，AICPA發(fā)揮重要作用。根據(jù)1934年證券交易法成立的SEC，負(fù)責(zé)證券法和證券交易法的實(shí)施，監(jiān)管美國證券市場，包括從事證券市場審計業(yè)務(wù)的注冊會計師。這種職能主要表現(xiàn)在SEC擁有對從事證券業(yè)務(wù)的注冊會計師和事務(wù)所的調(diào)查、處罰權(quán)，有權(quán)暫停或永久禁止違法注冊會計師從事證券業(yè)務(wù)，其判例也對審計準(zhǔn)則的制定和發(fā)展間接地產(chǎn)生了一定影響。但除案件調(diào)查處理外，SEC并不對注冊會計師行業(yè)進(jìn)行日常監(jiān)管，而主要依靠AICPA的監(jiān)管。20世紀(jì)70年代美國發(fā)生經(jīng)濟(jì)危機(jī)，大量公司破產(chǎn)和陷入財務(wù)困境，連續(xù)爆發(fā)的權(quán)益基金欺詐、儲蓄銀行和上市公司破產(chǎn)等重大審計失敗案，導(dǎo)致了針

17、對注冊會計師行業(yè)的訴訟浪潮，也引發(fā)了參眾兩院1976年、1977年對注冊會計師行業(yè)管理體制的調(diào)查、聽證。在SEC的支持下，AICPA進(jìn)行了許多重大的改革，加強(qiáng)了行業(yè)自律管理，尤其是對證券市場審計業(yè)務(wù)的管理，逐漸平息了這場紛爭。當(dāng)時，AICPA的改革措施主要包括以下幾方面：第一，把會計師事務(wù)所納入監(jiān)管對象。70年代之前，AICPA的會員都是個人會員。70年代開始的注冊會計師行業(yè)的訴訟爆炸，使得AICPA認(rèn)識到對事務(wù)所監(jiān)管的重要性，因為審計業(yè)務(wù)尤其是證券市場審計業(yè)務(wù)，是以事務(wù)所的名義而不是個人名義進(jìn)行的，事務(wù)所內(nèi)部質(zhì)量控制對個人從事的審計項目的質(zhì)量具有重要作用。因此，AICPA設(shè)立了會計師事務(wù)所部

18、（the Division for CPA Firms），事務(wù)所部按是否從事證券市場業(yè)務(wù)又分為兩個處: 證券市場業(yè)務(wù)處（SECPS）和非證券市場業(yè)務(wù)處。AICPA要求從事證券市場審計業(yè)務(wù)的會計師事務(wù)所加入SECPS，成為其會員并接受監(jiān)管。這是AICPA歷史上第一次引入了事務(wù)所團(tuán)體會員的概念。會計師事務(wù)所部尤其是SECPS的設(shè)立、事務(wù)所團(tuán)體會員的引入以及把事務(wù)所納入監(jiān)管對象，是AICPA自律管理改革的關(guān)鍵一步，其他改革措施都以此作為基礎(chǔ)。第二，開展同業(yè)互查（Peer Review）。AICPA對會計師事務(wù)所進(jìn)行自律監(jiān)管的核心就是建立同業(yè)互查制度，規(guī)定事務(wù)所每3年必須接受一次同業(yè)互查。同業(yè)互查是由

19、注冊會計師行業(yè)的同行對事務(wù)所的業(yè)務(wù)進(jìn)行的互查，主要形式為一家事務(wù)所查另一家事務(wù)所的業(yè)務(wù)，被查事務(wù)所付費(fèi)。同業(yè)互查關(guān)注的重點(diǎn)是事務(wù)所的內(nèi)部質(zhì)量控制是否符合AICPA質(zhì)量控制準(zhǔn)則的要求，對同業(yè)互查發(fā)現(xiàn)的問題和缺陷，事務(wù)所有責(zé)任改進(jìn)、補(bǔ)救。第三，設(shè)立公眾監(jiān)督委員會（POB），監(jiān)督注冊會計師行業(yè)自律管理。1977年，AICPA與SEC達(dá)成協(xié)議，成立了公眾監(jiān)督委員會。POB有5名成員，分別來自工商界、職業(yè)界、立法及監(jiān)管部門，其基本職責(zé)是代表公眾監(jiān)督、評價同業(yè)互查及證券市場業(yè)務(wù)處的其他活動。AICPA的以上改革措施，得到SEC的支持，但未得到法律上的認(rèn)可，所以在具體實(shí)施中往往缺乏權(quán)威性。從上世紀(jì)70年代中

20、期開始，這一套體制一直持續(xù)運(yùn)轉(zhuǎn)了20多年，在美國證券市場審計業(yè)務(wù)的監(jiān)管中扮演著重要角色，直到安然事件的爆發(fā)和薩班斯法案的出臺。2. 薩班斯法案出臺及對證券市場審計業(yè)務(wù)監(jiān)管體制的影響2001年12月2日，安然公司申請破產(chǎn)保護(hù)，600多億美元的股票市值瞬間蒸發(fā)，其審計師安達(dá)信公司隨之陷入困境。之后不久，世通公司、環(huán)球電信公司等也相繼出現(xiàn)特大惡性財務(wù)欺詐。為此，在社會各界的壓力下，美國國會于2002年7月25日通過了2002年公眾公司會計改革和投資者保護(hù)法，又稱2002年薩班斯奧克斯利法案(以下簡稱薩班斯法案)。薩班斯法案對1933年證券法、1934年證券交易法的許多內(nèi)容作了修改和補(bǔ)充，包括證券市場

21、審計的監(jiān)管、審計獨(dú)立性、財務(wù)信息披露、公司責(zé)任、證券分析師的利益沖突、美國證交會的資源和權(quán)力、相關(guān)問題的研究和報告、公司及刑事欺詐責(zé)任、強(qiáng)化白領(lǐng)刑事責(zé)任、公司稅收返還和公司欺詐責(zé)任等11個方面。以下著重說明對監(jiān)管體制的影響。根據(jù)薩班斯法案的要求，專門成立了公眾公司會計監(jiān)督委員會（PCAOB），負(fù)責(zé)監(jiān)管從事證券市場審計業(yè)務(wù)的會計師事務(wù)所。PCAOB是一個獨(dú)立于行業(yè)的非政府法人機(jī)構(gòu)，有5名委員，其委員和職員都不屬于政府雇員。PCAOB的經(jīng)費(fèi)來源于向發(fā)行證券的公司收取會計支持費(fèi)和向注冊的會計師事務(wù)所收取“注冊費(fèi)”和“年費(fèi)”及罰沒款收入。主要職能包括：負(fù)責(zé)對從事證券市場審計業(yè)務(wù)的會計師事務(wù)所的登記 ;

22、 對從事證券市場審計業(yè)務(wù)的事務(wù)所進(jìn)行檢查、調(diào)查和處罰 ; 制定或直接采用注冊會計師協(xié)會制定的審計準(zhǔn)則、質(zhì)量控制準(zhǔn)則以及職業(yè)道德準(zhǔn)則等。（后來PCAOB決定自己制定審計準(zhǔn)則）。SEC負(fù)責(zé)對PCAOB的監(jiān)督，包括任命其委員，審批其財政預(yù)算，監(jiān)督其實(shí)施的處罰程序，對其做出的處罰決定可加重、減輕、修改或取消等，并在必要時對會計師事務(wù)所進(jìn)行特別檢查。3. 薩班斯法案實(shí)施后存在的問題和困惑（1） 關(guān)于審計準(zhǔn)則的制定問題 根據(jù)薩班斯法案的授權(quán)，由PCAOB決定自行制定或者直接采用AICPA制定的審計準(zhǔn)則、質(zhì)量控制準(zhǔn)則以及職業(yè)道德準(zhǔn)則等，而PCAOB的最終決定卻是選擇自主制定審計準(zhǔn)則，這一決定讓美國會計職業(yè)界

23、感到震驚。歐盟等國家對此也提出不同意見。首先，審計準(zhǔn)則的制定是一個專業(yè)性、技術(shù)性很強(qiáng)的工作，PCAOB負(fù)責(zé)審計準(zhǔn)則的制定，將影響審計準(zhǔn)則的專業(yè)性。其次，PCAOB只負(fù)責(zé)制定證券市場審計業(yè)務(wù)的審計準(zhǔn)則，那么非上市公司的審計怎么辦？如果由AICPA制定關(guān)于非上市公司的審計準(zhǔn)則，勢必造成審計準(zhǔn)則制定資源的浪費(fèi)，也使得美國會計職業(yè)界出現(xiàn)兩個原本可以統(tǒng)一的審計準(zhǔn)則。這種局面的出現(xiàn)有沒有必要？是否在制度設(shè)計的時候就應(yīng)該并可以避免這種局面的出現(xiàn)？再次，根據(jù)國際會計師聯(lián)合會章程，各成員都已承諾將國際審計與鑒證準(zhǔn)則委員會發(fā)布的國際審計準(zhǔn)則的原則融入其各自的審計準(zhǔn)則當(dāng)中。AICPA在國際審計準(zhǔn)則制定中起著主導(dǎo)作用

24、，并在國際審計準(zhǔn)則和美國公認(rèn)審計準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)中發(fā)揮著重要作用。為達(dá)到這一結(jié)果，AICPA與國際審計與鑒證準(zhǔn)則委員會就有國際影響的審計準(zhǔn)則項目（審計風(fēng)險準(zhǔn)則、公允價值計量審計等）開展了大量合作。如果這些努力因?qū)徲嫓?zhǔn)則制定職能的轉(zhuǎn)移不再繼續(xù)，對國際審計準(zhǔn)則協(xié)調(diào)將是極大損失。（2）關(guān)于州注冊會計師行業(yè)的管理體制薩班斯法案不適用于未在PCAOB注冊的會計師事務(wù)所，即對非證券市場審計業(yè)務(wù)的監(jiān)管在各州一級。那么各州是否考慮頒布本州的“薩班斯法案”、建立“本州的公眾公司會計監(jiān)督委員會”、如何建立？它和州會計委員會及州注冊會計師協(xié)會是怎樣的關(guān)系？人們擔(dān)心，如果不對薩班斯法案進(jìn)行理性認(rèn)識和定位，將其推廣到各州，將

25、給各州會計監(jiān)管帶來不必要的震動。針對有關(guān)在州一級仿效薩班斯法案的意圖，AICPA為幫助各州應(yīng)對薩班斯法案對其產(chǎn)生的影響，專門成立了州監(jiān)管特別委員會，對薩班斯法案實(shí)施中有關(guān)州注冊會計師行業(yè)管理問題進(jìn)行了研究，其結(jié)論是薩班斯法案不能簡單地套用于從事非證券市場審計業(yè)務(wù)的事務(wù)所，否則，將損害小企業(yè)的利益，又對公眾無益。 （3） 關(guān)于PCAOB的局限PCAOB與依賴行業(yè)進(jìn)行管理的傳統(tǒng)相比，已經(jīng)走得很遠(yuǎn)，在某些領(lǐng)域，比如審計準(zhǔn)則制定，已經(jīng)越過了發(fā)揮行業(yè)作用的底線，體現(xiàn)出薩班斯法案的政治意義。而PCAOB承擔(dān)著龐大的檢查任務(wù)，要對為100家以上發(fā)行證券的公司提供審計或相關(guān)服務(wù)的會計師事務(wù)所，每年檢查一次，其

26、余的也要每三年檢查一次。此外，每年還有約1.5萬個案件需要調(diào)查處理。PCAOB所能掌握的資源與公眾預(yù)期以及法律本身的承諾產(chǎn)生巨大反差。PCAOB作用發(fā)揮得怎樣，仍需觀察。體會和思考1. 美國先后發(fā)生的財務(wù)造假是多種因素作用的結(jié)果，其中包括注冊會計師體制整體設(shè)計的缺陷，把它歸結(jié)為自律體制的失敗，是一種誤解綜觀安然事件之前美國注冊會計師行業(yè)的體制，不是西方多數(shù)國家一般意義上的政府（或獨(dú)立監(jiān)管機(jī)構(gòu)）監(jiān)督下的行業(yè)自律管理體制，而是如美國審計總署（GAO）所言的“支離破碎”（Fragmented）的體制。注冊會計師、會計師事務(wù)所的資格準(zhǔn)入和監(jiān)督，在州一級和聯(lián)邦一級是分離的，普通資格在州一級，證券業(yè)務(wù)監(jiān)管

27、在聯(lián)邦一級，從而大大抵消和分散了監(jiān)管力量。而在證券市場審計業(yè)務(wù)方面，從形式上看，AICPA通過同業(yè)互查等措施承擔(dān)了自律監(jiān)管，但這只是SEC這樣的監(jiān)管機(jī)構(gòu)與注冊會計師行業(yè)的一種諒解，法律并沒有像世界上絕大多數(shù)國家那樣賦予行業(yè)協(xié)會對證券市場審計業(yè)務(wù)進(jìn)行監(jiān)管的職能，包括將違規(guī)會員撤銷從業(yè)資格的權(quán)力。因此，AICPA的這種自律監(jiān)管，是沒有法律支持和法律地位的自律監(jiān)管。在安然事件發(fā)生后，沒有深入總結(jié)整個行業(yè)體制安排上的這些缺陷，而是簡單評價為自律體制的失敗，進(jìn)而否定行業(yè)的自律功能，顯然是一種誤解。2. 薩班斯法案很大程度上體現(xiàn)為立法部門的政治訴求，缺乏必要的論證和理性支持從安然公司申請破產(chǎn)保護(hù)到薩班斯法

28、案正式生效，其間經(jīng)歷了短短7個月的法案制訂過程。薩班斯法案的匆忙出臺，打上了深刻的政治烙印，是美國特定政治制度的產(chǎn)物。安然事件的爆發(fā)，使得會計造假丑聞成為人們談?wù)摰慕裹c(diǎn)。正如美國參議員Gramm所說，美國奇特的政治制度決定了一旦社會上發(fā)生重大事件，盡管議員們并不一定知道答案，也不一定了解很多情況，但選民們都期望議員要有所行動。由于2002年事關(guān)中期選舉，針對會計丑聞的積極回應(yīng)便成了立法部門的政治訴求。從眾議院、參議院到總統(tǒng)，都竭力顯示出對公司會計丑聞的重視。2001年12月2日安然公司申請破產(chǎn)保護(hù)，2002年2月14日第一版的會計改革法案就已提交到眾議院金融服務(wù)委員會。6月25日爆發(fā)的世通公司

29、假賬事件進(jìn)一步加劇了美國社會對會計造假的憤怒，布什總統(tǒng)為了改變外交和軍事總統(tǒng)的形象，立即發(fā)表聲明并專程到華爾街演講，表示將徹底調(diào)查并要求國會加速立法。正是在這種背景下，幾個原來提交討論的議案被合在一起，形成了薩班斯法案的框架，并于7月25日出臺。對此，連向我們介紹情況的PCAOB高級專員也承認(rèn)，如果單純是安然事件，而沒有后來的世通事件，不足以產(chǎn)生薩班斯法案和PCAOB。3. 注冊會計師行業(yè)的核心價值在于其特殊的專業(yè)技能和誠信的道德品質(zhì)，而注冊證書僅僅是其外在表現(xiàn)形式，行業(yè)管理的理想體制在于形式與內(nèi)容的統(tǒng)一注冊會計師行業(yè)之所以成為一門職業(yè)，其核心價值不在于注冊會計師的牌子本身，而在于注冊會計師內(nèi)

30、在的專業(yè)品質(zhì)，在于其專業(yè)技能和職業(yè)道德。不具備相應(yīng)的專業(yè)水準(zhǔn)和職業(yè)道德，注冊會計師證書無異于一張廢紙。因此，注冊會計師行業(yè)管理體制的設(shè)計，應(yīng)當(dāng)做到管理形式與管理內(nèi)容的統(tǒng)一，即注冊會計師牌子（資格）的管理與專業(yè)品質(zhì)（資質(zhì)）的管理應(yīng)當(dāng)統(tǒng)一。這也是世界多數(shù)國家將注冊會計師資格的管理和注冊會計師業(yè)務(wù)的監(jiān)管統(tǒng)一于自律監(jiān)管的內(nèi)在原因。美國注冊會計師行業(yè)管理體制的弊端之一，恰恰在于其制度設(shè)計上將管理的形式與內(nèi)容肢解開來，從而出現(xiàn)了管資格的沒有足夠的資源管資質(zhì)，而管資質(zhì)的行業(yè)組織卻無權(quán)監(jiān)管資格的局面。4. 證券市場審計是注冊會計師的當(dāng)然職能和業(yè)務(wù)范圍，而不是獨(dú)立于注冊會計師資格之外的又一種資格證券市場審計要不

31、要單設(shè)資格，是行業(yè)十分關(guān)心的問題。單獨(dú)設(shè)立證券審計資格的一個重要參照是，事務(wù)所對證券市場審計要經(jīng)過PCAOB的登記，實(shí)際上，美國之所以要求證券市場審計業(yè)務(wù)進(jìn)行登記，并不是因為證券市場審計與普通資格不一樣或者要求更高，而是由聯(lián)邦政體以及由此形成的州之間分割的注冊會計師體制決定的，即注冊會計師的注冊在州一級，監(jiān)管也在州一級，相互之間是分割的，而證券市場是覆蓋全國的市場，證券市場審計也要求通用全國的資格，這就必然要對證券市場審計單獨(dú)登記。這就是為什么在其他國家并沒有所謂的普遍資格和證券資格之分，而美國卻要將證券業(yè)務(wù)單獨(dú)登記的原因。5. 注冊會計師協(xié)會應(yīng)正確處理公眾利益與行業(yè)利益的關(guān)系如何處理公眾利益與行業(yè)利益的關(guān)系，對于注冊會計師協(xié)會來說是一個大是大非的原則問題。美國注冊會計師協(xié)會盡管也與其他國家會計組織一樣，在其章程中明確表示維護(hù)社會公眾利益，但由于它沒有法定的監(jiān)管地位，特別是由于沒有明確的法律授權(quán)，也就缺乏相應(yīng)的法律責(zé)任約束，因而在其發(fā)展進(jìn)程中和具體事務(wù)的運(yùn)作中自然走入了一個誤區(qū)，即片面地強(qiáng)調(diào)注冊會計師行業(yè)的自身利益，演變成了會計師行業(yè)的代言人和市場推廣者的角色。這也是美國注冊會計師協(xié)會的一個教訓(xùn)。注冊會計師協(xié)會作為會計師的職業(yè)組織，其存在和發(fā)展的理由在于，通過增進(jìn)會員的專業(yè)技能，監(jiān)督會員的道德