稅務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)籌劃4-流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)小稅種課件

1、第4章 流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)小稅種的 核算與籌劃主講人：王素榮 博士對(duì)外經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué) 教授Email：流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)小稅種核算與籌劃一、城建稅二、關(guān)稅三、資源稅四、土地增值稅五、煙葉稅一、城建稅城市維護(hù)建設(shè)稅是對(duì)從事工商經(jīng)營(yíng)，繳納增值稅和消費(fèi)稅的單位和個(gè)人征收的一種稅。城建稅沒有獨(dú)立的征稅對(duì)象，而是以增值稅和消費(fèi)稅實(shí)際繳納的稅額之和為計(jì)稅依據(jù)，隨增值稅和消費(fèi)稅附加征收。征稅范圍包括城市、縣城、建制鎮(zhèn)，以及稅法規(guī)定的其他地區(qū)。納稅人是在征稅范圍內(nèi)從事工商經(jīng)營(yíng)，并繳納增值稅和消費(fèi)稅的單位和個(gè)人。城建稅稅率實(shí)行地區(qū)差別比例稅率。在城市市區(qū)的，稅率為7，撤縣建市后7%在縣城、建制鎮(zhèn)的，稅率為5其它地區(qū)的，稅率為1，海上

2、油氣田1%按納稅人所在地執(zhí)行。下列按繳納三稅所在地稅率：1.由受托方代收、代扣三稅的單位和個(gè)人；2.流動(dòng)經(jīng)營(yíng)等無(wú)固定納稅地點(diǎn)的單位和個(gè)人。城建稅減免稅城建稅具體稅收優(yōu)惠規(guī)定：1.按減免后實(shí)際繳納的增值稅和消費(fèi)稅稅額計(jì)征，隨增值稅和消費(fèi)稅的減免而減免。2.進(jìn)口產(chǎn)品征收增值稅、消費(fèi)稅，不征收城建稅。3.對(duì)增值稅和消費(fèi)稅實(shí)行先征后返、先征后退、即征即退辦法的額，除另有規(guī)定外，對(duì)附征的城建稅和教育費(fèi)附加，一律不退還或返還。4.對(duì)國(guó)家重大水利工程建設(shè)基金免征城建稅。城建稅計(jì)稅依據(jù)和計(jì)算計(jì)稅依據(jù)是納稅人實(shí)際繳納的增值稅和消費(fèi)稅稅額。不包括加收的滯納金和罰款。但納稅人在查補(bǔ)增值稅和消費(fèi)稅和被處以罰款時(shí)，應(yīng)同

3、時(shí)對(duì)其偷漏的城建稅進(jìn)行補(bǔ)稅、征收滯納金和罰款。自2005年1月1日起，當(dāng)月免抵的增值稅稅額，應(yīng)納入城建稅和教育費(fèi)附加的計(jì)征范圍.但對(duì)出口產(chǎn)品退還增值稅、消費(fèi)稅的，不退還已繳納的城建稅。應(yīng)納稅額=(增值稅+消費(fèi)稅)稅率教育附加包括教育費(fèi)附加和地方教育附加1、教育附加是以單位和個(gè)人繳納的增值稅和消費(fèi)稅稅額為計(jì)算依據(jù)征收的附加費(fèi)。2、教育附加以實(shí)際繳納的增值稅和消費(fèi)稅稅額為計(jì)稅依據(jù)。3、教育費(fèi)附加征收率為3，但是對(duì)生產(chǎn)卷煙和煙葉的單位減半征收教育費(fèi)附加。地方教育附加征收率為2%（自2010年起統(tǒng)一）4、應(yīng)納教育附加=實(shí)際繳納(增值稅+消費(fèi)稅)3%或2%教育費(fèi)附加的減免規(guī)定1、進(jìn)口的產(chǎn)品征收的增值稅、

4、消費(fèi)稅，不征收教育費(fèi)附加。2、因減免增值稅、消費(fèi)稅而發(fā)生退稅的，同時(shí)退還已征收的教育費(fèi)附加。3、出口產(chǎn)品退還增值稅、消費(fèi)稅的，不退還已征的教育費(fèi)附加。4.對(duì)國(guó)家重大水利工程建設(shè)基金免征教育費(fèi)附加。城建稅及教育附加的核算(1)計(jì)算出城建稅及教育費(fèi)附加時(shí)：借：營(yíng)業(yè)稅金及附加 貸：應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交城建稅 應(yīng)交教育費(fèi)附加 應(yīng)交地方教育附加(2)實(shí)際繳納稅款時(shí)：借：應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交城建稅 應(yīng)交教育費(fèi)附加 應(yīng)交地方教育附加 貸：銀行存款二、關(guān)稅(一)基本規(guī)定關(guān)稅是由海關(guān)根據(jù)國(guó)家制定的有關(guān)法律，以進(jìn)出關(guān)境的貨物和物品為征稅對(duì)象而征收的一種商品稅。征稅對(duì)象：準(zhǔn)許進(jìn)出境的貨物和物品。納稅人：進(jìn)口貨物的收貨人，出口貨物的

5、發(fā)貨人，進(jìn)出境物品的所有人.(二)關(guān)稅分類1.按征稅對(duì)象分類，進(jìn)口稅：正稅和附加稅；出口稅：2、按征稅標(biāo)準(zhǔn)分類從量稅：原油、啤酒、膠卷、凍雞等實(shí)行從量稅。能抑制質(zhì)次價(jià)廉商品。從價(jià)稅：稅負(fù)公平，稅負(fù)明確復(fù)合稅：我國(guó)對(duì)錄像機(jī)、放像機(jī)、攝像機(jī)、數(shù)字照相機(jī)、攝錄一體機(jī)實(shí)行復(fù)合稅?；瑴?zhǔn)稅：物價(jià)上漲時(shí)，采用較低稅率；物價(jià)下跌時(shí)，采用較高稅率。曾對(duì)進(jìn)口新聞紙實(shí)行滑準(zhǔn)稅，2003年起實(shí)行單一從價(jià)稅，普通稅率30%，最惠國(guó)稅率7.5%。2005年5月開始對(duì)關(guān)稅配額外棉花進(jìn)口配額征收滑準(zhǔn)稅，稅率為540。3、按征稅性質(zhì)分類普通稅率：對(duì)與本國(guó)未簽協(xié)定國(guó)家的貨物征收優(yōu)惠稅率：包括特定優(yōu)惠關(guān)稅(特惠稅)、普遍優(yōu)惠制(普

6、惠制，發(fā)達(dá)國(guó)家對(duì)發(fā)展中國(guó)家)、最惠國(guó)待遇(現(xiàn)在和將來給予第三國(guó)優(yōu)惠，同樣適于對(duì)方)差別稅率：包括反補(bǔ)貼關(guān)稅、反傾銷關(guān)稅、報(bào)復(fù)關(guān)稅、保障性關(guān)稅(某類商品進(jìn)口量劇增，對(duì)相關(guān)產(chǎn)業(yè)帶來巨大影響或損害時(shí)，按照WTO規(guī)則，啟動(dòng)一般保障措施，磋商、提高進(jìn)口關(guān)稅或數(shù)量限制)。4、按保護(hù)形式分類關(guān)稅壁壘；非關(guān)稅壁壘:直接非關(guān)稅壁壘；間接非關(guān)稅壁壘(三)關(guān)稅稅率1、進(jìn)口關(guān)稅稅率自2004年1月1日起，我國(guó)進(jìn)口稅則設(shè)有最惠國(guó)稅率、協(xié)定稅率、特惠稅率、普通稅率、關(guān)稅配額稅率等稅率形式。對(duì)進(jìn)口貨物在一定期限內(nèi)可以實(shí)行暫定稅率。最惠國(guó)稅率：原產(chǎn)于共同適用最惠國(guó)待遇的世界貿(mào)易組織成員的進(jìn)口貨物；原產(chǎn)于與我國(guó)簽有相互給予最惠

7、國(guó)待遇的雙邊貿(mào)易協(xié)定的國(guó)家和地區(qū)的貨物；原產(chǎn)于我國(guó)境內(nèi)的進(jìn)口貨物。協(xié)定稅率：適用于原產(chǎn)于我國(guó)參加的含關(guān)稅優(yōu)惠條款的區(qū)域性貿(mào)易協(xié)定的有關(guān)締約方的進(jìn)口貨物。如中韓自貿(mào)協(xié)定有1668中商品實(shí)施0關(guān)稅，中澳自貿(mào)協(xié)定有2419中商品實(shí)施0關(guān)稅；中國(guó)瑞士協(xié)定有3365中商品0關(guān)稅；中國(guó)新西蘭協(xié)定有7372種商品0關(guān)稅。中國(guó)香港、中國(guó)澳門和中國(guó)臺(tái)灣的部分進(jìn)口貨物。 特惠稅率：原產(chǎn)于與我國(guó)簽有特殊優(yōu)惠關(guān)稅協(xié)定的國(guó)家和地區(qū)的貨物。目前原產(chǎn)于老撾等東南亞4國(guó)、蘇丹等非洲30國(guó)、也門等7國(guó)，共41個(gè)聯(lián)合國(guó)認(rèn)定的最不發(fā)達(dá)國(guó)家實(shí)施特惠稅率。普通稅率：原產(chǎn)于上述國(guó)家或地區(qū)以外的其他國(guó)家或地區(qū)的進(jìn)口貨物，以及原產(chǎn)地不明的進(jìn)

8、口貨物。2、出口關(guān)稅稅率現(xiàn)行稅則對(duì)100余種商品計(jì)征出口關(guān)稅，主要是鰻魚苗、部分有色金屬礦砂及其精礦、生銻、磷、氟鉭酸鉀、苯、山羊板皮、部分鐵合金、鋼鐵廢碎料、銅和鋁原料及其制品、鎳錠、鋅錠、銻錠。出口關(guān)稅稅率20%50%，如鰻魚苗20%，山羊板皮20%，合金生鐵20%，鉛礦砂及其精礦30%。但部分商品暫定稅率，如苯出口稅率40%，暫定稅率0；銅鋅合金絲出口稅率30%，暫定稅率為0；高純陰極銅出口稅率30%，暫定稅率為0。對(duì)其他200多種商品征收暫定稅率，鎳鐵、鉬鐵、鎢鐵的暫定稅率均為15%；木制一次性筷子暫定稅率為10%。(五)原產(chǎn)地規(guī)定原產(chǎn)地原則是確定進(jìn)口貨物惟一產(chǎn)地的規(guī)定，包括原產(chǎn)地標(biāo)準(zhǔn)

9、和直接運(yùn)輸規(guī)定。1、原產(chǎn)地標(biāo)準(zhǔn)對(duì)只有一個(gè)國(guó)家可供審定的進(jìn)口貨物，應(yīng)用“完全在一國(guó)生產(chǎn)”準(zhǔn)則；如有兩個(gè)及以上國(guó)家參與生產(chǎn)的進(jìn)口貨物，采用“實(shí)質(zhì)性改變”準(zhǔn)則.實(shí)質(zhì)性改變標(biāo)準(zhǔn)：凡經(jīng)過兩個(gè)及以上國(guó)家加工的貨物，應(yīng)以最后一個(gè)實(shí)質(zhì)性改變了原產(chǎn)品，使其得到了新的特有的性質(zhì)或特征的國(guó)家，作為貨物的原產(chǎn)國(guó)。2、直接運(yùn)輸規(guī)定：原產(chǎn)國(guó)要將出口產(chǎn)品直接運(yùn)到進(jìn)口國(guó)，進(jìn)口國(guó)才能作為該國(guó)原產(chǎn)的貨物給予相應(yīng)的待遇。視為直接運(yùn)輸?shù)那闆r：不通過他國(guó)關(guān)境直接運(yùn)到進(jìn)口國(guó);特殊原因，通過了他國(guó)關(guān)境，但在他國(guó)關(guān)境內(nèi)，貨物始終處于海關(guān)的監(jiān)管之下。3、原產(chǎn)地證書：海關(guān)對(duì)進(jìn)口貨物要求交驗(yàn)原產(chǎn)地證書及其它能證明進(jìn)口貨物產(chǎn)地的單證。由生產(chǎn)廠家、供

10、應(yīng)商、出口商或其他當(dāng)事人提供，主管當(dāng)局或公共團(tuán)體出具。4、我國(guó)海關(guān)的原產(chǎn)地規(guī)定對(duì)于完全在一個(gè)國(guó)家內(nèi)生產(chǎn)或制造的進(jìn)口貨物，生產(chǎn)國(guó)或制造國(guó)即視為該貨物的原產(chǎn)國(guó)；對(duì)經(jīng)過幾個(gè)國(guó)家加工、制造的貨物，以最后一個(gè)對(duì)貨物進(jìn)行經(jīng)濟(jì)上可以視為實(shí)質(zhì)性加工的國(guó)家作為貨物的原產(chǎn)國(guó)。稅則中歸類改變，或雖未改變，但加工增值部分所占比例超過30，作為實(shí)質(zhì)加工對(duì)待。對(duì)于零件、部件、備件及工具，如與主件同時(shí)進(jìn)口，且數(shù)量合理，按主件原產(chǎn)地確定；如分別進(jìn)口，按各自原產(chǎn)國(guó)確定。(六)關(guān)稅的計(jì)算1進(jìn)口關(guān)稅的計(jì)算分為從價(jià)稅、從量稅、復(fù)合稅和滑準(zhǔn)稅。（1）從價(jià)稅（ad valorem duty）計(jì)算如卷煙，普通稅率180%，最惠國(guó)稅率25%

11、。威士忌酒，普通稅率180%，最惠國(guó)稅率10%；排氣量小于2.5升的小轎車、小客車、越野車，普通稅率230%，最惠國(guó)稅率25%。 關(guān)稅稅額進(jìn)口貨物數(shù)量單位完稅價(jià)格稅率 進(jìn)口貨物完稅價(jià)格總額稅率案例某進(jìn)出口公司從美國(guó)進(jìn)口一批卷煙，進(jìn)口申報(bào)價(jià)格FOB價(jià)100萬(wàn)美元，進(jìn)口運(yùn)費(fèi)20萬(wàn)美元，保險(xiǎn)費(fèi)率0.3，匯率1:6.2適用最惠國(guó)稅率25。解析：貨價(jià)折合人民幣1006.2620（萬(wàn)元）運(yùn)費(fèi)折合人民幣206.2124（萬(wàn)元）完稅價(jià)格(620+124)(1-0.3)=746.24進(jìn)口關(guān)稅746.2425186.56萬(wàn)元（2）從量稅(specific duty)計(jì)算目前我國(guó)對(duì)原油、啤酒、膠卷、凍雞等。石油原油

12、：普通稅率85元/噸，最惠國(guó)稅率是0；凍的整只雞:普通稅率5.6元/千克，最惠國(guó)稅率1.3元/千克麥芽釀造的啤酒：普通稅率7.5元/升，最惠國(guó)稅率為0；紅色或紅外激光膠片：普通稅率為213元/平方米，最惠國(guó)稅率為2.4元/平方米。關(guān)稅稅額=進(jìn)口貨物數(shù)量單位稅額案例某進(jìn)出口公司從國(guó)外進(jìn)口紅外激光膠片400平方米，執(zhí)行普通稅率213元/平方米。應(yīng)交進(jìn)口關(guān)稅=400213=28 000(元)(3)復(fù)合稅（mixed or compound duty）計(jì)算目前我國(guó)對(duì)錄像機(jī)、放像機(jī)、攝像機(jī)、數(shù)字照相機(jī)、攝錄一體機(jī)等，實(shí)行復(fù)合計(jì)征進(jìn)口關(guān)稅.如廣播級(jí)磁帶錄像機(jī)，完稅價(jià)格不高于2 000美元/臺(tái)的，普通稅率為

13、130加定額稅20 600元/臺(tái)，最惠國(guó)稅率為30加定額稅4 374元/臺(tái)；完稅價(jià)格高于2 000美元/臺(tái)，普通稅率為6加定額稅20 600元/臺(tái)，最惠國(guó)稅率為3加定額稅4 374元/臺(tái)。非特種用途的其他數(shù)字照相機(jī)，完稅價(jià)格不高于5000美元/臺(tái)，普通稅率為130%加定額稅51500元/臺(tái)，完稅價(jià)格高于5000美元/臺(tái)，普通稅率為6加定額稅51500元/臺(tái)最惠國(guó)稅率均為0。關(guān)稅稅額=進(jìn)口貨物數(shù)量單位稅額 +進(jìn)口貨物數(shù)量單位完稅價(jià)格稅率案例某廣播電視局經(jīng)批準(zhǔn)從國(guó)外購(gòu)入廣播級(jí)磁帶錄像機(jī)一臺(tái)，進(jìn)口申報(bào)價(jià)格CIF上海2 500美元，執(zhí)行普通稅率6加定額稅20 600元/臺(tái)，當(dāng)日匯率1:6.2。貨價(jià)折合

14、人民幣=2 5006.2=15 500(元)應(yīng)繳進(jìn)口關(guān)稅20 600115 5006 21530(元)2、出口關(guān)稅的計(jì)算鰻魚苗稅率20，暫定稅率10% ；鉛礦砂及其精礦，30；鋅礦砂及其精礦，30； 山羊板皮，20。案例某進(jìn)出口公司出口山羊板皮一批，F(xiàn)OB上?？們r(jià)格120 000美元，當(dāng)日匯率1:6.2。完稅價(jià)格=120000(1+20%)=100 000美元出口關(guān)稅=100 0006.220=124 000元關(guān)稅核算因關(guān)稅是價(jià)內(nèi)稅，無(wú)論進(jìn)口流動(dòng)資產(chǎn)，還是進(jìn)口固定資產(chǎn)，在海關(guān)繳納的進(jìn)口關(guān)稅都計(jì)入進(jìn)口貨物的成本。出口貨物繳納的關(guān)稅，實(shí)質(zhì)上屬于企業(yè)銷售過程發(fā)生的費(fèi)用，計(jì)入“營(yíng)業(yè)稅金及附加”賬戶。三

15、、資源稅1.概念資源稅是對(duì)在中華人民共和國(guó)領(lǐng)域及管轄海域開采或消耗應(yīng)稅資源的單位和個(gè)人， 以應(yīng)稅產(chǎn)品銷售額或者銷售數(shù)量為計(jì)稅依據(jù)而征收的一種稅。2.納稅人我國(guó)領(lǐng)域及管轄海域開采或消耗應(yīng)稅資源的單位和個(gè)人扣繳義務(wù)人:收購(gòu)未稅礦產(chǎn)品的單位資源稅征稅范圍1.原油，稅率為6%2.天然氣，稅率6%3.煤炭，14,12,1起，2%10%,衰竭期減30%，充填開采置換減50%4.實(shí)施稀土、鎢、鉬資源稅從價(jià)計(jì)征（15，5，1）輕稀土按地區(qū)：內(nèi)蒙古11.5%、四川9.5%、山東7.5%。中重稀土，稅率27%。鎢稅率6.5%。鉬稅率11%。5.金屬礦，稅率1%6%；非金屬礦，稅率1%15%6.水，水力發(fā)電和火力發(fā)

16、電貫流式取用水，0.005元/千瓦小時(shí);其他取用水最低稅額：地表水平均不低于0.4元/立方米，地下水平均不低于1.5元/立方米。 1.石油和天然氣資源稅計(jì)算應(yīng)納資源稅銷售額比例稅率銷售額為不含增值稅的價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。包括實(shí)際銷售額和視同銷售額案例:某油田10月份生產(chǎn)原油20萬(wàn)桶，其中：向外銷售10萬(wàn)桶，不含稅售價(jià)500元/桶，增值稅稅率17%，自用原油5萬(wàn)桶。在生產(chǎn)原油同時(shí)生產(chǎn)天然氣106 000立方米，其中：對(duì)外銷售100 000立方米，不含稅售價(jià)2.0元/立方米，增值稅稅率13%,自辦煉油廠耗用6 000立方米。原油和天然氣稅率均為6%，計(jì)算應(yīng)納資源稅。解析：原油資源稅(10+5)5006

17、%450萬(wàn)元天然氣資源稅(100 000+6 000)26%12720元2.煤炭資源稅計(jì)算應(yīng)稅煤炭包括原煤和以未稅原煤加工的洗選煤。應(yīng)納資源稅=應(yīng)稅煤炭銷售額適用稅率A.外銷原煤，按原煤銷售額，B.自用于連續(xù)生產(chǎn)洗選煤，不繳納資源稅； 自用于其他方面，視同銷售原煤，繳納資源稅。C.銷售或自用洗選煤，以洗選煤銷售額乘以折算率作為應(yīng)稅煤炭銷售額。折算率由省級(jí)財(cái)稅部門確定。以上不含從坑口到車站、碼頭等的運(yùn)輸費(fèi)用。案例某煤礦12月份生產(chǎn)原煤焦煤18萬(wàn)噸，其中，對(duì)外銷售焦煤8萬(wàn)噸，不含增值稅售價(jià)700元/噸。該礦還用自產(chǎn)原煤加工洗煤，本月銷售洗小塊10萬(wàn)噸，不含稅售價(jià)1000元/噸；本月銷售洗大塊5萬(wàn)噸

18、，不含稅售價(jià)1300元/噸。洗煤的折算率為70%，當(dāng)?shù)卣?guī)定煤炭資源稅稅率為5%。計(jì)算12月份該煤礦應(yīng)納資源稅。應(yīng)稅煤炭銷售額8700+（101000+51300）70%5600+（10000+6500）70%17150（萬(wàn)元）應(yīng)納資源稅171505%857.5（萬(wàn)元）3. 稀土、鎢、鉬應(yīng)納資源稅計(jì)算自2015年5月1日起，實(shí)行從價(jià)定率計(jì)征。包括原礦和以自采原礦加工的精礦。應(yīng)納稅額=精礦銷售額適用稅率原礦銷售額換算成精礦銷售額的方法：成本法換算公式為：精礦銷售額=原礦銷售額+原礦加工為精礦的成本（1+成本利潤(rùn)率）市場(chǎng)法換算公式為：精礦銷售額=原礦銷售額換算比換算比=同類精礦單位價(jià)格（原礦單位

19、價(jià)格選礦比）選礦比=加工精礦耗用的原礦數(shù)量精礦數(shù)量上述精礦銷售額和原礦銷售額，均不包括從礦區(qū)到車站、碼頭或用戶指定運(yùn)達(dá)地點(diǎn)的運(yùn)輸費(fèi)用。4.其他礦產(chǎn)品資源稅計(jì)算計(jì)稅依據(jù)為應(yīng)稅產(chǎn)品的銷售額，各稅目的征稅對(duì)象包括原礦、精礦（或原礦加工品）、金錠、氯化鈉初級(jí)產(chǎn)品銷售額指納稅人銷售應(yīng)稅產(chǎn)品向購(gòu)買方收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，不包括增值稅銷項(xiàng)稅額和運(yùn)雜費(fèi)用。金礦以標(biāo)準(zhǔn)金錠為征稅對(duì)象，銷售金原礦、金精礦需換算5.水應(yīng)納資源稅計(jì)算征稅對(duì)象為地表水和地下水。從量計(jì)征。應(yīng)納稅額取水口所在地稅額標(biāo)準(zhǔn)實(shí)際取用水量。水力發(fā)電和火力發(fā)電貫流式取用水量按照實(shí)際發(fā)電量確定A.對(duì)規(guī)定限額內(nèi)的農(nóng)業(yè)生產(chǎn)取用水，免征水資源稅；B.對(duì)取

20、用污水處理回用水、再生水等非常規(guī)水源，免征水資源稅。資源稅的核算資源稅通過“應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交資源稅”科目。外銷產(chǎn)品應(yīng)繳納資源稅計(jì)入“營(yíng)業(yè)稅金及附加”管理部門等其他方面耗用的產(chǎn)品應(yīng)納的資源稅，計(jì)入“管理費(fèi)用”等。借：營(yíng)業(yè)稅金及附加 管理費(fèi)用等 貸：應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交資源稅四、土地增值稅及其稅務(wù)籌劃(一)土地增值稅基本規(guī)定(二)土地增值稅計(jì)算(三)土地增值稅籌劃(一)土地增值稅基本規(guī)定1.土地增值稅概念土地增值稅是對(duì)轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)、地上建筑物及附著物并取得收入的單位和個(gè)人，就其轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的增值額征收的一種稅。2.納稅人納稅人為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的單位和個(gè)人不論法人與自然人，不論經(jīng)濟(jì)性質(zhì)，不論內(nèi)資與外資，不論

21、部門，只要有轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為,均為土地增值稅的納稅人。3.征稅范圍土地增值稅的征稅范圍包括：(1)轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)(2)地上的建筑物及其附著物連同國(guó)有土地使用權(quán)一并轉(zhuǎn)讓(3)存量房地產(chǎn)的買賣。 界定以轉(zhuǎn)讓的土地是否為國(guó)有,產(chǎn)權(quán)是否發(fā)生轉(zhuǎn)移,是否取得了收入為判定標(biāo)準(zhǔn)。對(duì)若干具體情況的判定(1)房地產(chǎn)的繼承、贈(zèng)與。沒有取得任何收入，故不屬于征稅范圍。贈(zèng)與指：A. 贈(zèng)與直系親屬或承擔(dān)直接贍養(yǎng)義務(wù)人的；B. 贈(zèng)與教育、民政和其他社會(huì)福利、公益事業(yè)的。(2)房地產(chǎn)的出租。不屬于征稅范圍。(3)房地產(chǎn)抵押，抵押期間，不征收土地增值稅。抵押期滿后，以房地產(chǎn)抵債，發(fā)生了權(quán)屬轉(zhuǎn)移，則屬于征稅范圍。(4)房地產(chǎn)

22、交換。屬于征稅范圍。但個(gè)人互換自有居住用房，免土地增值稅。(5)以房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營(yíng)。一方以房地產(chǎn)作價(jià)入股或作為聯(lián)營(yíng)條件，暫免征收土地增值稅。將上述房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓，應(yīng)征收土地增值稅。接受企業(yè)從事房地產(chǎn)開發(fā)或房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以其建造商品房進(jìn)行投資和聯(lián)營(yíng)的，應(yīng)征稅。(6)企業(yè)兼并轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)。暫免征收土地增值稅。(7)合作建房。建成后按比例分房自用的，暫免征收土地增值稅；建成后轉(zhuǎn)讓的，征稅。(8)房地產(chǎn)的代建房行為。無(wú)權(quán)屬轉(zhuǎn)移，不屬于征稅范圍。(9)房地產(chǎn)的重新評(píng)估。有增值，無(wú)權(quán)屬轉(zhuǎn)移，未取得收入，不屬于征稅范圍。4.稅率級(jí)數(shù)增值額占扣除項(xiàng)目比例 稅率 扣除系數(shù) 1 50以下 30 0 2 50100

23、 40 5% 3 100200 50 15% 4 200以上 60 35%5.稅收優(yōu)惠(1)納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過扣除項(xiàng)目金額20的，免征土地增值稅。超過20的，應(yīng)就全部增值額按納稅。(2)因城市規(guī)劃，國(guó)家建設(shè)需要而被政府批準(zhǔn)征用的房產(chǎn)或收回的土地使用權(quán),免土地增值稅。(3)城市規(guī)劃、國(guó)家建設(shè)需要而搬遷由納稅人自行轉(zhuǎn)讓原房地產(chǎn)的，免征土地增值稅。(4)財(cái)稅2008137號(hào)明確：對(duì)個(gè)人銷售住房暫免征收土地增值稅。納稅申報(bào)：應(yīng)在轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)合同簽訂后的7日內(nèi)，到房地產(chǎn)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理納稅申報(bào)。(二)土地增值稅計(jì)算土地增值稅=增值額稅率-扣除項(xiàng)目扣除率增值額=收入總額允許扣除項(xiàng)

24、目不含稅收入總額包括貨幣收入、實(shí)物收入和其他收入扣除項(xiàng)目的確定：新開發(fā)房地產(chǎn)的扣除項(xiàng)目:1、取得土地使用權(quán)所支付的金額。包括地價(jià)款和有關(guān)費(fèi)用。2、房地產(chǎn)開發(fā)成本3、房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用利息支出能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偛⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，開發(fā)費(fèi)用=利息+(土地款+開發(fā)成本)5以內(nèi)否則，開發(fā)費(fèi)用=(土地款+開發(fā)成本)10以內(nèi)4、與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金增值稅是價(jià)外稅，不允許扣除城建稅、教育費(fèi)附加、地方教育附加允許全額扣除，房地產(chǎn)公司印花稅不允許扣除，其他企業(yè)印花稅可扣除.5、從事房地產(chǎn)開發(fā)的納稅人，可以加計(jì)扣除土地款和開發(fā)成本之和的20 案例房地產(chǎn)公司轉(zhuǎn)讓寫字樓，開出專用發(fā)票，金額20000萬(wàn)元，稅率

25、11%，稅額2200萬(wàn)元支付土地款不含增值稅金額4000萬(wàn)元，開發(fā)成本3800萬(wàn)元，開發(fā)費(fèi)用共1500萬(wàn)元（其中利息1000萬(wàn)元，未超過標(biāo)準(zhǔn)，其他開發(fā)費(fèi)用扣除比例5），按規(guī)定支付了轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)應(yīng)納的增值稅(11)、城建稅(7)、教育費(fèi)附加(3)、地方教育附加（2%）和印花稅(0.5),計(jì)算應(yīng)納土地增值稅。轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)收入20000萬(wàn)元允許扣除項(xiàng)目金額：開發(fā)費(fèi)用=1000+(4000+3800)5=1390萬(wàn)元增值稅2200萬(wàn)元，城建稅及教育附加=2200(7+3+2%)=264萬(wàn)元，房地產(chǎn)公司的印花稅不允許扣除。加計(jì)扣除=(4000+3800)20=1560萬(wàn)元允許扣除總計(jì)=4000+3800+13

26、90+264+1560=11 014萬(wàn)元增值額=20000- 11014 = 8 986萬(wàn)元增值額占扣除項(xiàng)目比例= 8 986 11014 =81，適用稅率40，扣除率5土地增值稅= 8 986 40- 8 986 5 = 3594.4550.73043.7案例主營(yíng)產(chǎn)品制造的生產(chǎn)企業(yè)，建造普通住宅一棟銷售給職工，開出普通發(fā)票，共計(jì)金額5000萬(wàn)元，稅率11%，稅額550萬(wàn)元支付土地款不含稅2000萬(wàn)元，開發(fā)成本1750萬(wàn)元，開發(fā)費(fèi)用計(jì)800萬(wàn)元，利息支出不能提供金融機(jī)構(gòu)證明，當(dāng)?shù)匾?guī)定開發(fā)費(fèi)用扣除比例為10，按規(guī)定支付了轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)增值稅550萬(wàn)元，城建稅和教育附加共計(jì)66萬(wàn)元，印花稅2.775萬(wàn)元

27、，計(jì)算該公司應(yīng)納土地增值稅。轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)收入5000萬(wàn)元允許扣除項(xiàng)目金額：開發(fā)費(fèi)用=（2 0001750）10375(萬(wàn)元)轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)稅金= 662.77568.775萬(wàn)元，一般企業(yè)的印花稅允許扣除，但沒有加計(jì)扣除。允許扣除總計(jì)=2000+1750+375+ 68.775 = 4 193.775（萬(wàn)元）增值額=5000- 4 193.775 = 806.225 （萬(wàn)元）增值額占扣除項(xiàng)目比例= 806.225 4 193.775=19.22因是普通住宅，增值額又扣除項(xiàng)目的20，故免土地增值稅。按照國(guó)稅發(fā)201053號(hào)的有關(guān)規(guī)定，北京市對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售商品房實(shí)行差別化土地增值稅預(yù)征率。（1）銷售各

28、類保障性住房，暫不預(yù)征。（2）銷售新辦理預(yù)售許可和現(xiàn)房銷售備案的商品房收入，實(shí)行2%至8%預(yù)征率。容積率小于1.0項(xiàng)目，最低按5%預(yù)征。（3）在商品房預(yù)售方案和現(xiàn)房銷售方案中填報(bào)土地成本、建安成本和銷售價(jià)格等信息，并匡算預(yù)計(jì)增值額和增值率。北京市土地增值稅預(yù)征率級(jí)數(shù)預(yù)計(jì)增值率 預(yù)計(jì)增值率 1 預(yù)計(jì)增值率 50 2 2 50預(yù)計(jì)增值率 1003% 3 100預(yù)計(jì)增值率 2005% 4 200預(yù)計(jì)增值率8%預(yù)計(jì)增值率=（擬售價(jià)格預(yù)售面積-項(xiàng)目成本）項(xiàng)目成本100%項(xiàng)目成本 = （土地成本+建安成本）（1+間接費(fèi)用率） 間接費(fèi)用率暫為30%轉(zhuǎn)讓舊房及建筑物的扣除項(xiàng):（1）轉(zhuǎn)讓舊房能提供評(píng)估價(jià)格的，轉(zhuǎn)

29、讓舊房可扣除的項(xiàng)目金額包括三項(xiàng)：一是舊房及建筑物的評(píng)估價(jià)格，二是取得土地使用權(quán)所支付的地價(jià)款和按國(guó)家統(tǒng)一規(guī)定繳納的有關(guān)費(fèi)用：三是在轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)繳納的稅金。此外，納稅人支付的評(píng)估費(fèi)用準(zhǔn)予扣除。案例 某公司2016年5月轉(zhuǎn)讓一幢2005年建造的辦公樓，當(dāng)時(shí)造價(jià)1000萬(wàn)元。經(jīng)評(píng)估，重置成本價(jià)3000萬(wàn)元，七成新。轉(zhuǎn)讓前支付地價(jià)款和有關(guān)費(fèi)用1200萬(wàn)元，另付評(píng)估費(fèi)3萬(wàn)元，轉(zhuǎn)讓開專用發(fā)票，金額8000萬(wàn)元，稅率5%，稅額400萬(wàn)元。按規(guī)定繳納了城建稅、教育附加和印花稅。解析：轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入為8000萬(wàn)元準(zhǔn)予扣除的項(xiàng)目金額：土地使用權(quán)支付的金額1200萬(wàn)元評(píng)估價(jià)格3000702100（萬(wàn)元），評(píng)估費(fèi)3萬(wàn)元

30、老項(xiàng)目，自建的，按全價(jià)5%計(jì)稅，稅額400萬(wàn)元。城建稅、教育附加和印花稅=400（7%+3%+2%）+84000.552.2（萬(wàn)元）扣除項(xiàng)目合計(jì)：1200+2100+3+52.2=3355.2萬(wàn)元土地增值額=80003355.2=4644.8萬(wàn)元土地增值率=4644.83355.2=138，稅率50%應(yīng)納土地增值稅4644.8503355.215 2322.4-503.28=1819.12（萬(wàn)元） （2）轉(zhuǎn)讓舊房不能提供評(píng)估價(jià)格但能提供購(gòu)房發(fā)票的，扣除項(xiàng)目金額包括三項(xiàng)：一是購(gòu)房發(fā)票所載金額實(shí)際上包含了支付土地使用權(quán)金額及舊房及建筑物的評(píng)估價(jià)；二是加計(jì)扣除金額加計(jì)扣除金額購(gòu)房發(fā)票所載金額5購(gòu)買年

31、度起至轉(zhuǎn)讓年度止的年數(shù)；三是與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金包括營(yíng)業(yè)稅、城建稅、教育費(fèi)附加、印花稅、契稅。 案例 2010年8月購(gòu)買辦公樓，發(fā)票金額200萬(wàn)元,購(gòu)買時(shí)契稅6萬(wàn)元(有完稅憑證)。2016年8月轉(zhuǎn)讓該辦公樓，轉(zhuǎn)讓收入專用發(fā)票，金額1000萬(wàn)元，稅率5%，稅額40萬(wàn)元。該廠不能取得評(píng)估價(jià)格。解析：轉(zhuǎn)讓辦公樓的收入為1000萬(wàn)元準(zhǔn)予扣除的項(xiàng)目金額：購(gòu)房發(fā)票金額為200萬(wàn)元加計(jì)扣除金額20056年60萬(wàn)元老項(xiàng)目，購(gòu)進(jìn)的，按差價(jià)5%計(jì)稅，稅額40萬(wàn)元。城建稅、教育附加和印花稅=40(7%+3%+2%)+10000.5+611.3萬(wàn)元扣除項(xiàng)目金額合計(jì)：2006011.3271.3萬(wàn)元土地增值額1000

32、271.3728.7萬(wàn)元土地增值率728.7271.3268應(yīng)納土地增值稅728.760271.335 437.2294.955=342.265萬(wàn)元（3）轉(zhuǎn)讓舊房既沒有評(píng)估價(jià)格又不能提供購(gòu)房發(fā)票的，地方稅務(wù)機(jī)關(guān)核定征收。北京市地稅局規(guī)定，在二手房交易中對(duì)既不能提供評(píng)估價(jià)格，又不能提供購(gòu)房發(fā)票的，按交易價(jià)格的1%征收率，計(jì)征土地增值稅。國(guó)稅發(fā)201053號(hào)關(guān)于加強(qiáng)土地增值稅征管工作的通知明確：核定征收率：原則上不得低于5% 土地增值稅的會(huì)計(jì)核算主營(yíng)、兼營(yíng)房地產(chǎn)開發(fā)的企業(yè)應(yīng)納的土地增值稅，計(jì)入“營(yíng)業(yè)稅金及附加”賬戶，銷售舊房應(yīng)納的土地增值稅，計(jì)入“固定資產(chǎn)清理”賬戶。借：營(yíng)業(yè)稅金及附加 固定資產(chǎn)清

33、理 貸：應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交土地增值稅(三)土地增值稅的籌劃1.利用稅收優(yōu)惠政策籌劃；2.通過控制增值額籌劃；3.利用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)移方式籌劃。1.利用稅收優(yōu)惠政策籌劃稅收優(yōu)惠:個(gè)人將購(gòu)買的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅再轉(zhuǎn)讓的，免土地增值稅；個(gè)人轉(zhuǎn)讓別墅、度假村、酒店式公寓，凡居住5年及以上的，免土地增值稅；滿3年不滿5年的，減半征收土地增值稅；納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過扣除項(xiàng)目金額20的，免土地增值稅。既建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，又搞其他房地產(chǎn)開發(fā)的，應(yīng)分別核算增值額；不分別核算增值額的，其建造的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅不得享受免稅優(yōu)惠。1.利用稅收優(yōu)惠政策籌劃案例:世華房地產(chǎn)2010年開發(fā)商品房工程，預(yù)計(jì)不含稅收入6億元，其

34、中:豪華住宅，預(yù)計(jì)不含稅銷售價(jià)格為2億元；不含稅價(jià)值4億元的普通商品房。經(jīng)測(cè)算,整個(gè)工程按照稅法規(guī)定可扣除項(xiàng)目金額4.4億元，其中普通住宅可扣除3.2億元,豪華住宅可扣除1.2億元。核算方法上的分歧:總經(jīng)理從強(qiáng)化管理出發(fā)，認(rèn)為兩個(gè)工程應(yīng)合并管理，統(tǒng)一核算。財(cái)務(wù)處長(zhǎng)從降低成本出發(fā)，認(rèn)為兩個(gè)工程應(yīng)分開核算。財(cái)務(wù)總監(jiān)從稅收籌劃出發(fā)，認(rèn)為在分開核算的基礎(chǔ)上，普通住宅的增值率控制在20以下。哪一種意見對(duì)這項(xiàng)投資活動(dòng)的最有利呢？方案一：兩個(gè)項(xiàng)目統(tǒng)一管理、統(tǒng)一進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。增值率=(60000-44000)44000100 =36，適用稅率30土地增值稅=(60000-44000)30=4800萬(wàn)方案二：兩

35、個(gè)項(xiàng)目分開管理，分別進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。普通增值率=(40000-32 000)32000100 =25，適用稅率30土地增值稅=(40000-32000)30=2 400萬(wàn)豪華增值率=(20000-12 000)12 000100 =67，適用稅率40土地增值稅=(20000-12000)40-120005 =2 600萬(wàn)元合計(jì)納稅5 000萬(wàn)元，分開多支出稅金200萬(wàn)元。方案三：在分開管理、分別核算基礎(chǔ)上，普通住宅的增值率控制在20以下。普通住宅增值率限制在20，通過增加公共設(shè)施，改善住房設(shè)計(jì)或條件等來實(shí)現(xiàn)，(40000-M)M100=20，M=33 333萬(wàn)?？煽鄢?xiàng)目為 33 333萬(wàn)時(shí)，普

36、通住宅免稅。豪華住宅增值率：=(20000-12000)12000100=67因此，適用40的稅率，土地增值稅=(20000-12000)40-120005 =2600萬(wàn)增加支出1 333(33333-32000)萬(wàn)，共3 933萬(wàn)元。結(jié)論：經(jīng)過稅收籌劃比方案一少支出867萬(wàn)(4800-3933)，比方案二少繳納1 067萬(wàn)(5000-3933)。2.通過控制增值額籌劃控制增值額的方法：一是增加扣除項(xiàng)目；二是降低商品房的銷售價(jià)格。增加可扣除項(xiàng)目金額的途徑很多，比如增加房地產(chǎn)開發(fā)成本和房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用等，使商品房的質(zhì)量進(jìn)一步提高。 減少銷售收入時(shí)應(yīng)比較減少的銷售收入和控制增值率減少的稅金支出的大小

37、，從而作出選擇。收入籌劃還可將收入分散，即將可以分開單獨(dú)處理的部分從整個(gè)房地產(chǎn)中分離，比如房屋里面的各種設(shè)施，從而使得轉(zhuǎn)讓收入變少，降低納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的土地增值額。案例:房地產(chǎn)公司在中等城市建造普通住宅樓，工程已完工，預(yù)計(jì)以6000萬(wàn)元左右不含稅價(jià)銷售。該住宅樓支出：土地使用權(quán)2400萬(wàn)元，開發(fā)成本1500萬(wàn)元，其他扣除額970萬(wàn)元。財(cái)務(wù)人員對(duì)主要稅收測(cè)算如下：應(yīng)繳納增值稅600011%660萬(wàn)元城建稅及教育附加660(7%3%+2%)79.2萬(wàn)房地產(chǎn)公司，印花稅不允許扣除允許扣除金額2400150097079.24949.2增值額60004949.21050.8（萬(wàn)元）增值率1050.84

38、949.221.23土地增值稅1050.830315.24（萬(wàn)元）是否存在稅務(wù)籌劃的可能呢？解析：普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，增值額為21.23，超過了20，應(yīng)按全部增值額繳納增值稅。如果將增值額控制在989.84（4949.220）萬(wàn)元，就可免土地增值稅。實(shí)際增值額僅超過60.96萬(wàn)(110-98)。即銷售收入增加60.96萬(wàn)元，多納稅315.24萬(wàn)元，不劃算！籌劃方案就是降低60.96萬(wàn)元的銷售價(jià)格，約250萬(wàn)元（這里面還有一個(gè)問題，價(jià)格降低了，允許扣除的稅金附加也少了，實(shí)際上價(jià)格降低多少有一個(gè)臨界點(diǎn)，這里就不細(xì)算了）。3. 利用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)移方式籌劃判定是否征土地增值稅的3標(biāo)準(zhǔn)：轉(zhuǎn)讓的土地是否為國(guó)有；產(chǎn)權(quán)是否發(fā)