新《企業(yè)所得稅法》與民營(yíng)企業(yè)納稅籌劃

【tips】本文由王教授精心編輯整理，學(xué)知識(shí)，要抓緊！新《企業(yè)所得稅法》與民營(yíng)企業(yè)納稅籌劃2007年3月16日，第十屆全國(guó)人大第五次會(huì)議順利通過(guò)了《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》（中華人民共和國(guó)主席令[2007]63號(hào)）。新《企業(yè)所得稅法》的主要精神體現(xiàn)在：四個(gè)統(tǒng)一、兩個(gè)過(guò)渡，即統(tǒng)一稅法并適用于所有內(nèi)、外資企業(yè)，統(tǒng)一并適當(dāng)降低企業(yè)所得稅稅率，統(tǒng)一和規(guī)范稅前扣除辦法和標(biāo)準(zhǔn)，統(tǒng)一稅收政策，建立產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主、區(qū)域優(yōu)惠為輔的新稅收優(yōu)惠體系；對(duì)部分特定區(qū)域?qū)嵭羞^(guò)渡性優(yōu)惠政策，對(duì)享受法定稅收優(yōu)惠的老企業(yè)實(shí)行過(guò)渡措施?！镀髽I(yè)所得稅法》將于2008年1月1日正式實(shí)施。企業(yè)所得稅稅率為25%.這意味著與以前相比，民營(yíng)企業(yè)所上交的企業(yè)所得稅稅率有所下降。民營(yíng)企業(yè)所得稅籌劃在會(huì)計(jì)核算中顯的更為重要。

民營(yíng)企業(yè)納稅籌劃是指日常財(cái)務(wù)管理過(guò)程中，在法律允許的范圍內(nèi)，通過(guò)對(duì)一些不同的經(jīng)營(yíng)和納稅方案的測(cè)算、比較、選擇與實(shí)施，繳納適當(dāng)稅金，以企業(yè)總體稅負(fù)最小為目的的一種財(cái)務(wù)管理活動(dòng)。合法性是民營(yíng)企業(yè)納稅籌劃的前提；實(shí)現(xiàn)企業(yè)總體稅負(fù)最小是民營(yíng)企業(yè)納稅籌劃的目的；制定不同的納稅方案并進(jìn)行的測(cè)算、比較、選擇和實(shí)施是民營(yíng)企業(yè)稅收籌劃的途徑與方法。

納稅籌劃發(fā)展的原因。一是納稅人的需求。經(jīng)濟(jì)學(xué)中所講的人是一種總是在追求自身利益最大的經(jīng)濟(jì)人；因而沒(méi)有一人是愿意多繳稅的，他總是希望在收益一定時(shí)能盡量少繳稅。這是人的正常心理。有些人通過(guò)合法的手段達(dá)到這一目的，而有的人則借助非法的手段，如逃稅、騙稅、偷稅、漏稅。大部分人不愿意冒風(fēng)險(xiǎn)違反法律，但是又希望少繳稅，因此納稅籌劃也就應(yīng)運(yùn)而生了。二是納稅籌劃存在空間。國(guó)家為實(shí)現(xiàn)公平分配、調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)的財(cái)政稅收目標(biāo)，稅收法規(guī)中也必須對(duì)不同的納稅事項(xiàng)作出不同規(guī)定，因而稅收法規(guī)對(duì)同一稅類的征納規(guī)定完全相同的情況，事實(shí)上是不現(xiàn)實(shí)的，因而稅收籌劃的空間總是存在的。三是法律上的認(rèn)可。法律認(rèn)可也是開(kāi)展納稅籌劃的一個(gè)重要原因。如果國(guó)家的法律對(duì)納稅籌劃不認(rèn)可，認(rèn)為這種行為屬于偷稅的范圍，就會(huì)嚴(yán)加阻止這種行為，這樣就會(huì)阻礙納稅籌劃的歷史進(jìn)程；相反，如果國(guó)家對(duì)納稅籌劃的這種行為表示認(rèn)可，則納稅籌劃的步伐就會(huì)加快。在現(xiàn)代社會(huì)中，由于企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃有助于國(guó)家實(shí)現(xiàn)調(diào)節(jié)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的政策目的，通常會(huì)鼓勵(lì)企業(yè)納稅籌劃，很少會(huì)出現(xiàn)法律禁止納稅籌劃的情況。

納稅籌劃的制度保障。一是承認(rèn)納稅人權(quán)利。承認(rèn)納稅人的權(quán)利是納稅籌劃產(chǎn)生和開(kāi)展的基本條件。納稅人最大和最基本的權(quán)利，就是不需要繳納比稅法規(guī)定的更多的稅金，納稅人的稅務(wù)行政復(fù)議等權(quán)利，都是從納稅人不需要繳納比稅法規(guī)定的更多的稅金這項(xiàng)最基本權(quán)利派生出來(lái)的。二是法制健全和透明。納稅籌劃的產(chǎn)生和發(fā)展還要求有一個(gè)健全和透明的法制，一個(gè)保障納稅人權(quán)利可以得以實(shí)現(xiàn)的制度。在法制不健全、不透明，在人治的國(guó)家里，稅收和納稅籌劃都得不到法律保證：一方面是基層征稅人員說(shuō)了算，稅收流失嚴(yán)重；另一方面非征稅人員的納稅籌劃到頭來(lái)是一場(chǎng)空。

納稅籌劃的信息要求。一是籌劃主體的信息?；I劃主體的信息包括：籌劃主要的意圖、經(jīng)營(yíng)狀況、財(cái)務(wù)狀況。其中，籌劃主體的意圖是納稅籌劃中最根本的部分，是納稅籌劃活動(dòng)的出發(fā)點(diǎn)。因?yàn)椋{稅籌劃是為了實(shí)現(xiàn)一定的理財(cái)目標(biāo)而進(jìn)行的活動(dòng)，而理財(cái)目標(biāo)是為了滿足籌劃主體的特定意圖構(gòu)思的，所以，籌劃者首先必須了解籌劃主體的意圖，即籌劃主體對(duì)所期望結(jié)果的真實(shí)想法。如果籌劃主體試圖借助籌劃者進(jìn)行納稅舞弊來(lái)達(dá)到少繳稅，本身就違背納稅籌劃合法性原則。二是納稅環(huán)境的信息。納稅環(huán)境是納稅籌劃的外部條件，任何籌劃運(yùn)作都是在一定的環(huán)境中進(jìn)行的。納稅環(huán)境是籌劃主體理財(cái)活動(dòng)中的不可控因素。因此，籌劃者在進(jìn)行籌劃運(yùn)作前，必須對(duì)籌劃主體面臨的稅收環(huán)境有全面充分的認(rèn)識(shí)。首先，私營(yíng)企業(yè)要弄清經(jīng)營(yíng)活動(dòng)涉及哪些稅種，各個(gè)稅種的具體規(guī)定；其次，要了解各個(gè)稅種之間的相關(guān)性，因?yàn)榧{稅籌劃要著眼于整體稅負(fù)的降低，眼睛不能只盯在個(gè)別稅種的負(fù)擔(dān)高低上，各個(gè)稅種之間是相互關(guān)聯(lián)的，一種稅少繳了，另一種稅可能要多繳；第三，要了解稅收征納程序，弄清征納雙方在稅收征納活動(dòng)中的權(quán)利和義務(wù)；第四，要掌握有關(guān)稅務(wù)行政制度，了解通過(guò)什么渠道、方式維護(hù)民營(yíng)企業(yè)的合法權(quán)益。三、政府涉稅行為的信息。稅收分配關(guān)系中征納是一對(duì)矛盾，征納雙方存在著對(duì)立性和競(jìng)爭(zhēng)性，雖然他們的根本利益是一致的。但是，在具體的經(jīng)濟(jì)生活中，他們的活動(dòng)具有相互競(jìng)爭(zhēng)性、并表現(xiàn)出對(duì)不同目標(biāo)的追求。民營(yíng)企業(yè)出于對(duì)自身經(jīng)濟(jì)利益的追逐，希望減輕自己的納稅負(fù)擔(dān)，采取的納稅籌劃方案可能符合政府的課稅意圖，也可能違背政府的課稅意圖。四是反饋的信息。任何籌劃方案都是以一定的稅收環(huán)境為基礎(chǔ)制定的。但是影響稅收環(huán)境的因素，如稅收法律、法規(guī)、規(guī)章和政府的反避稅措施不是一成不變的，這就決定了納稅籌劃活動(dòng)必須是一個(gè)動(dòng)態(tài)的過(guò)程；在籌劃方案的實(shí)施過(guò)程中，民營(yíng)企業(yè)應(yīng)注意收集反饋信息，著重分析籌劃環(huán)境中哪些因素最有可能發(fā)生變化，哪些因素已經(jīng)發(fā)生了變化。因此，民營(yíng)企業(yè)要注重收入、存貨計(jì)價(jià)方法、費(fèi)用分?jǐn)偂⒐潭ㄙY產(chǎn)折舊方法的納稅籌劃。

收入的納稅籌劃。

企業(yè)產(chǎn)品銷售收入的具體形式是多種多樣的，但總體上有三種類型：現(xiàn)銷方式、賒銷方式和預(yù)收貸款方式。不同的結(jié)算方式其收入的確認(rèn)時(shí)間有不同的標(biāo)準(zhǔn)。采取直接收款方式銷售貨物，不論貨物是否發(fā)出，均為收到銷售額或取得索取銷售額的憑據(jù)，并將提貨單交給買(mǎi)方的當(dāng)天；采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，為按合同約定的收款日期的當(dāng)天；采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物，為發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當(dāng)天；委托其他納稅人代銷貨物，為收到代銷單位銷售的代銷清單的當(dāng)天；采取預(yù)收貨款方式銷售貨物，確認(rèn)收入的時(shí)間為貨物發(fā)出的當(dāng)天。對(duì)于臨近年終所發(fā)生的銷售收入，企業(yè)應(yīng)根據(jù)稅法規(guī)定的確認(rèn)條件進(jìn)行納稅籌劃，推遲收入的確認(rèn)，使當(dāng)年的收入推遲到下年確認(rèn)。例如對(duì)于分期收款銷售商品來(lái)說(shuō)，對(duì)于本應(yīng)在12月確認(rèn)的銷售收入可在訂立合同時(shí)約定在次年1月支付，從而將收入延遲到第二年確認(rèn)。對(duì)發(fā)貨后一時(shí)難以回籠的貨款，可作為委托代銷商品處理，避免采用托收承付和委托收款結(jié)算方式銷售貨物，防止墊付稅款；采用支票、銀行本票和匯兌結(jié)算方式銷售貨物，從而獲得延遲納稅的好處，也可以把銷售確認(rèn)的時(shí)間推遲幾天。因此，企業(yè)可根據(jù)產(chǎn)品銷售策略選擇適當(dāng)?shù)匿N售結(jié)算方式，控制收入確認(rèn)的時(shí)間，合理歸屬所得年度以達(dá)到減稅或延緩納稅的目的。一般情況下，民營(yíng)企業(yè)應(yīng)該在稅法允許的范圍內(nèi)選取推遲應(yīng)稅收入確認(rèn)的會(huì)計(jì)處理方法，但是在所得稅的減免期也要考慮提前確認(rèn)的必要性。如民營(yíng)企業(yè)取得的非貨幣性資產(chǎn)捐贈(zèng)收入金額較大，并入一個(gè)納稅年度繳稅確有困難的，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)，可在不超過(guò)5年期間內(nèi)均勻計(jì)入各年度應(yīng)納稅所得額。如果在正常的納稅期，民營(yíng)企業(yè)將非貨幣性資產(chǎn)捐贈(zèng)收入均勻計(jì)入5年的應(yīng)納稅所得額，可以推遲稅款的繳納，以獲得時(shí)間價(jià)值；如果在免稅期，應(yīng)將非貨幣性資產(chǎn)捐贈(zèng)收入一次性計(jì)入當(dāng)期所得，以避免遞延到正常納稅期后為此繳納稅款。

存貨計(jì)價(jià)方法的納稅籌劃。

在企業(yè)所得稅納稅籌劃中，存貨計(jì)價(jià)方法的選擇主要運(yùn)用在會(huì)計(jì)核算中。存貨的計(jì)價(jià)分為存貨取得的計(jì)價(jià)、存貨發(fā)出的計(jì)價(jià)和存貨結(jié)存的計(jì)價(jià)。不同環(huán)節(jié)的存貨，計(jì)價(jià)方法不同，與納稅籌劃關(guān)系較大的是存貨發(fā)出的計(jì)價(jià)方法。依據(jù)現(xiàn)行的會(huì)計(jì)制度和稅法的有關(guān)規(guī)定，企業(yè)可以根據(jù)情況選用任意一種計(jì)價(jià)方法。根據(jù)存貨計(jì)價(jià)方法的相關(guān)規(guī)定，存貨發(fā)出和領(lǐng)用的計(jì)價(jià)方法有：個(gè)別計(jì)價(jià)法、加權(quán)平均法、先進(jìn)先出法、后進(jìn)先出法。后進(jìn)先出法自2007年1月1日起不再允許使用。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，商品價(jià)格受供求等多種因素影響而不斷變動(dòng)，不同的存貨計(jì)價(jià)方法，對(duì)企業(yè)成本、利潤(rùn)總額及當(dāng)期應(yīng)繳稅款的多少是不同的，從而對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、盈虧情況及所得稅產(chǎn)生較大影響。

我國(guó)企業(yè)所得稅采用比例稅率征收。在比例稅率條件下，對(duì)存貨計(jì)價(jià)方法的選擇，考慮以下因素：（1）市場(chǎng)物價(jià)變化因素。自2007年1月1日起將不再允許使用后進(jìn)先出法，當(dāng)物價(jià)持續(xù)上漲時(shí)，企業(yè)宜采用加權(quán)平均法，因?yàn)榧訖?quán)平均法對(duì)發(fā)出的材料、商品等按存貨中加權(quán)后的平均價(jià)格進(jìn)行核算，銷售成本中包含后期進(jìn)貨的部分成本，數(shù)額較高，相應(yīng)期末結(jié)存存貨成本較低，這樣將利潤(rùn)和納稅遞延到以后年度，達(dá)到延緩繳納企業(yè)所得稅的目的。當(dāng)物價(jià)呈下降趨勢(shì)時(shí)，則采用先進(jìn)先出法較有利。因?yàn)椴捎么朔椒?，期末存貨成本較低，而銷貨成本較高，同樣可以將利潤(rùn)遞延至以后年度，達(dá)到延遲繳納企業(yè)所得稅的目的。（2）企業(yè)稅負(fù)期。如果企業(yè)正處于所得稅的免稅期，在物價(jià)上漲情況下，選擇先進(jìn)先出法核算，會(huì)減少成本的當(dāng)期攤?cè)?，企業(yè)在免稅期內(nèi)得到的免稅額也就越多；相反，如果企業(yè)正處于征稅期或高稅負(fù)期，宜選擇加權(quán)平均法或移動(dòng)平均法，使當(dāng)期成本攤?cè)氡M量擴(kuò)大，以達(dá)到減少民營(yíng)企業(yè)當(dāng)期應(yīng)納稅所得稅額。

費(fèi)用分?jǐn)偟募{稅籌劃。

企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中發(fā)生的主要期間費(fèi)用包括財(cái)務(wù)費(fèi)用、管理費(fèi)用和銷售費(fèi)用。不同費(fèi)用的分?jǐn)偡绞綍?huì)擴(kuò)大或縮小企業(yè)的期間費(fèi)用，從而會(huì)影響企業(yè)的利潤(rùn)水平，因此企業(yè)可以選擇有利的方法來(lái)進(jìn)行費(fèi)用的分?jǐn)?。而?duì)于有多種分?jǐn)偡椒晒┻x擇的期間費(fèi)用，在采用不同的分?jǐn)偡椒ㄏ?，其每期?yīng)分?jǐn)偟馁M(fèi)用額不同，對(duì)利潤(rùn)和應(yīng)納所得額產(chǎn)生的影響也就不同。利用費(fèi)用分?jǐn)偡〝U(kuò)大或縮小應(yīng)納稅所得額，影響企業(yè)納稅水平時(shí)注意解決兩個(gè)問(wèn)題：一是如何實(shí)現(xiàn)應(yīng)稅利潤(rùn)最小化；二是期間費(fèi)用攤?cè)霑r(shí)怎樣使其實(shí)現(xiàn)最大攤?cè)?。費(fèi)用分?jǐn)偼ǔＳ袃煞N：（1）實(shí)際費(fèi)用攤銷法，即根據(jù)實(shí)際費(fèi)用進(jìn)行攤銷；（2）平均分?jǐn)偡?，即把一定時(shí)間內(nèi)發(fā)生的費(fèi)用平均攤在每個(gè)產(chǎn)品的成本中。這兩種方法產(chǎn)生的結(jié)果都不同，企業(yè)利潤(rùn)沖減的程度和納稅多少均有差異，民營(yíng)企業(yè)利用這種差異進(jìn)行有效的納稅籌劃。

固定資產(chǎn)折舊方法的納稅籌劃。

固定資產(chǎn)折舊是成本的重要組成部分，有著稅收擋板的效用。按我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度規(guī)定，民營(yíng)企業(yè)常用的折舊方法有平均年限法、工作量法、年數(shù)總和法和雙倍余額遞減法。運(yùn)用不同的折舊方法計(jì)算出的折舊額在量上不一致，分?jǐn)偟礁髌诘墓潭ㄙY產(chǎn)成本也存在差異。因此，折舊的計(jì)算和提取必然關(guān)系到成本的大小，直接影響企業(yè)的利潤(rùn)水平，最終影響企業(yè)的稅負(fù)輕重。這樣，企業(yè)可利用折舊方法上存在差異，開(kāi)展納稅籌劃工作。并應(yīng)注意以下幾個(gè)問(wèn)題：（1）固定資產(chǎn)折舊方法的選擇要符合法律規(guī)定。（2）固定資產(chǎn)折舊方法的選擇必須考慮稅制因素的影響。在累進(jìn)稅制下，采用平均年限法，可以使企業(yè)的利潤(rùn)避免忽高忽低，保持在一個(gè)相對(duì)穩(wěn)定的狀態(tài)下，減少企業(yè)的納稅。當(dāng)然企業(yè)自身的條件、稅率累進(jìn)的急劇程度及銀行利率的大小因素，也會(huì)對(duì)折舊的節(jié)稅效果產(chǎn)生影響。因此，在累進(jìn)稅制下，企業(yè)到底采用何種折舊方法需企業(yè)經(jīng)過(guò)比較分析后才能最后做出決定。（3）固定資產(chǎn)折舊方法的選擇必須考慮通貨膨脹因素的影響。值得注意的是，如果民營(yíng)企業(yè)采用加速折舊的方法，一定要符合稅法規(guī)定。按稅法規(guī)定的加速折舊的方法、年限進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)核算。（4）固定資產(chǎn)折舊方法的選擇必須考慮資金時(shí)間價(jià)值因素的影響。從表面上看，在固定資產(chǎn)價(jià)值固定的情況下，無(wú)論民營(yíng)企業(yè)采用什么折舊方法，也無(wú)論折舊年限多長(zhǎng)，計(jì)算提取的折舊總額都是一致的。但是，由于資金時(shí)間價(jià)值因素的影響，使不同時(shí)點(diǎn)上的同一單位資金的價(jià)值含量不等值。（5）固定資產(chǎn)折舊方法的選擇必須考慮折舊年限的影響。現(xiàn)行財(cái)務(wù)制度和稅法對(duì)固定資產(chǎn)折舊年限均給予企業(yè)一定的選擇空間。這樣，企業(yè)便可根據(jù)自己的具體情況，選擇對(duì)民營(yíng)企業(yè)有利的固定折舊年限對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊。一般情況下，企業(yè)創(chuàng)辦初期且享有減免稅優(yōu)惠待遇時(shí)，企業(yè)可通過(guò)延長(zhǎng)固定資產(chǎn)折舊年限，將計(jì)提的折舊遞