關(guān)于企業(yè)合并會計報表的問題研究財務(wù)管理專業(yè)

1、關(guān)于企業(yè)合并會計報表的問題研究摘要： 隨著我國經(jīng)濟發(fā)展程度不斷提升，企業(yè)間在市場中的競爭環(huán)境更加激烈，企業(yè)合并成為一種比較常見的企業(yè)合作和擴張現(xiàn)象。就企業(yè)合并會計報表而言，不僅對企業(yè)投資決策有較大影響，對企業(yè)內(nèi)部資金是否穩(wěn)定，能否在實現(xiàn)合并后，避免財務(wù)問題導(dǎo)致企業(yè)陷入資金緊張的尷尬境地同樣十分重要。本文對企業(yè)合并會計報表的問題研究中，首先將針對我國目前企業(yè)合并的基本情況進行研究，再此基礎(chǔ)上融合企業(yè)會計報表相關(guān)理論，分析我國目前企業(yè)合并會計報表的發(fā)展現(xiàn)狀，總結(jié)我國與國外企業(yè)在合并會計報表中的不同，整理我國企業(yè)合并會計報表可以借鑒的內(nèi)容。研究中，將以聯(lián)想公司為例，分析其企業(yè)合并會計奧比奧中敏蘭的問

2、題，結(jié)合新舊會計準則合并范圍的要求和革新內(nèi)容，對我國企業(yè)合并會計報表給出合理化建議。關(guān)鍵詞：企業(yè)合并；合并范圍；新會計準則；合并會計報表Abstract:With the increasing degree of economic development in China, the competitive environment in the market is more intense, and the merger of enterprises has become a common phenomenon of enterprise cooperation and expansion. A

3、s far as enterprise merger accounting statement is concerned, it not only has great influence on the decision of enterprise investment, but also is very important to the stability of the internal capital of the enterprise and the embarrassment of avoiding financial problems after the merger is reali

4、zed. In this paper, in the study of enterprise consolidated financial statements, first of all, we will study the basic situation of the current enterprise merger in China, and then on the basis of the integration of the theory of enterprise accounting statements, analyze the current situation of th

5、e development of the consolidated accounting statements in our country, and summarize the differences between China and foreign enterprises in the consolidated financial statements. It can draw lessons from our consolidated accounting statement. In the study, the Lenovo Inc will be taken as an examp

6、le to analyze the problem of the Amaran in the merger accounting of the company, and to give some rationalization proposals for the consolidated financial statements of the enterprises in China, combining the requirements of the combination of new and old accounting standards and the content of inno

7、vation.Key words: enterprise merger; Scope of consolidation；new accounting criterion；consolidated accounting statement目錄1.緒論51.1研究背景51.2研究綜述51.3研究方法62.企業(yè)合并62.1企業(yè)合并的定義及合并方法62.2企業(yè)合并會計報表的處理原則62.3 2018年1月企業(yè)合并的統(tǒng)計72.4合并會計報表的定義及特點72.5合并報表的理論與方法及國際差異72.6新舊準則下合并會計報表對比分析93.企業(yè)合并案例分析103.1聯(lián)想集團收購IBM的PC業(yè)務(wù)案例分析103.2

8、阿里巴巴集團與聯(lián)想集團合并會計報表的區(qū)別124企業(yè)合并報表存在的問題以及解決措施154.1新會計準則下合并范圍存在的問題154.2企業(yè)合并的會計方法存在的問題154.3詳細調(diào)查合并公司，作出合理合并方法判斷164.4保證被合并企業(yè)日后現(xiàn)金流保持在合理的使用范圍164.5運用法律手段，縮小會計報表問題發(fā)生可能174.6密切關(guān)注合并后的管理，制定統(tǒng)一運營制度175結(jié)論17參考文獻181.緒論1.1研究背景從2014年我國財政部公布關(guān)于企業(yè)會計準則的合并財務(wù)報表之后，我國上市公司開始實施新的企業(yè)合并財務(wù)報表。從2014年出臺的合并財務(wù)報表規(guī)定看，可以看出我國在財務(wù)報表的合并在發(fā)展和內(nèi)容上已經(jīng)與國際財

9、務(wù)報告和合并原則基本相同。隨著新會計準則的實施，我國不僅融入國際社會，同時，又在發(fā)展中融合了一些新的國際經(jīng)驗，在企業(yè)合并財務(wù)報表中加以更新和借鑒。對于企業(yè)合并而言，其是企業(yè)優(yōu)化發(fā)展，擴大規(guī)模，實現(xiàn)更大經(jīng)濟效益目標(biāo)的主要表現(xiàn)。通過財務(wù)合并的方式，能夠有效增加企業(yè)的市場占有比重，從國外企業(yè)的合并工作開展看，其大致經(jīng)歷了五次合并。自19實際開始，由美國鋼鐵公司間的合并后，就將美國鋼鐵市場占有，導(dǎo)致美國小型鋼鐵公司破產(chǎn)或被吞并。進入20世紀20年代，美國通用公司同樣通過并購擴大自己的規(guī)模，對其競爭市場明確有重要作用。同時其他企業(yè)相繼效仿，并且推廣范圍面積大，效果良好。20世紀50到60年代大眾收購新汽

10、車聯(lián)盟，不僅解決自身的財政危機，而且使類型范圍得到擴大，鞏固了品牌在世界的位置。20世紀70到80年代日本最大的兩家鋼鐵企業(yè)八幡鋼鐵公司和富士鋼鐵公司合并成立了新日鐵。在1970年到1997年在粗鋼產(chǎn)量排名第一，并且領(lǐng)先世界鋼鐵十年。在第五次合并中，美國互聯(lián)網(wǎng)提供商與華納合并，。幾乎很多大的企業(yè)和集團對企業(yè)合并有著必不可分的關(guān)系。相比西方企業(yè)之間的合并進程看，我國企業(yè)的合并工作要明顯晚于西方國家，但整體發(fā)展速度確實比較快的。經(jīng)歷了兩個階段：第一階段，大致是在20世紀80年代，我國經(jīng)濟制度的轉(zhuǎn)型時期，國務(wù)院各部門及下屬部門都制定了關(guān)于企業(yè)兼并、合并的相關(guān)文件，為企業(yè)合并提供參考建議和準則。第二階

11、段是20世紀90年代，我國在運行市場經(jīng)濟中不斷發(fā)展，孕育了這個時候的企業(yè)合并。第二階段的合并規(guī)模更大，更加系統(tǒng)規(guī)范，企業(yè)主觀上希望通過合并實現(xiàn)綜合實力提高。后期，伴隨中國加入WTO，我國開始融入國家社會，企業(yè)合并對我國經(jīng)濟發(fā)展改革具有重要作用，不僅推動資源整合和利用，還促進了產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的轉(zhuǎn)變，面對這些國家審時度勢又出臺相關(guān)法律法規(guī)，為企業(yè)合并發(fā)展提供良機。盡管企業(yè)間合并的優(yōu)點眾多，但就合并工作的性質(zhì)看，其依然屬于高風(fēng)險的投資行為。高風(fēng)險下，企業(yè)合并中可能投入了大量資金和人力，但如在合并中出現(xiàn)問題，不僅會導(dǎo)致企業(yè)間合并失敗，也會造成嚴重的財務(wù)損失。所以，為保障企業(yè)避免遭遇合并中的財務(wù)損失，就需要結(jié)

12、合企業(yè)合并會計報表進行分析，幫助企業(yè)規(guī)避可能出現(xiàn)的風(fēng)險。1.2研究綜述嵇晨嘉,房靜（2016）在會計盡職調(diào)查在企業(yè)合并中的應(yīng)用探討以J公司合并H公司為例認為，隨著競爭格局的形成，企業(yè)間競爭環(huán)境加劇，越來越多的企業(yè)希望通過合并達成規(guī)模的擴大，形成更大的競爭力和影響力，樹立企業(yè)品牌。對于企業(yè)而言，特別是大型企業(yè)，其都是通過階段性的合并達成企業(yè)短期和長期的發(fā)展目標(biāo)。我國的聯(lián)想集團、修正集團、萬達集團等都是通過合并實現(xiàn)整體布局優(yōu)化目標(biāo)，獲得成功。張平（2016）在合并后整合績效問題研究認為，企業(yè)合并的優(yōu)勢多多，但也不能忽視企業(yè)合并后整合績效中對企業(yè)會計可能造成的高風(fēng)險行為。企業(yè)合并中，針對兩家或多家公

13、司的整合中，企業(yè)內(nèi)部管理制度、會計報表問題預(yù)判和地域能力不同，一旦整合不當(dāng)，就可能造成企業(yè)會計和企業(yè)內(nèi)部財務(wù)問題出現(xiàn)。陳旭,張杰（2011）在企業(yè)反合并的博弈分析認為，企業(yè)合并中是企業(yè)合并過程的紐帶，也是決定企業(yè)合并是否成功的關(guān)鍵因素。企業(yè)在合并行為實施后，一定要注重可能帶來的會計報表問題，制定積極的應(yīng)對策略，地域可能對企業(yè)帶來的合并風(fēng)險，保障企業(yè)合并工作順利且有條不紊的進行。企業(yè)管理者在合并行為實施中一定要認識到合并的進行情況，便于對企業(yè)合并中存在的會計報表問題進行適時調(diào)整。1.3研究方法首先，文獻研究法，通過研究企業(yè)合并會計報表的相關(guān)資料進行文獻閱讀與理論分析，通過系統(tǒng)整合關(guān)于企業(yè)合并會計

14、報表的相關(guān)文獻內(nèi)容，優(yōu)化論文研究結(jié)果，為論文中關(guān)于企業(yè)合并會計報表的相關(guān)理論奠定重要基礎(chǔ)。其次，調(diào)查分析法，整理針對目前企業(yè)合并會計報表的相關(guān)信息、數(shù)據(jù)的收集，對企業(yè)合并會計報表有一個詳細的了解。最后，系統(tǒng)分析法。通過系統(tǒng)分析法，幫助論文研究中明確企業(yè)合并財務(wù)報表中面臨的問題和原因，最后，給出企業(yè)合并會計報表優(yōu)化發(fā)展的建議。1.4研究意義現(xiàn)實意義：隨著我國企業(yè)合并的逐步形成，可以看出在法律上雖然母公司和子公司是獨立的個體，但其實質(zhì)為統(tǒng)一的。經(jīng)過企業(yè)的深化發(fā)展，在客觀上母公司的編制已經(jīng)滿足了包含了子公司的財務(wù)狀況以及經(jīng)營成果的合并會計報表的需要。2.企業(yè)合并2.1企業(yè)合并的定義及合并方法企業(yè)合并

15、是兩個或以上獨立的企業(yè)，其根據(jù)相同的目標(biāo)進行結(jié)合而形成的一個整體，企業(yè)合并屬于企業(yè)間的行政行為。依照當(dāng)前國際慣例對企業(yè)合并方法的劃分看，主要有三種方式。首先，兼并模式，是兩家或以上的企業(yè)整合成為一家企業(yè)，成為一個獨立法人資格的企業(yè)，另一家的法人資格自動消失。其次是新設(shè)合并模式，是幾家企業(yè)在解散后而呈現(xiàn)的一家新企業(yè)。最后，屬于控股合并企業(yè)，其最大的不同是其需要合并財會報表，通過合并的方式獲得另一家公司股份，這種模式的企業(yè)，其企業(yè)的法人依然是存在的，且擁有獨立經(jīng)營權(quán)，控股合并的方式不在于掌握公司的主導(dǎo)權(quán)和控制權(quán)，而是希望通過控股合并的方式獲得經(jīng)濟效益。 2.2企業(yè)合并會計報表的處理原則首先，在相同

16、企業(yè)控制下，企業(yè)合并中形成母公司和子公司的關(guān)系，需要編制合并報表。母公司在合并中需要標(biāo)志合并負債表、合并損益表以合并現(xiàn)金流量表。被合并的企業(yè)中，其負債表、負債情況應(yīng)當(dāng)通過企業(yè)賬面上實際顯現(xiàn)出來的價格進行計算。合并的利潤表則應(yīng)當(dāng)白喊合并雙方的當(dāng)期收入、費用和凈利潤情況。合并的現(xiàn)金流量表則應(yīng)當(dāng)包括合并當(dāng)日收入的現(xiàn)金情況。其次，在非同一企業(yè)控制的情況下，合并一方應(yīng)當(dāng)編制的報表應(yīng)當(dāng)包括被并購一方的凈資產(chǎn)情況、負債情況等，主要以公允價值體現(xiàn)。其中合并雙方的成本，應(yīng)當(dāng)以凈資產(chǎn)公允價值的茬兒為主，將其確認為營業(yè)外收入。2.32018年1月企業(yè)合并的統(tǒng)計隨著我國現(xiàn)代化各項產(chǎn)業(yè)快速發(fā)展，特別是國家制定的一帶一路

17、春風(fēng)下，我國很多企業(yè)開展海外并購工作，而我國的海外并購工作已經(jīng)發(fā)展了將近40年的時間，其整體交易規(guī)模、交易金額都是不斷擴大的，且海外并購的產(chǎn)業(yè)范圍更加廣泛。表1 2018年1月并購市場及類型的統(tǒng)計并購類型案例總數(shù)比例披露金額的案例數(shù)披露的金額比例國內(nèi)交易34694.5%27913,998.7374.1%海外交易195.2%164,709.6624.9%外資交易10.3%1190.391%總計366100.0%29618,898.78100.0% 數(shù)據(jù)來源：私募通2018.01從表1可以看出：我國在這一區(qū)間內(nèi)的并購案件數(shù)量較多，其中海外并購雖然僅僅有19個案例，但卻占到總金額的24.9%，充分反

18、映出我國企業(yè)在海外并購中的實力和未來發(fā)展市場。2.4合并會計報表的定義及特點合并會計報表也被成為合并報表，主要是企業(yè)合并后的母公司與子公司之間是同一發(fā)展的主題，其中母公司與子公司的具體運營情況和財務(wù)情況將會以合并報表的方式顯現(xiàn)出來。合并報表中包括合并資產(chǎn)負債表、合并損益表、合并現(xiàn)金流量小和合并利潤表，通過合并會計報表來構(gòu)成合并企業(yè)的財務(wù)體系。對于合并會計報表特點看，特殊的拜拜歐中，合并會計報表的主要服務(wù)主體是企業(yè)內(nèi)部的所有會計信息。合并報表的單位是具有控制權(quán)力的母公司。合并報表編制的基礎(chǔ)屬于個別報表，需要獨立的賬目設(shè)置，進而才能將全部會計信息進行判斷和確定。同時，合并報表的編制是幫助企業(yè)提供更

19、加精準的會計信息。而一般情況下的會計合并報表，其特點則主要為，合并報表編制的目的是幫助企業(yè)內(nèi)部相關(guān)人員工作；合并報表的編制范圍是控股公司中擁有一般控股權(quán)的企業(yè)。合并報表的方式主要采用抵消內(nèi)部投資等會計事項編制。2.5合并報表的理論與方法及國際差異第1， 母公司合并報表理論。對于母公司理論而言，其主要認為母公司對合并會計報表享有主動冬至全，合并報表主要為母公司服務(wù)，編報的方向則基于母公司的利益角度，為母公司內(nèi)部的股東服務(wù)。理論特點主要為，首先，子公司中的部分，極少數(shù)股東權(quán)益可以作為資產(chǎn)負債中的項目，列入合并報表中。其次，子公司內(nèi)的少數(shù)股東能夠在所在年份的凈收益中享有相應(yīng)的利潤分割，并列入合并利潤

20、報表費用當(dāng)中。再次，在購買為主的合并模式下，子公司的同一資產(chǎn)項目采用不同的計價模式，并根據(jù)母公司權(quán)益部分進行價格計入，子公司少數(shù)股東權(quán)益依然以歷史成本價格計算。最后，公司之間沒有實現(xiàn)的利潤，需要全額抵消的，在逆銷時，按照母公司享有的權(quán)益進行等比例抵消。第二，實體合并報表理論。實體理論則認為合并中的母子公司關(guān)系，從經(jīng)濟發(fā)展角度看，是單一個體，合并會計報表應(yīng)當(dāng)基于企業(yè)經(jīng)濟發(fā)展利益，基于全部股東的利益方向進行服務(wù)和工作開展。其特點包括了，首先，子公司的少數(shù)股東權(quán)益包含在企業(yè)內(nèi)部整體權(quán)益之中，所以在資產(chǎn)負債表中應(yīng)當(dāng)與母公司的股東權(quán)益相同。其次，合并凈收益中，應(yīng)當(dāng)是以企業(yè)全部股東權(quán)益為主，因為要在母公司

21、與少數(shù)股東之間的權(quán)益進行合理規(guī)劃。再次，子公司中的資產(chǎn)負債表以公允價值計算，上虞中要以子公司的公允價值進行判斷，進而能夠保障子公司內(nèi)少部分股東的權(quán)益。最后，在企業(yè)合并會計報表時，其產(chǎn)生的效益關(guān)系如沒有實現(xiàn)，那么無論順銷還是逆銷都要全部抵銷。最后，關(guān)于所有者合并會計報表理論。所有者權(quán)益理論中認為，合并中的母子公司之間的關(guān)系應(yīng)當(dāng)是包含之間的關(guān)系，也就是母公司的財務(wù)報表與公司的財務(wù)報表之和，乘以母公司的持股比重。所以，在進行合并會計報表編制時，少部分股東的權(quán)益沒有獲得確認，僅僅依照母公司股份比重計入合并損益表中，忽視少數(shù)股東掌握的子公司凈利潤。這種理論的特點為，首先，所有者權(quán)益理論的合并范圍能夠優(yōu)化

22、合并企業(yè)財務(wù)報表問題。其次，合并后，利潤應(yīng)當(dāng)是母公司股東獲得的利潤。再次，合并后產(chǎn)生的商譽屬于投資公司。最后，合并的資產(chǎn)負債表中沒有編制出少數(shù)股東股份的，合并公司的資產(chǎn)情況沒有辦法完全展示出來。企業(yè)合并業(yè)務(wù)會計處理方法中，主要以權(quán)益法和購買法為主。其中，權(quán)益法是企業(yè)合并后，合并雙方以股權(quán)交換的方式，將所有者權(quán)益結(jié)合在一起，在新合并的企業(yè)中，股東的股權(quán)沒有變化，也就是兩國或以上的企業(yè)合并后，依然可以達到強化經(jīng)營目的、擴大經(jīng)濟效益。實施合并的企業(yè)之間的資產(chǎn)負債情況，以原本的價值記錄為主，同時，合并入另一企業(yè)的全年利潤合并報表當(dāng)中。購買法則是企業(yè)獲得被并購企業(yè)的凈資產(chǎn)的一種交易方式，購買法中企業(yè)還需

23、要承擔(dān)被并購企業(yè)的一切債務(wù)，被并購的企業(yè)的凈資產(chǎn)以當(dāng)期的公允價值計量方式展現(xiàn)，商譽則以購買成本超過凈資產(chǎn)公允價值的差額。2.5.1理論與方法的國際差異當(dāng)前因不同國家制定的合并會計報表基礎(chǔ)不一樣，合并會計報表編制也會有一定差異，所以并不能單一以某一種理論為主進行合并會計報表工作開展，而是要結(jié)合所在國家，企業(yè)類型的具體情況進行合并會計方法和理論選擇。目前比較普遍的合并會計報表理論主要有以下幾種方式：首先，美國的合并會計報表與英國的合并會計報表有一定相似性，其理論基礎(chǔ)以母公司為主。但美國的合并會計報表會對實體理論有一定更改。對于企業(yè)合并中所有權(quán)利了的合并方法，美國和英國兩個國家也是不同的。目前，股份

24、收益額的方法在英國還沒有得到普及，相關(guān)政府和管理部門對其監(jiān)管也并不緊張。其次，與美國、英國兩個國家不同，德國主要是以實體理論為主進行方法選擇，企業(yè)集團化存在，將合并會計報表以法律形式存在。再次，法國是以母公司與所有權(quán)理論為主題，荷蘭的會計財務(wù)報表工作與英國有一定相似性，特備是在歐盟相關(guān)指導(dǎo)方案出現(xiàn)后，歐盟國家開始以權(quán)益法和盒子企業(yè)為主共同進行哼。最后，日本根據(jù)實體理論進行編制合并會計報表，股份獲得的當(dāng)事會與其日后的盈余有一定比重被劃入母公司和少數(shù)股東賬目當(dāng)中，社歸屬少數(shù)股東的部分，由少數(shù)股東權(quán)益處理。我國方面，主要以經(jīng)濟實體為主進行合并會計報表，更加看重合并企業(yè)中所有股東的利益，并不局限在母公

25、司或子公司當(dāng)中。需要說明，美國在2001年出臺的會計準則第141好文件中規(guī)定，美國阻礙時永權(quán)益結(jié)合法，美國內(nèi)所有企業(yè)都要以購買法進行合并會計報表。以此，同時新西蘭、加拿大等國家也禁止使用合并權(quán)益法。2.6新舊準則下合并會計報表對比分析我國方面，在2014年2月出臺了關(guān)于企業(yè)會計準則第33號文件，其中針對合并會計報表進行概念界定、范圍也有所擴大。在新制定的合并會計報表中，對母公司與子公司的概念有一定改變。新的會計注重呢中，母公司是能夠控制一個或以上的主體的主體，相比原來準則中一個或以上子公司的企業(yè)，新準則中對子公司的界定為被母公司掌握的主題。這部分主體可以包括企業(yè)、投資單位或其他結(jié)構(gòu)化主體。企業(yè)

26、比重看重法律實體地位，主體方面則看重經(jīng)濟的實際掌控能力。所有已，在實施新會計準則中，母公司與子公司的概念界定將二者的范圍擴大化，研究領(lǐng)域也更加寬泛，其次，在理論標(biāo)準選擇中，無論是母公司理論、所有權(quán)理論還是其他理論，在原本的準則中，母公司理論占據(jù)主要地位和作用，但在新的會計準則中實體經(jīng)濟理論占據(jù)主要地區(qū)。其主要差異在于母公司理論比較看重母公司股東的權(quán)益，忽視子公司內(nèi)成員獨立地位，對其內(nèi)部股東保護力度不足。經(jīng)濟實體理論下，將母公司與子公司劃分為控制與被控制的關(guān)系，在利益保護中不僅應(yīng)當(dāng)保護母公司股東權(quán)益，而是要保護所有股東權(quán)益。在信息分析中，美工四的股東、周期勸人、少數(shù)股東的意見能夠構(gòu)成合并報表，比

27、較看重實際掌權(quán)者的需求。在新的會計準則中，經(jīng)濟是體力了更加注重對現(xiàn)代企業(yè)制度合理建立，看重企業(yè)經(jīng)營權(quán)與管理權(quán)分離，企業(yè)的合理經(jīng)濟發(fā)展更加重要。再次，新舊會計準則的對比下，合并會計報表的區(qū)間始終是控制為主題，但在原本的會計準則中，就控制的概念互粉為暫時控制，也就是母公司存在為了獲得更高經(jīng)濟效益，虛假制定會計報表的行為。同時，也可能因為缺少具體統(tǒng)一的判斷依據(jù)，導(dǎo)致合并會計報表制作難度大。這些可能導(dǎo)致企業(yè)合并會計報表的問題，在新會計準則中都得到較大的控制。首先，對于控制一詞的概念就有了很大的變化，相比原本的會計準則，新會計準則的控制更加看重實體的控制權(quán)力，而不是法律領(lǐng)域中表面的控制。合并的主體要求在

28、合并中掌握被合并主題的權(quán)利，能夠通過參與被合并方的相關(guān)決策活動享有經(jīng)濟效益，獲得經(jīng)濟信息，同時，合并主題能夠有權(quán)利通過其影響力，獲得回報金額?？刂埔辉~的深化，將合并會計報表編制變得更具實體價值。對于權(quán)力而言，企業(yè)如享有權(quán)力你，那么就要認識到權(quán)力的全面性，不能僅僅看重主要投資者和股東的權(quán)力。在企業(yè)股東享有的權(quán)利評價中，要考慮到具體實際能力如何，因而，如果在具體的經(jīng)濟果凍中，合并主體能夠享有實際的權(quán)利。但這種權(quán)利并不屬于保護權(quán)利，也就是合并企業(yè)不能決策相關(guān)活動，而是保護自身相關(guān)利益人的利益。最后，合并會計報表的編制范圍要以合并范圍住主題，這與會計目標(biāo)能否高效、高質(zhì)量實現(xiàn)由重要作用。依照母公司與子公

29、司之間的控制關(guān)系，新舊會計注重呢就合并范圍的概念也有了一些改變。第一，相比原本的會計注重呢，新會計準則注重控制為基礎(chǔ)的合并范圍確定。第二，新會計準則中，合并范圍進行深化和擴展，為了保障合并會計報表真實性，能夠反饋最真實的母公司與下屬子公司之間的運營情況、財務(wù)情況，母公司可以通過該控制的方式，掌握下屬子公司的相關(guān)數(shù)據(jù)。對于母公司來說，其有50%以上的投資企業(yè)中享有表決權(quán)，被控制的合并單為自動歸屬到合并會計報表反饋當(dāng)中。也有部分子公司規(guī)模大小、與子公司的業(yè)務(wù)關(guān)系有一定不同，其向母公司的資金轉(zhuǎn)移將會受到控制和監(jiān)管。需要說明，新會計準則中美譽對銀行、保險公司等特殊行業(yè)子公司歸屬到合并范圍當(dāng)中，其他特殊

30、的情況同樣也不能納入合并范圍內(nèi)。第三，在新舊會計準則中合并主體的合并范圍上一直有較大的爭議和矛盾，在新會計注重呢制定中，就投資性合并進行新的定位和概念界定，支出母公司如為投資性主體，那么母公司的投資活動且服務(wù)的子公司納入合并范圍，其他子公司則以公允價值計量方式進入當(dāng)期損益當(dāng)中，不進行合并。3.企業(yè)合并案例分析3.1聯(lián)想集團收購IBM的PC業(yè)務(wù)案例分析3.1.1聯(lián)想集團簡介企業(yè)通過合并的方式，不僅能夠?qū)崿F(xiàn)規(guī)模擴大，還能進一步擴展市場，優(yōu)化企業(yè)資金結(jié)構(gòu)，為企業(yè)帶來更多資金，實現(xiàn)企業(yè)經(jīng)目標(biāo)。目前就合并而言，在發(fā)達國家和國際市場中比較普遍，而國外在此方面也形成了相對成熟的經(jīng)驗，可以為我國所借鑒。其中，

31、最具代表性的為法國雷諾對日本日產(chǎn)的成功合并案例。與之相比，我國企業(yè)合并實踐活動當(dāng)前還處于初步階段，隨著當(dāng)前市場經(jīng)濟的不斷完善和發(fā)展，我國合并活動及企業(yè)合并實踐機會越來越多，一些大型國家開始借助于海外合并來提升自身在國際市場上的競爭地位，并且不斷加強自身合并融資活動研究，進一步擴大了自身經(jīng)營規(guī)模。聯(lián)想集團最早建立與1984年，早期的聯(lián)想公司中僅有11名技術(shù)人員，注冊資金僅有20萬元，但隨著其立足信息產(chǎn)業(yè)發(fā)展，經(jīng)過三十多年的時間逐步形成大型企業(yè)。聯(lián)想集團自成功推出電腦、手機等產(chǎn)業(yè)后，開始實現(xiàn)大規(guī)?？缇辰?jīng)營，在美國和法國均建立海外公司。隨著聯(lián)想公司不但發(fā)展，其產(chǎn)業(yè)規(guī)模和結(jié)構(gòu)也不斷擴大，開始向高新數(shù)碼

32、產(chǎn)品轉(zhuǎn)移和深化。3.1.2合并過程我國目前的PC市場競爭環(huán)境非常嚴峻，注入聯(lián)想集團這樣的公司在我國本土占有一定的市場份額，但依然面臨較大的國內(nèi)外市場競爭，隨著其他PC企業(yè)進入我國市場，聯(lián)想公司的市場份額下降，企業(yè)發(fā)展遇阻。在競爭環(huán)境不斷加劇下，聯(lián)想集團生產(chǎn)的產(chǎn)品出現(xiàn)比較嚴重的同質(zhì)化問題，造成其市場競爭力下降的同時，市場價格也遭到打壓。特別是在2004年以后，聯(lián)想公司的銷售比重和企業(yè)效益不斷下降，其中2003年IBM從聯(lián)想的PC業(yè)務(wù)中分離出現(xiàn)，轉(zhuǎn)移新的發(fā)展方向。在這種基礎(chǔ)上，聯(lián)想公司開始從成本管理、風(fēng)險管理以及穩(wěn)定發(fā)展幾個方， 開展哼工作。在2004年，聯(lián)想公司以17.5億美元收購IBM的PC業(yè)

33、務(wù)，其中的12.5億美元收購了全球PC業(yè)務(wù)，剩余資金用以償還被合并企業(yè)的債務(wù)。中國PC市場競爭激烈，像聯(lián)想這樣的中國公司，雖然在中國PC市場上占有第一的市場份額，但依然面臨著國內(nèi)企業(yè)和柜外巨頭的激烈競爭，在本國市場成長的空間也變得相對有限。在競爭下，PC產(chǎn)品同質(zhì)化日益嚴重，市場價格下降，2004年的銷售額和利潤率不斷下降，使聯(lián)想在尋求增長和獲得新的競爭優(yōu)勢的壓力下，確定了進行國際化的發(fā)展戰(zhàn)略。2003年IBM PC業(yè)務(wù)拖累了整個公司業(yè)績，IBM決定剝離 PC業(yè)務(wù)部門。從成本、風(fēng)險、穩(wěn)定性三個方面綜合確定采取的合并方式。2004年12月8日，聯(lián)想集團正式宣布以總價175億美元的代價收購IBM的P

34、C業(yè)務(wù)，其中125億美元收購IBM的全球PC業(yè)務(wù)，5億美元是承擔(dān)IBM的債。數(shù)據(jù)來源：IBM集團年報對于IBM而言很多消費者都并不陌生，其最早應(yīng)用于電腦，但隨著全球經(jīng)濟不斷發(fā)展,PC機價格下降，但成本卻不斷上升下，導(dǎo)致企業(yè)不僅經(jīng)濟效益難以獲得，同時也發(fā)展遇阻，長期處于負債經(jīng)營狀況，將IBM脫離PC部門，就是避免其負債情況影響企業(yè)整體發(fā)展。表2收購后聯(lián)想股權(quán)的變化數(shù)據(jù)來源：12月8日聯(lián)想集團合并IBM PC在北京的發(fā)布會收購前后股權(quán)的變化 收購前的股權(quán) 收購后的股權(quán) 聯(lián)想控股 57% 46% 公眾 43% 35% IBM 0 19% 合計 100% 100%聯(lián)想公司此次合作的牧寶和方向就是收購I

35、BM在電腦領(lǐng)域的所有業(yè)務(wù)。IBM公司則將個人電腦的所有權(quán)歸屬聯(lián)想集團，也包括了IBM在多個國家和子公司和過萬名的企業(yè)員工。未來五年時間內(nèi)，聯(lián)想集團擁有“IBM”和“Thinkpad”的品牌權(quán)。表 3 聯(lián)想、IBM PC財務(wù)指標(biāo)表指標(biāo)聯(lián)想IBM的PC業(yè)務(wù)流動比率1.860.53速動比率1.620.40資產(chǎn)負債率46.3%164%存貨周轉(zhuǎn)天數(shù)21天9.8天應(yīng)收款周轉(zhuǎn)天數(shù)32.1天15天應(yīng)付款周轉(zhuǎn)天數(shù)48.6天55.5天毛利率14.8%9.8%營業(yè)收入增長率0.4%21.4%數(shù)據(jù)來源：聯(lián)想2004年2005年財年中報、聯(lián)想收購公告上的IBMPC 財年報表從上面報表的相關(guān)內(nèi)容可以看出來，聯(lián)想公司目前的

36、企業(yè)償債能力是比較好的，企業(yè)內(nèi)部資金情況和機構(gòu)比較科學(xué)，相比國內(nèi)其他同類型企業(yè)，其經(jīng)營水平一直保持在比較高的狀態(tài)。但聯(lián)想公司如要走出國門，或是戰(zhàn)勝其他國家的品牌，就應(yīng)當(dāng)擴大國際市場，走出國門，融合國外科技元素。IBM的PC業(yè)務(wù)負債情況嚴重，為了止損，保障盈利，實現(xiàn)兩家企業(yè)合并是相對有效的方法。3.1.3合并案例中出現(xiàn)的問題及改進措施首先，聯(lián)想公司的合并行為是非同一控制下的企業(yè)合并行為，因而需要用購買法進行結(jié)算，購買方應(yīng)當(dāng)以北歐買的凈資產(chǎn)、負債比重的公允價值進行計算。通過公允價值的方式，明確賬面價值與公允價值的差異，避免合并后的利益過大變動。具體的改進方法：在企業(yè)合并之前就應(yīng)當(dāng)考慮到合并企業(yè)雙方

37、的具體情況，在企業(yè)合并中，必然資金是最為穩(wěn)定的方面，合并企業(yè)要仔細分析和考量自身的經(jīng)濟狀況，能都成為被并購企業(yè)的債務(wù)，自己是否會陷入被動局面。在實際的合并工作分析后，選擇符合企業(yè)發(fā)展的周日對策，結(jié)合各種籌資的特點，盡可能優(yōu)化籌資成本，避免現(xiàn)金支付方式，保障合并后企業(yè)的控制權(quán)力。其次，IBM的PC業(yè)務(wù)開展中其欠下了5億美元的非常高的債務(wù)，債務(wù)過高下，聯(lián)想集團合并后，必然也會導(dǎo)致企業(yè)原本的負債率提升，影響企業(yè)資本路東。所以，聯(lián)想公司發(fā)展中一定要以充足的資金來獲得本次的合并工作，如在合并工作開展前，聯(lián)想集團進行整合和企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)明確，那么就可以預(yù)見到企業(yè)可能會被IBM的PC業(yè)務(wù)的債務(wù)影響，具體改進辦

38、法：要對合并工作進行預(yù)測，考察合并企業(yè)能夠帶來的預(yù)期效益，具體能否幫助企業(yè)實現(xiàn)更大比重的發(fā)展。同時，合并后，企業(yè)商譽也可能有一定影響，進而影響企業(yè)盈利。所以，一定要進行準確的評估和預(yù)測，考察被并購企業(yè)實際價值，降低合并風(fēng)險。3.2阿里巴巴集團與聯(lián)想集團合并會計報表的區(qū)別3.2.1阿里巴巴集團發(fā)展現(xiàn)狀基于我國市場發(fā)展，不斷開拓海外新市場的阿里巴巴也是當(dāng)今世界上擁有最多中小企業(yè)的供應(yīng)商，企業(yè)形象、品牌和地位得以樹立。不斷發(fā)展中的阿里巴巴并非一帆風(fēng)順，因我國相關(guān)法律法規(guī)和物流運輸企業(yè)自身企業(yè)誠信、責(zé)任意識不高，也使阿里巴巴的淘寶網(wǎng)在創(chuàng)建后面臨社會眾多質(zhì)疑，為解決這一問題，阿里巴巴制定了不誠信商家和物

39、流方案，對不誠信主體堅決不予俄合作，并開始收購部分倒閉快遞，滿足企業(yè)自身需求。2012年阿里巴巴收購支付寶在雅虎的部分股權(quán)，進行控股管理，實現(xiàn)了整體的網(wǎng)絡(luò)購物體系管理，極大推動阿里巴巴企業(yè)發(fā)展和電子商業(yè)模式轉(zhuǎn)化。阿里巴巴目前已經(jīng)成為國際著名的電子商務(wù)品牌，在多數(shù)國家擁有較高知名度，已經(jīng)實現(xiàn)了B2B、B2C、C2C等電子商務(wù)模式，并在美國、香港等地均設(shè)有公司，全球供給超過900萬電商企業(yè)通過阿里巴巴電商平臺進行交易，在200多個國家和地球進行產(chǎn)品貿(mào)易往來，每日更新的電子商務(wù)信息超過900萬條，被評為全球最受喜歡的電子商務(wù)網(wǎng)站。表6 阿里巴巴集團2012年-2016年財務(wù)報告截止日期2016.3.

40、312015.3.312014.3.312013.3.31起始日期2015.4.12.14.4.12013.4.12012.4.1報表類型合并報表合并報表合并報表合并報表報表年結(jié)日-上市前/上市后上市后上市后上市前上市前原始幣種CNYCNYCNYCNY營業(yè)收入101，,13.0076294.0052504.0034517.00銷售成本-34,355.00-23,834.00-13,369.00-9,719.00毛利66788.0052,370.0039,135.0024,798.00銷售和一般管理費用-研發(fā)費用-13,788.00-10,658.00-5093.00-3753.00折舊和攤銷-

41、2,931.00-2,089.00-315-130其他支出-3487.00經(jīng)營溢利29,102.0023,135.0024920.0010751.00財務(wù)成本-影響稅前利潤的其他項目71,289.00-39凈利潤-24,320.0023403.008649.00優(yōu)先股股利及其他調(diào)整項71,460.00112239128本公司擁有人應(yīng)占凈利潤-17124,149.00-8404.00飛快鞏固權(quán)益應(yīng)占凈利潤-5923,403.00117表7 聯(lián)想控股公司2012年-2016年財務(wù)報告2013201420152016年度溢利1005，589566,6221,092,1321,915,547股息490

42、,184448,023441,178533,671股息/年度溢利48.7579.0740.4027.86購入附屬公司的額外權(quán)益12,753216,536354,483504,934購入附屬公司的額外權(quán)益/年度溢利1.2738.2132.4626.36預(yù)收款項17,097,5718,117,87720,488,08735,085,059營業(yè)收入35.1288.5390.9480.58預(yù)收款項增長率33.058.064.107.56上年預(yù)收賬款/營業(yè)收入-以阿里巴巴公司和聯(lián)想控股公司的合并而言，二者公司類型、企業(yè)發(fā)展方向不同，在公開的財務(wù)數(shù)據(jù)和相關(guān)信息上也會有一定不同。不同的財務(wù)報表，其展現(xiàn)的財務(wù)

43、內(nèi)容有差異，合并企業(yè)會計報表和編制工作整理難度會明顯提升，首先，合并會計報表的方向不同，阿里巴巴屬于國際上市企業(yè)，其運用的屬于國際會計準則，因而采用的業(yè)務(wù)手段與國際標(biāo)準相統(tǒng)一。而聯(lián)想控股企業(yè)方面，則是以同一控制和非同一控制兩種方法進行合并會計編制。其次，就阿里巴巴集團的資產(chǎn)情況、負債情況和所有者權(quán)益項目發(fā)展情況指定的合并會計報表，需要在數(shù)據(jù)上進行調(diào)賬，合并出與阿里巴巴公司基本相同的利潤表，為二者對比和精準分析奠定基礎(chǔ)，保障合并后的企業(yè)財務(wù)報表有較高的整理水平。4企業(yè)合并報表存在的問題以及解決措施 4.1新會計準則下合并范圍存在的問題首先，針對沒有明確指出的合并范圍暫時控制問題。目前我國就暫時控

44、制一詞的概念還不清晰，相關(guān)理論和范圍缺少條件限制，即便對合并企業(yè)會計報表進行控制，也并不是實質(zhì)性的控制，因而導(dǎo)致會計報表喪失存在意義，沒有辦法展現(xiàn)真實的企業(yè)會計運營信息，留給會計人員的隨意操作性比較大。建議：要求企業(yè)內(nèi)部明確暫時控制定義和內(nèi)容，要求暫時控制與企業(yè)會計注重呢的定義相同，階段主要為短期投資。也就是容易變現(xiàn)、把控時間較短、不被控制的投資單位進行投資的行為。其次，缺少規(guī)定且穩(wěn)定的合并范圍，根據(jù)我國新的會計準則內(nèi)榮看，其規(guī)定母公司有50%以上的投資單位擁有表決權(quán)，控制被合并的單位就納入到合并會計報表范圍之中。在這其中也有一些新的現(xiàn)實問題，如沒有確定的比例計算方式，缺少規(guī)范統(tǒng)一的標(biāo)準，容易

45、導(dǎo)致會計信息頻繁出現(xiàn)，計算出現(xiàn)偏差，影響合并后會計報表的實施效果，沒有辦法體現(xiàn)合并后企業(yè)價值。在實際的合并工作中，主要以加法原則和乘法原則進行計算，對不同方式的選擇沒有規(guī)定，而不同方式產(chǎn)生的結(jié)果也千差萬別，影響合并范圍。建議：優(yōu)化實體主義原則，不再以形式主義忽視會計報表合并范圍，明確將會計報表是否屬于合并范圍進行規(guī)定。對有實質(zhì)控制的子公司計算如母公司擁有被投資公司的表決權(quán)當(dāng)中，用激發(fā)原則計算，在編制合并會計報表中，以持股比重進行計算，才有乘法原則。三是合并報表范圍變動的問題。近年來，上市公司購買、處置子公司等行為而引起的產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)變動事件頻頻發(fā)生使得合并范圍也發(fā)生變化。所以合并報表所反映的會計主

46、體范圍也不一樣，導(dǎo)致會計信息失去可比性，這就使個別會計報表在合并后再度產(chǎn)生信息失真。雖然新會計準則已經(jīng)注意到這一問題并作出了相關(guān)的規(guī)定。但其中的彈性很大不是原則性的。所以，會使會計報表信息失真問題更加嚴重。建議：無論是阿里巴巴集團和聯(lián)想公司還是我國其他企業(yè)，與國外的電子商務(wù)公司相比，企業(yè)合并財務(wù)報表都還處于發(fā)展初期，且部分企業(yè)中尚未進行財務(wù)報表監(jiān)管體系建立，這也是未來阿里巴巴集團需要強化合并會計報表監(jiān)管的重要手段。合并財務(wù)報表工作監(jiān)管機制不僅是阿巴巴集團應(yīng)當(dāng)制定的，相關(guān)部門同樣要制定電子商務(wù)企業(yè)的財務(wù)報表監(jiān)管機制，以保障對企業(yè)實行全面的合并會計報表監(jiān)管。4.2企業(yè)合并的會計方法存在的問題企業(yè)合

47、并的會計方法方面主要有三點問題：首先，在同一控制下的企業(yè)合并中，合并后的企業(yè)很難在短時間內(nèi)進行利潤控制，特別是新會計準則剛剛實施幾年的實踐，權(quán)益法按照當(dāng)年凈收入并入當(dāng)年凈收益當(dāng)中，購買法在合并后的部分納入凈收益。因而，就利潤判斷而言，權(quán)益結(jié)合法的利潤要高于購買法創(chuàng)造的利潤。同時，合并后，上市公司的資金將會流失一部分或者大部分，因?qū)儆谕豢刂葡碌钠髽I(yè)合并會計報表問題，在會計報表編制和處理中要盡可能規(guī)避資金收益下降問題。這樣能夠讓并購公司償債能力、資本結(jié)構(gòu)和資金情況受到影響。在降低資源配置市場效率方面，因?qū)儆谕豢刂疲跈?quán)益結(jié)合法與采購法對比中，權(quán)益結(jié)合法能夠比較好的展現(xiàn)出賬面中的問題，企業(yè)工作人

48、員也會得到相對較多的報酬。這樣一來長期發(fā)展必然造成資源配置不高，而企業(yè)工作人員則我了獲得一級，其進行的長木核算并不是最適合企業(yè)發(fā)展或合并工作開展的。具體建議方面：要求合并企業(yè)要規(guī)范內(nèi)部權(quán)益結(jié)合法的使用環(huán)境，盡管我國實施市場經(jīng)濟多年，但市場經(jīng)濟體制還不成熟，存在真不多不足，且市場監(jiān)管和會計核算工作開展中面臨的難度比較大，容易出現(xiàn)會計計算漏洞，進而導(dǎo)致違規(guī)違法行為出現(xiàn)。為有效規(guī)避這些問題，建議企業(yè)可以將權(quán)益結(jié)合法與購買法相互結(jié)合，或采用股權(quán)結(jié)合的方式，明確股權(quán)性質(zhì)，降低選擇性，增強會計信息針對性，最大限度規(guī)避違規(guī)違法操作。其次，在規(guī)范企業(yè)合并會計信息公開程度方面，為了保障投資者和相關(guān)利益人的利益，

49、需要對會計信息進行及時更新和公開。要保障合并會計報表透明化，這種方式能夠規(guī)避權(quán)益結(jié)合法的不良反應(yīng)。在非同一控制的企業(yè)合并中，其問題主要有兩個方面。第一，以公允價值為基礎(chǔ)的合并方法在我國還沒有普及，相關(guān)應(yīng)用還不成熟和規(guī)范。加上部分上市公司在會計信息披露上存在較大的疏漏，容易受到股東個人意志影響導(dǎo)致李勛下降或交易價格問題。同時，在政府等行政機關(guān)中，針對上市公司會計信息披露的監(jiān)管忽視了對價格公允性的管理，規(guī)范性不足。第二，在商譽減值方面的利潤存在較大漏洞，合并企業(yè)的合并承恩如果高于被合并企業(yè)的凈資產(chǎn)公允價值份額茬兒，就可以確認為商譽，但如果不在規(guī)定時間內(nèi)內(nèi)攤銷商譽，那么就會使商譽的確認和計量存在巨大

50、的利潤操縱空間，進而影響利潤指標(biāo)的質(zhì)量。建議：首先，完善公允價值的計量方法，具體可以參照美國貨國際會計準則對公允價值的規(guī)定和范圍。其次，要強化對合并企業(yè)商譽價值測試，保障減值測試的準確性，以收益折損的方式評估合并企業(yè)的商譽價值，為避免受道他人操控，可以選擇第三方專業(yè)機構(gòu)進行商譽評估，有關(guān)部門也需要對第三方專業(yè)機構(gòu)進行監(jiān)管。4.3詳細調(diào)查合并公司，作出合理合并方法判斷詳細調(diào)查合并公司，做出合理估計判斷是企業(yè)合并工作的開始工作，而著業(yè)余企業(yè)合并中對合并公司的管理和調(diào)查有非常重要而定作用。我國部分企業(yè)目光短淺，更多看重合并企業(yè)后可能對公司帶來的短期收益或無風(fēng)險收益，忽視了企業(yè)合并工作一旦審核不過關(guān)，

51、那么就會影響企業(yè)后期的整合工作，對企業(yè)資金和其他決策帶來不良影響。相信的調(diào)查合并公司，能夠保障企業(yè)站在科學(xué)的角度，以商業(yè)分析入手，分析被合并公司的會計、口碑、信貸、人員管理等情況，對其進行全方面的考察，也能夠幫助合并企業(yè)做出相對科學(xué)的判斷，進行估價后，避免企業(yè)面臨較大的會計損失。4.4保證被合并企業(yè)日后現(xiàn)金流保持在合理的使用范圍企業(yè)合并的主要目的就是讓企業(yè)實力增加，實現(xiàn)資源優(yōu)化、資源共享、增強企業(yè)規(guī)模和同行業(yè)中的競爭力，幫助企業(yè)在激烈的市場競爭中立于不敗之地。企業(yè)制定決策方向需要資金上的支持和保障。如在合并，企業(yè)要幫助合并企業(yè)投入更多資金，那么久會導(dǎo)致企業(yè)會計狀況出現(xiàn)失衡情況，影響企業(yè)資金穩(wěn)定

52、，會計報表問題也會顯現(xiàn)出來、企業(yè)合并內(nèi)部的會計狀況就像是平衡企業(yè)發(fā)展的杠桿一樣，企業(yè)杠桿高，則讓企業(yè)有更高的資金流動，便于做出決策。企業(yè)杠桿迪，那么則影響企業(yè)內(nèi)部資金流量的穩(wěn)定性，過多的資金流向市場，企業(yè)內(nèi)部資金確實，面臨的債務(wù)也會更高，自然會對企業(yè)帶來會計報表問題。因此，企業(yè)合并，保障企業(yè)有合理范圍內(nèi)的現(xiàn)金流量，能夠有效規(guī)避企業(yè)合并會計報表，保障企業(yè)發(fā)展科學(xué)性。4.5運用法律手段，縮小會計報表問題發(fā)生可能企業(yè)合并中協(xié)議的簽訂，要堅持全面性原則，保障協(xié)議雙方的合法權(quán)益。合并合同簽訂中，要基于法律基礎(chǔ)進行簽訂，相關(guān)事項玩唄告知。針對合并事件、合并金額、雙方義務(wù)等進行確定。同時，也要針對企業(yè)合并，與合同內(nèi)容會約定內(nèi)容出現(xiàn)違背情況的處理情況。企業(yè)合并工作開展并不是單方面的行為，而是要通過專業(yè)金融機構(gòu)對雙方的資質(zhì)和實際情況進行審查，由于企業(yè)發(fā)展方向不同，在審查中容易存在疏忽和漏洞，這也為后期企業(yè)合并出現(xiàn)風(fēng)險提供可乘之機。這樣一來，企業(yè)在合并工作開展中就要簽訂法律合同或法律協(xié)議，針對合并中企業(yè)出現(xiàn)的沒有遇見的或合并方故意隱瞞的問題，導(dǎo)致企業(yè)出現(xiàn)會計損失的，就可以拿起法律的武器保護企業(yè)行為。4.6密切關(guān)