北京注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)專家委員會(huì)專家提示第6號(hào)-IPO企業(yè)實(shí)地核查的運(yùn)用

北京注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)專家委員會(huì)專家提示2014年第6號(hào)—IPO企業(yè)實(shí)地核查的運(yùn)用北京市注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)北京注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)專家委員會(huì)專家提示[2014]6號(hào)2014年12月1日為配套新股發(fā)行體制改革，提高資本市場(chǎng)財(cái)務(wù)信息披露質(zhì)量，證監(jiān)會(huì)于2012年2月起陸續(xù)發(fā)布包括會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)管提示等在內(nèi)的一系列IPO企業(yè)監(jiān)管新規(guī)。實(shí)地核查是其中一項(xiàng)重要舉措，對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所IPO業(yè)務(wù)的審計(jì)程序提出了更具體細(xì)化的要求，有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，認(rèn)真切實(shí)的履行核查程序。本提示僅供事務(wù)所及相關(guān)從業(yè)人員在執(zhí)業(yè)時(shí)參考，不能替代相關(guān)法律法規(guī)、注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)判斷。提示中所涉及審計(jì)程序的時(shí)間、范圍和程度等，事務(wù)所及相關(guān)從業(yè)人員在執(zhí)業(yè)中需結(jié)合項(xiàng)目實(shí)際情況、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向原則以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)判斷確定，不能直接照搬照抄。針對(duì)實(shí)地核查的相關(guān)問(wèn)題，IPO審計(jì)專家委員會(huì)做如下提示：采用實(shí)地核查的核查方式，主要是為了獲取判斷交易真實(shí)性和是否存在未披露關(guān)聯(lián)方和關(guān)聯(lián)關(guān)系的重要審計(jì)證據(jù)。監(jiān)管規(guī)定要求對(duì)主要客戶、供應(yīng)商，以及新增或異?？蛻簟⒐?yīng)商的核查，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行實(shí)地核查。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)加強(qiáng)與券商溝通、協(xié)同核查，共同確定具體核查方案，包括樣本選擇、核查方式和核查時(shí)間、核查內(nèi)容等。一、總體原則對(duì)客戶、供應(yīng)商的核查程度和核查內(nèi)容，應(yīng)當(dāng)強(qiáng)調(diào)重要性原則和風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向原則。重要性和風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向性一般體現(xiàn)在：1、選取核查樣本上，應(yīng)對(duì)重要客戶和供應(yīng)商樣本，如前n名、新增大額或異?？蛻艉凸?yīng)商等，進(jìn)行實(shí)地核查；并考慮對(duì)這些客戶或供應(yīng)商的下一級(jí)客戶或供應(yīng)商，實(shí)施進(jìn)一步現(xiàn)場(chǎng)函證確認(rèn)；2、核查的資料上，核查該等客戶、供應(yīng)商的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)或業(yè)務(wù)信息資料（如可直接取得），核對(duì)有關(guān)報(bào)送工商、稅務(wù)或銀行等部門的資料；3、參與人員上，項(xiàng)目合伙人、項(xiàng)目負(fù)責(zé)經(jīng)理和質(zhì)量控制復(fù)核人員，均應(yīng)當(dāng)深度參與高風(fēng)險(xiǎn)重要客戶、供應(yīng)商的實(shí)地核查。二、主要核查內(nèi)容實(shí)地核查重點(diǎn)關(guān)注相關(guān)交易與企業(yè)性質(zhì)、規(guī)模、財(cái)務(wù)實(shí)力、持續(xù)經(jīng)營(yíng)等存在矛盾的地方，具體包括：1、交易價(jià)格的合理性、公允性，所購(gòu)銷貨物是否有合理用途，包括檢查貨物終端銷售或最終使用情況；2、客戶的付款能力和貨款回收的及時(shí)性，對(duì)于新增、異常、關(guān)聯(lián)方客戶或供應(yīng)商是否頻繁發(fā)生與業(yè)務(wù)不相關(guān)或交易價(jià)格明顯異常的大額資金流動(dòng)；3、核查發(fā)行人是否存在通過(guò)第三方賬戶周轉(zhuǎn)，從而達(dá)到貨款回收支付的情況。三、核查對(duì)象的選樣進(jìn)行核查選樣時(shí)，需考慮的因素通常包括：①發(fā)行人的購(gòu)銷模式，如代理商、直接購(gòu)銷、出口貿(mào)易商等。采取代銷模式的，需要關(guān)注最終銷售的實(shí)現(xiàn)情況；②各期大額交易的各類客戶和供應(yīng)商；③新增的各類客戶、供應(yīng)商；④本期交易較以前同期發(fā)生較大波動(dòng)的各類客戶和供應(yīng)商；⑤如果客戶、供應(yīng)商較分散，可以根據(jù)重要性原則實(shí)施現(xiàn)場(chǎng)核查，其中對(duì)新增大客戶和供應(yīng)商需要全部核查。具體而言，報(bào)告期內(nèi)選擇實(shí)地核查對(duì)象的方法可以參考如下：2、項(xiàng)目組提前對(duì)擬核查的對(duì)象建立核查檔案；3、形成各方簽字的訪談?dòng)涗?。形成的訪談?dòng)涗洠枰辉L談人簽字，發(fā)行人應(yīng)提前協(xié)調(diào)；若被訪談人不能簽字，則需考慮提前帶律師去以作證據(jù)留存；4、現(xiàn)場(chǎng)照相。在核查對(duì)象門口必須照相；車間、倉(cāng)庫(kù)等地，在征得核查對(duì)象的同意盡量照相；5、現(xiàn)場(chǎng)觀察：重點(diǎn)觀察客戶的倉(cāng)庫(kù)，判斷發(fā)行人的產(chǎn)品是否存在或足以容納；供應(yīng)商的倉(cāng)庫(kù)，判斷發(fā)行人采購(gòu)的材料是否存在或足以容納；6、留下核查軌跡：如機(jī)票、火車票、住宿發(fā)票、核查現(xiàn)場(chǎng)照片等，電話訪談應(yīng)當(dāng)錄音；7、場(chǎng)及電話訪談，均需征得對(duì)方同意后方可錄音；8、索取核查對(duì)象相關(guān)資料。通常情況下，核查現(xiàn)場(chǎng)應(yīng)向核查對(duì)象取得的核查資料包括：（1）取得最新的營(yíng)業(yè)執(zhí)照，并核對(duì)成立時(shí)間、營(yíng)業(yè)范圍、注冊(cè)資本、法定代表人；（2）調(diào)取工商基本信息檔案。一般要求發(fā)行人協(xié)調(diào)取得，若仍然無(wú)法獲取，可請(qǐng)發(fā)行人委托第三方調(diào)檔；（3）對(duì)交易額（包括重要合同條款）與往來(lái)余額函證確認(rèn)。對(duì)報(bào)告期的交易額、最近一期期末余額進(jìn)行函證（考慮重要合同條款），經(jīng)財(cái)務(wù)部門確認(rèn)后，蓋公章或財(cái)務(wù)專用章（只留兩份，一份自留，一份給券商）；（4）關(guān)聯(lián)方關(guān)系確認(rèn)函?？膳c券商合作，采用券商關(guān)聯(lián)方關(guān)系確認(rèn)函的模版，包括核查公司、實(shí)際控制人、股東、高管與發(fā)行人的關(guān)聯(lián)關(guān)系。附件應(yīng)含發(fā)行人的基本情況、實(shí)際控制人、主要股東、高管，并加蓋客戶或供應(yīng)商公章。六、核查底稿的主要內(nèi)容一般情況下，核查底稿包括程序表、匯總表、記錄文檔、相關(guān)附件，具體內(nèi)容如下：1、程序表：包括確定選樣標(biāo)準(zhǔn)和方法、時(shí)間和人員安排、訪談方式等；2、匯總表：包括核查對(duì)象名稱，模式（直接用戶或經(jīng)銷商），性質(zhì)（選樣標(biāo)準(zhǔn)對(duì)照），是否關(guān)聯(lián)方（若是，說(shuō)明具體關(guān)聯(lián)關(guān)系），交易額（不含稅）、占總交易額比重，往來(lái)掛賬科目期末余額、占期末往來(lái)總余額比重，訪談方式，核查結(jié)論，索引號(hào)等；3、記錄文檔應(yīng)包括以下內(nèi)容：（1）核查基本信息：如核查日期、核查對(duì)象名稱、地址、參與人員及職級(jí)、交通方式、核查原因等；（2）核查對(duì)象基本情況：如法定代表人、注冊(cè)地、注冊(cè)資本、成立時(shí)間，股權(quán)關(guān)系、行業(yè)狀況等；（3）與發(fā)行人交易情況：如與發(fā)行人的業(yè)務(wù)關(guān)系，關(guān)鍵經(jīng)辦人員、與發(fā)行人發(fā)生業(yè)務(wù)的起始時(shí)間、交易金額、交易量和交易占比等，若交易量異常應(yīng)在訪談結(jié)論中明確交易量異常變動(dòng)的原因；（4）與發(fā)行人的主要合同條款核對(duì)情況：如合同標(biāo)的、規(guī)模、價(jià)格、結(jié)算方式、傭金返利、運(yùn)輸方式、質(zhì)保等；（5）核查經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所情況：了解生產(chǎn)能力、開(kāi)工情況、庫(kù)房面積等，關(guān)注其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)現(xiàn)狀與訪談內(nèi)容相互印證；（6）現(xiàn)場(chǎng)函證情況：包括交易詢證函和關(guān)聯(lián)方關(guān)系確認(rèn)函的現(xiàn)場(chǎng)確認(rèn)情況，其中，交易詢證函內(nèi)容包括但不限于與發(fā)行人的交易量、交易總額、截止日的債權(quán)/債務(wù)余額、重要合同條款及其他項(xiàng)目組認(rèn)為必要的信息。在核查現(xiàn)場(chǎng)，參與各方應(yīng)照相留底，并對(duì)記錄文檔在核對(duì)無(wú)誤后簽字確認(rèn)。項(xiàng)目組應(yīng)結(jié)合訪談信息、參觀經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所、函證等情況，就相關(guān)交易的真實(shí)性和是否存在關(guān)聯(lián)關(guān)系做出核查結(jié)論；4、相關(guān)附件：包括核查差旅單據(jù)復(fù)印件、留底相片、錄音以及核查對(duì)象的其他資料，如營(yíng)業(yè)執(zhí)照、工商資料、詢證函、關(guān)聯(lián)方關(guān)系確認(rèn)函等。七、主要監(jiān)管文件摘錄1、《會(huì)計(jì)監(jiān)管風(fēng)險(xiǎn)提示第4號(hào)—首次公開(kāi)發(fā)行股票公司審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)》2012年10月發(fā)布。其中，第七條規(guī)定：“在會(huì)計(jì)監(jiān)管工作中，應(yīng)關(guān)注注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否有針對(duì)性地執(zhí)行了以下審計(jì)程序：第一，對(duì)發(fā)行人主要客戶和供應(yīng)商（如前十名客戶或供應(yīng)商）情況進(jìn)行核查，取得客戶或供應(yīng)商的工商登記資料；根據(jù)重要性原則，對(duì)主要客戶和供應(yīng)商進(jìn)行實(shí)地核查或電話訪談，并記錄于審計(jì)工作底稿。特別注意甄別客戶和供應(yīng)商的實(shí)際控制人及關(guān)鍵經(jīng)辦人員與發(fā)行人是否存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。第二，對(duì)比歷年主要客戶和供應(yīng)商名單，對(duì)報(bào)告期新增的主要客戶核查其基本情況，必要時(shí)通過(guò)實(shí)地核查等方式核實(shí)其交易的真實(shí)性；對(duì)于與原有主要客戶、供應(yīng)商交易額大幅減少或合作關(guān)系取消的情況，應(yīng)關(guān)注變化原因。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師直接從與發(fā)行人有業(yè)務(wù)往來(lái)的客戶或供應(yīng)商處獲取審計(jì)證據(jù)存在困難，在不違反《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)道德守則》對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立性相關(guān)規(guī)定的前提下，可以要求發(fā)行人以適當(dāng)方式或者聘請(qǐng)第三方調(diào)查機(jī)構(gòu)進(jìn)行背景調(diào)查以幫助注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取審計(jì)證據(jù)”。2、《關(guān)于進(jìn)一步提高首次公開(kāi)發(fā)行股票公司財(cái)務(wù)信息披露質(zhì)量有關(guān)問(wèn)題的意見(jiàn)》（證監(jiān)會(huì)公告[2012]14號(hào)）2012年5月發(fā)布。其中，第二條規(guī)定：①發(fā)行人及各中介機(jī)構(gòu)應(yīng)嚴(yán)格按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》、《上市公司信息披露管理辦法》和證券交易所頒布的相關(guān)業(yè)務(wù)規(guī)則的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行關(guān)聯(lián)方認(rèn)定，充分披露關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易—保薦機(jī)構(gòu)、會(huì)計(jì)師事務(wù)所和律師事務(wù)所在核查發(fā)行人與其客戶、供應(yīng)商之間是否存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系時(shí)，不應(yīng)僅限于查閱書面資料，應(yīng)采取實(shí)地核查，核對(duì)工商、稅務(wù)、銀行等部門提供的資料，甄別客戶和供應(yīng)商的實(shí)際控制人及關(guān)鍵經(jīng)辦人員與發(fā)行人是否存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系；發(fā)行人應(yīng)積極配合保薦機(jī)構(gòu)、會(huì)計(jì)師事務(wù)所和律師事務(wù)所對(duì)關(guān)聯(lián)方關(guān)系的核查工作，為其提供便利條件。②相關(guān)中介機(jī)構(gòu)應(yīng)對(duì)發(fā)行人主要客戶和供應(yīng)商進(jìn)行核查—會(huì)計(jì)師事務(wù)所、保薦機(jī)構(gòu)應(yīng)對(duì)發(fā)行人主要客戶和供應(yīng)商（例如，前十名客戶或供應(yīng)商）情況進(jìn)行核查，并根據(jù)重要性原則進(jìn)行實(shí)地核查或核查，上述核查情況應(yīng)記錄在工作底稿中。3、《關(guān)于做好首次公開(kāi)發(fā)行股票公司2012年度財(cái)務(wù)報(bào)告專項(xiàng)檢查工作的通知》（發(fā)行監(jiān)管函[2012]551號(hào)）2012年12月發(fā)布。該文件是對(duì)《關(guān)于進(jìn)一步深化新股發(fā)行體制改革的指導(dǎo)意見(jiàn)》（證監(jiān)會(huì)公告[2012]10號(hào)）有關(guān)要求的深化落實(shí)，采取以保薦機(jī)構(gòu)及會(huì)計(jì)師事務(wù)所自查、證監(jiān)會(huì)檢