審計(jì)學(xué)第四章課件

一、審計(jì)責(zé)任（一）審計(jì)責(zé)任的涵義（二）審計(jì)責(zé)任和會(huì)計(jì)責(zé)任二、審計(jì)法律責(zé)任及與審計(jì)責(zé)任的聯(lián)系三、導(dǎo)致審計(jì)人員法律責(zé)任的原因（一）被審計(jì)單位方面的責(zé)任（二）審計(jì)人員方面的責(zé)任四、審計(jì)法律責(zé)任的內(nèi)容與對(duì)策（一）審計(jì)法律責(zé)任的前提條件（二）審計(jì)法律責(zé)任的類型（三）我國現(xiàn)行法律、法規(guī)對(duì)審計(jì)人員法律責(zé)任的規(guī)定（四）規(guī)避審計(jì)法律責(zé)任的主要措施返回第四章審計(jì)人員的法律責(zé)任（一）審計(jì)責(zé)任的涵義審計(jì)責(zé)任是指審計(jì)者在承辦審計(jì)業(yè)務(wù)、出具審計(jì)報(bào)告時(shí)所應(yīng)履行的職責(zé)。往往因其未盡職責(zé)而導(dǎo)致工作失誤并造成審計(jì)委托人及社會(huì)利害關(guān)系人的重大經(jīng)濟(jì)損失而承擔(dān)法律責(zé)任。一、審計(jì)責(zé)任(二)審計(jì)責(zé)任和會(huì)計(jì)責(zé)任會(huì)計(jì)責(zé)任常常影響審計(jì)責(zé)任。1．會(huì)計(jì)責(zé)任，是指被審計(jì)單位管理當(dāng)局對(duì)其所編制和提供的會(huì)計(jì)報(bào)表所應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任。內(nèi)容包括：建立、健全內(nèi)部控制制度；保護(hù)資產(chǎn)的安全和完整；保證提交審計(jì)的會(huì)計(jì)資料真實(shí)、合法和完整。2．審計(jì)責(zé)任，是審計(jì)人員對(duì)委托人和被審計(jì)單位應(yīng)盡的義務(wù)，是審計(jì)職業(yè)賴以生存和發(fā)展的基礎(chǔ)。根據(jù)我國《獨(dú)立審計(jì)基本準(zhǔn)則》第八條的規(guī)定，審計(jì)責(zé)任在于“按照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求出具審計(jì)報(bào)告，保證審計(jì)報(bào)告的真實(shí)性、合法性”。一、審計(jì)責(zé)任在獨(dú)立審計(jì)領(lǐng)域里關(guān)于審計(jì)人員的審計(jì)責(zé)任的界定有三個(gè)基本點(diǎn)：一是審計(jì)人員執(zhí)業(yè)時(shí)是否遵循了獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求，如果他遵循了則就盡責(zé)了，也就不應(yīng)承擔(dān)法律責(zé)任。二是審計(jì)人員的審計(jì)意見只是對(duì)已審計(jì)報(bào)表的可靠程度做出合理保證，而不是完全絕對(duì)的保證。三是審計(jì)人員只是對(duì)已審會(huì)計(jì)報(bào)表做出保證并承擔(dān)相應(yīng)的審計(jì)責(zé)任，而不是對(duì)委托單位持續(xù)經(jīng)營能力及其經(jīng)營效率、效果做出承諾并承擔(dān)相應(yīng)的審計(jì)責(zé)任。在我國國家審計(jì)領(lǐng)域里，《中華人民共和國審計(jì)法》和《中華人民共和國審計(jì)法實(shí)施條例》及國家審計(jì)準(zhǔn)則都賦予其職責(zé)。返會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任，兩者歸屬于不同的責(zé)任主體，彼此不可替代、減輕或免除一、審計(jì)責(zé)任審計(jì)人員的審計(jì)責(zé)任從總體上可劃分為法律責(zé)任和非法律責(zé)任兩大類。法律責(zé)任，是指審計(jì)人員因損害法律上的義務(wù)關(guān)系所產(chǎn)生的對(duì)于相關(guān)主體所應(yīng)承擔(dān)的法定強(qiáng)制的不利后果，具體來說，就是指審計(jì)人員因違約、過失或欺詐對(duì)委托人或第三方造成損害，而應(yīng)按有關(guān)法律法規(guī)承擔(dān)的法律后果。審計(jì)的法律責(zé)任并非審計(jì)人員的全部責(zé)任，而只是審計(jì)責(zé)任的一部分，但又是其主要部分。審計(jì)責(zé)任是注冊(cè)會(huì)計(jì)師或會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)自己的評(píng)價(jià)和鑒證所承擔(dān)的責(zé)任，一種責(zé)任，若沒有法律上的規(guī)定，則無所謂法律責(zé)任。但法律責(zé)任又是審計(jì)責(zé)任中層次最高、最重要的一種，也是審計(jì)關(guān)系中各方利害關(guān)系人最為關(guān)注的。

返二、審計(jì)法律責(zé)任及其與審計(jì)責(zé)任的聯(lián)系審計(jì)人員的審計(jì)責(zé)任從總體上可劃分為法律責(zé)任和非法律責(zé)任兩大類。非法律責(zé)任，主要指職業(yè)道德責(zé)任。它是指審計(jì)人員及審計(jì)組織因違反職業(yè)道德規(guī)范而應(yīng)向同行及整個(gè)職業(yè)界承擔(dān)的責(zé)任。職業(yè)道德責(zé)任區(qū)別于法律責(zé)任，它不具有明確的責(zé)任程度計(jì)量手段和處罰形式。對(duì)違反職業(yè)道德的行為，通常采取輿論方式予以批評(píng)、譴責(zé)。也正因如此，人們所普遍關(guān)注的，主要是法律責(zé)任問題。

返二、審計(jì)法律責(zé)任及其與審計(jì)責(zé)任的聯(lián)系三、導(dǎo)致審計(jì)人員法律責(zé)任的原因?qū)е聦徲?jì)人員法律責(zé)任的原因可能是多方面的：有的是被審單位方面的原因，有的是審計(jì)人員方面的責(zé)任，而有的是雙方的責(zé)任，還有的是報(bào)表使用者錯(cuò)誤理解審計(jì)人員的責(zé)任而控告注冊(cè)會(huì)計(jì)師。下面主要對(duì)前兩項(xiàng)原因加以說明。（一）被審計(jì)單位方面的責(zé)任

1、錯(cuò)誤和舞弊行為

2、違反法規(guī)行為

3、經(jīng)營失?。ǘ徲?jì)人員方面的責(zé)任

1、違約

2、過失

3、欺詐（一）被審計(jì)單位方面的責(zé)任。1．錯(cuò)誤和舞弊行為審計(jì)人員未查出被審計(jì)單位的錯(cuò)誤和舞弊行為，給他人造成損失的，可能遭到有關(guān)方面的控告。錯(cuò)誤是指會(huì)計(jì)報(bào)表中存在的非故意的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)。主要包括：

（1）原始記錄和會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)計(jì)算、抄寫錯(cuò)誤；

（2）對(duì)事實(shí)的疏忽和誤解；（3）對(duì)政策的誤用。舞弊是指導(dǎo)致會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生不實(shí)反映的故意行為。主要包括：

（1）偽造、變?cè)鞎?huì)計(jì)記錄；（2）侵占資產(chǎn)；

（3）隱瞞或刪除交易或事項(xiàng)；（4）記錄虛假的交易或事項(xiàng)；

（5）蓄意使用不當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)政策。

錯(cuò)

誤

舞

弊原因客觀的，是行為人不精通業(yè)務(wù)、技術(shù)和法規(guī)，不精心操作以及管理不善造成的。主觀性，是行為人經(jīng)不住物質(zhì)利益的誘惑或其他利益的考慮，僥幸或故意為之所造成的。目的

非故意的。沒有不良動(dòng)機(jī)和企圖，行為人不以實(shí)現(xiàn)錯(cuò)誤的結(jié)果為目的。故意的。具有非法占有和挪用公共財(cái)產(chǎn)的不良企圖和動(dòng)機(jī)。行為人為了實(shí)現(xiàn)舞弊的結(jié)果，而策劃、制造和掩蓋舞弊行為。性質(zhì)一般表現(xiàn)為原理性錯(cuò)誤和技術(shù)性錯(cuò)誤，比較明顯，通過正常業(yè)務(wù)程序可得以自我校驗(yàn)并改正。形式較為隱蔽，跡象不明，結(jié)果難查，一般通過正常業(yè)務(wù)程序難以發(fā)現(xiàn)和糾正。手段

具有偶然性、隨意性，行為人不是采取故意手段，錯(cuò)誤發(fā)生后，行為人也不去實(shí)施掩蓋手法圍繞舞弊的目的而策劃與實(shí)施，采取故意制造錯(cuò)報(bào)和漏報(bào)、鉆空子、涂改憑證，偽造單據(jù)、更改帳表等技術(shù)手段進(jìn)行有意掩飾、歪曲和欺騙，舞弊發(fā)生后，又往往實(shí)施銷毀證據(jù)、轉(zhuǎn)移財(cái)物等掩蓋手法。定性過失行為不法行為后果

對(duì)核算內(nèi)容的影響或正或負(fù)，且金額一般較小，不據(jù)為已有對(duì)核算內(nèi)容的影響服從于舞弊的動(dòng)機(jī)和目的，其結(jié)果是使國家、集體或他人資財(cái)遭損，行為人或行為人所在單位獲取非法所得或收益。錯(cuò)誤與舞弊的區(qū)別對(duì)于上述被審計(jì)單位的錯(cuò)誤和舞弊行為，被審計(jì)單位理應(yīng)負(fù)直接責(zé)任和會(huì)計(jì)責(zé)任，審計(jì)人員則只能負(fù)審計(jì)責(zé)任。我國獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則具體準(zhǔn)則注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求，充分考慮審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)施適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，以合理確信能夠發(fā)現(xiàn)可能導(dǎo)致會(huì)計(jì)報(bào)表嚴(yán)重失實(shí)的錯(cuò)誤與舞弊。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在編制和實(shí)施審計(jì)計(jì)劃時(shí)，應(yīng)當(dāng)充分關(guān)注可能存在的導(dǎo)致會(huì)計(jì)報(bào)表嚴(yán)重失實(shí)的錯(cuò)誤與舞弊。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)以適當(dāng)方式向被審計(jì)單位管理當(dāng)局告知審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)的重大錯(cuò)誤及所有舞弊，并詳細(xì)記錄于審計(jì)工作底稿；對(duì)于涉嫌重大錯(cuò)誤與舞弊的人員，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)向被審計(jì)單位高層管理人員報(bào)告；當(dāng)懷疑最高層管理人員舞弊時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮采取適當(dāng)?shù)拇胧?，必要時(shí)，應(yīng)當(dāng)征求律師意見或解除業(yè)務(wù)約定。對(duì)于確實(shí)存在的錯(cuò)誤或舞弊，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)確定其對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的影響，并提請(qǐng)被審計(jì)單位進(jìn)行適當(dāng)處理；根據(jù)被審計(jì)單位對(duì)已發(fā)現(xiàn)的重大錯(cuò)誤與舞弊的處理情況，確定審計(jì)報(bào)告意見的類型。

返回《錯(cuò)誤與舞弊準(zhǔn)則》規(guī)定：2、違反法規(guī)行為是指被審計(jì)單位故意或非故意地違反除《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》及國家其他有關(guān)財(cái)會(huì)法規(guī)之外的國家法律、行政法規(guī)、部門規(guī)章和地方性法規(guī)、規(guī)章的行為。如違反所得稅法、環(huán)境保護(hù)法、消費(fèi)者權(quán)益保護(hù)法等。我國獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則具體準(zhǔn)則《違反法規(guī)行為》對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師關(guān)于被審計(jì)單位違反法規(guī)行為的責(zé)任做了與對(duì)錯(cuò)誤和舞弊行為相似的規(guī)定注冊(cè)會(huì)計(jì)師不為發(fā)現(xiàn)非法行為提供保證，但有責(zé)任發(fā)現(xiàn)和披露對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表有重大影響的非法行為。

違法行為對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表有嚴(yán)重影響而未予調(diào)整或披露，應(yīng)當(dāng)發(fā)表保留意見或否定意見；不能取得違法行為的充分證據(jù)，應(yīng)當(dāng)發(fā)表保留意見或無法表示意見；被審計(jì)單位拒絕接受審計(jì)重大違法行為，應(yīng)做適當(dāng)處理（包括評(píng)價(jià)、查證和處理、報(bào)告）。

返回違反法規(guī)行為3．

被審計(jì)單位在經(jīng)營失敗時(shí)，也可能會(huì)連累到審計(jì)人員。當(dāng)某一公司破產(chǎn)或無力償還債務(wù)時(shí)，報(bào)表使用者往往指責(zé)審計(jì)失敗。特別是在最近提出的審計(jì)意見說明會(huì)計(jì)報(bào)表公允表達(dá)時(shí)，情況更是如此。報(bào)表使用者在被審計(jì)單位經(jīng)營失敗時(shí)指責(zé)審計(jì)失敗，部分原因是他們不了解審計(jì)人員的責(zé)任；另一部分原因是，遭受損失的人們希望得到補(bǔ)償，而不管錯(cuò)在哪方。但是實(shí)際上二者是有根本區(qū)別的。

經(jīng)營失敗

是企業(yè)由于種種原因無法持續(xù)經(jīng)營，陷于財(cái)務(wù)困境而瀕臨破產(chǎn)或破產(chǎn)，其產(chǎn)生的原因是經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)的存在。責(zé)任主要由企業(yè)承擔(dān)。審計(jì)失敗

是注冊(cè)會(huì)計(jì)師未遵守職業(yè)規(guī)范，導(dǎo)致作出錯(cuò)誤的審計(jì)結(jié)論。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)承擔(dān)責(zé)任。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

是會(huì)計(jì)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)，但注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為公允表述而發(fā)表無保留意見。注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能承擔(dān)責(zé)任。

返回經(jīng)營失敗

如果不是審計(jì)人員方面的原因給被審計(jì)單位或第三者造成損失，審計(jì)人員將不負(fù)法律責(zé)任。但是，也有些審計(jì)人員和會(huì)計(jì)師事務(wù)所被控告是因?yàn)閷徲?jì)人員方面的責(zé)任，主要包括違約、過失和欺詐等。1、違約

是指合同的一方或幾方未能達(dá)到合同條款的要求。當(dāng)違約給他人造成損失時(shí)，審計(jì)人員或其所在單位應(yīng)負(fù)違約責(zé)任。如審計(jì)人員違反了與客戶訂立的保密協(xié)議等。接

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（二）審計(jì)人員方面的責(zé)任

2、過失是指在一定條件下，缺少應(yīng)具有的合理的謹(jǐn)慎。當(dāng)過失給他人造成損害時(shí)，審計(jì)人員應(yīng)負(fù)過失責(zé)任。通常將過失按程度不同分為普通過失和重大過失。普通過失是指沒有嚴(yán)格保持職業(yè)上應(yīng)有的合理的謹(jǐn)慎。如取證不充分。重大過失是指連起碼的職業(yè)謹(jǐn)慎都沒有保持，對(duì)業(yè)務(wù)或事務(wù)不加考慮，滿不在乎。另有一種過失叫共同過失，即對(duì)他人過失，受害方自己未能保持合理的謹(jǐn)慎而蒙受損失。如企業(yè)控告CPA沒發(fā)現(xiàn)現(xiàn)金短缺，CPA可反訴對(duì)方內(nèi)控缺失所致。

返回普通過失與重大過失可以從遵守執(zhí)業(yè)規(guī)范的程度、錯(cuò)誤重要性、內(nèi)部控制情況幾方面來區(qū)別。例如：如果存在一處重大錯(cuò)報(bào)事項(xiàng)而未發(fā)現(xiàn)，則可能判別為重大過失，如果存在多處不重大的錯(cuò)報(bào)而導(dǎo)致會(huì)計(jì)報(bào)表嚴(yán)重失實(shí)，在這種情況下，一般認(rèn)定為普通過失；如果內(nèi)部控制不健全，會(huì)計(jì)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)，就具有重大過失的性質(zhì)，相反，如果內(nèi)部控制非常健全，但由于職工串通而使內(nèi)部控制失效，一般認(rèn)為審計(jì)人員沒有過失或只具有普通過失。

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3、欺詐

以欺騙或坑害他人為目的的故意行為，應(yīng)對(duì)他人承擔(dān)責(zé)任。其重要特征是作案具有不良動(dòng)機(jī)，這也是其與過失的主要區(qū)別之一。對(duì)于審計(jì)人員而言，欺詐就是為了達(dá)到欺騙他人的目的，明知委托單位的會(huì)計(jì)報(bào)表有重大錯(cuò)報(bào)，卻加以虛偽的陳述，出具無保留意見的審計(jì)報(bào)告。

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（二）審計(jì)人員方面的責(zé)任

4、推定欺詐

又稱涉嫌欺詐，雖無故意欺騙或坑害他人的動(dòng)機(jī)，但卻存在極端或異常的過失，與欺詐責(zé)任相同。只要審計(jì)人員嚴(yán)格遵循專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的要求執(zhí)業(yè)，沒有過失行為，沒有欺詐行為，即使審定后的會(huì)計(jì)報(bào)表中具有錯(cuò)報(bào)事項(xiàng)，審計(jì)人員也不會(huì)承擔(dān)法律責(zé)任。

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（二）審計(jì)人員方面的責(zé)任錯(cuò)報(bào)沒有查出重大嗎？↓←否沒有過失↓是內(nèi)部控制失效了嗎？是→符合性測試可以揭示嗎？↓是普通過失↓否運(yùn)用實(shí)質(zhì)性測試了嗎？是→↓否有欺騙動(dòng)機(jī)嗎？是→

欺詐↓否重大過失法律責(zé)任認(rèn)定流程圖四、審計(jì)法律責(zé)任的內(nèi)容與對(duì)策（一）審計(jì)法律責(zé)任的前提條件審計(jì)人員在執(zhí)業(yè)過程中應(yīng)保持極大的職業(yè)關(guān)注，具有極強(qiáng)的法律責(zé)任意識(shí)，但并不是說承擔(dān)法律責(zé)任總是成為事實(shí)。因?yàn)椴⒉皇菍徲?jì)人員對(duì)所有行為都要承擔(dān)法律責(zé)任，只有當(dāng)一種行為滿足一定的條件或符合一定的標(biāo)準(zhǔn)時(shí)審計(jì)人員才對(duì)其承擔(dān)法律責(zé)任。審計(jì)人員承擔(dān)法律責(zé)任是以其違法為前提的。

返回審計(jì)人員的違法行為具有四個(gè)特征：（1）違法行為的主體為審計(jì)人員；（2）審計(jì)人員在主觀上有故意或過失的心態(tài)；（3）審計(jì)人員在客觀上實(shí)施了違反《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》、《審計(jì)法》等法律、法規(guī)的行為，行為結(jié)果侵犯了利害關(guān)系人的合法權(quán)益，造成了實(shí)質(zhì)性的損害；（4）損害事實(shí)與違法行為之間存在因果關(guān)系。

返回只有當(dāng)同時(shí)具備以下條件時(shí)，審計(jì)人員承擔(dān)法律責(zé)任才能成為現(xiàn)實(shí)：（1）審計(jì)人員存在舞弊或過失行為。（2）舞弊或過失給利益相關(guān)者造成了經(jīng)濟(jì)或其他有關(guān)方面的損害。（3）舞弊或過失行為與損害之間須有內(nèi)在的因果關(guān)系。（4）在訴訟的期限之內(nèi)。

返回（1）按照責(zé)任承擔(dān)主體不同分類審計(jì)法律責(zé)任按照責(zé)任承擔(dān)主體不同，可分為國家審計(jì)人員的法律責(zé)任、內(nèi)部審計(jì)人員的法律責(zé)任和民間審計(jì)人員的法律責(zé)任。（2）按照承擔(dān)的內(nèi)容分類可分為行政責(zé)任、民事責(zé)任和刑事責(zé)任。審計(jì)人員因違約、過失或欺詐給被審計(jì)單位或其他利害關(guān)系人造成損失的，按照法律和有關(guān)規(guī)定，可能被判負(fù)行政責(zé)任、民事責(zé)任、或刑事責(zé)任。這三種責(zé)任可單處，也可并處。

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（二）審計(jì)法律責(zé)任的類型行政責(zé)任是指審計(jì)人員和審計(jì)單位違反了法律、法規(guī)的有關(guān)規(guī)定政府主管部門將依法對(duì)其進(jìn)行行政處罰。對(duì)審計(jì)人員來說，包括警告、暫停執(zhí)業(yè)、吊銷注冊(cè)會(huì)計(jì)師證書；對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所而言包括警告、沒收違法所得、罰款、暫停執(zhí)業(yè)、撤銷等。民事責(zé)任是指審計(jì)人員和會(huì)計(jì)師事務(wù)所違約或給他人造成經(jīng)濟(jì)損失時(shí)，應(yīng)予以賠償。包括支付違約金和賠償受害人損失。刑事責(zé)任是指審計(jì)人員和會(huì)計(jì)師事務(wù)犯有刑法禁止的行為將受到刑事追究。包括判處一定的徒刑和處以罰金等。一般來說，因違約和過失可能使審計(jì)人員負(fù)民事責(zé)任，因欺詐可能使審計(jì)人員負(fù)刑事責(zé)任。

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（三）我國現(xiàn)行法律、法規(guī)對(duì)

審計(jì)人員法律責(zé)任的規(guī)定

我國頒布的不少重要的經(jīng)濟(jì)法律、法規(guī)中，都有專門規(guī)定會(huì)計(jì)師事務(wù)所、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的條款，其中比較重要的有：《中華人民共和國注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》、《中華人民共和國公司法》、《中華人民共和國證券法》及《中華人民共和國刑法》等。對(duì)于國家審計(jì)而言，在《中華人民共和國審計(jì)法》中對(duì)國家審計(jì)人員的法律責(zé)任作出了相關(guān)的規(guī)定；對(duì)于內(nèi)部審計(jì)，主要是在《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》中對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員的法律