新企業(yè)所得稅變化與完整

1、新企業(yè)所得稅變化與完整 隨著社會政治經(jīng)濟條件的變化,我國稅收制度也不斷進行調(diào)整。目前我國稅制體系采用的是雙主體復合稅制的模式,即以流轉稅和所得稅為主體稅,輔之以其他稅種的稅制體系。1994年我國進行了全面的稅制改革,建立了符合社會主義市場經(jīng)濟體制的新稅制。但1994年的稅制改革只是提出要建立市場經(jīng)濟新體制,而市場經(jīng)濟體制的基本框架基本上還沒有形成,因此1994年的稅制改革還具有比較明顯的過渡時期的色彩。2007年3月16日,第十屆全國人民代表大會第五次會議通過了中華人民共和國企業(yè)所得稅法,即新企業(yè)所得稅法.新企業(yè)所得稅法將于2008年1月1日起正式實施。這是我國稅制改革的一項重大舉措,也是宏觀

2、經(jīng)濟政策的重大調(diào)整,將對我國經(jīng)濟和社會發(fā)展產(chǎn)生深遠影響。 一、新企業(yè)所得稅法的主要變化 新企業(yè)所得稅與原制度相比,在納稅人、納稅義務、稅率、扣除、資產(chǎn)的稅務處理、境外所得稅抵免、稅收優(yōu)惠等方面均有突出的變化。 1.納稅人的重新界定。 原企業(yè)所得稅制度規(guī)定,實行獨立經(jīng)濟核算的企業(yè)或組織為企業(yè)所得稅的納稅義務人,而新企業(yè)所得稅制度采用法人作為企業(yè)所得稅的納稅人,對企業(yè)設立的不具法人資格的營業(yè)機構,實行匯總計算并繳納企業(yè)所得稅。同時明確個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)不適用中華人民共和國企業(yè)所得稅法。 2.納稅義務的新解釋。 原企業(yè)所得稅采用“登記注冊地”和“總機構所在地”相結合的標準來界定企業(yè)的納稅義務。新

3、制度采用企業(yè)“登記注冊地”和“實際管理機構所在地”相結合的雙重標準,將企業(yè)劃分為居民企業(yè)和非居民企業(yè),并以此來確定納稅義務。居民企業(yè)是指依法在中國境內(nèi)成立,或者依照外國(地區(qū))法律成立但實際管理機構在中國境內(nèi)的企業(yè),負全面納稅義務,將來源于中國境內(nèi)外的所得繳納企業(yè)所得稅。對實際管理機構的界定,新制度采取了適當擴展范圍的做法,將其規(guī)定為:對企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營、人員、賬務、財產(chǎn)等實施實質性全面管理和控制的機構。 3.稅率的調(diào)整。 根據(jù)原企業(yè)所得稅法,內(nèi)、外資企業(yè)均適用33%的法定稅率。新企業(yè)所得稅法在充分考慮了國家財政承受能力、企業(yè)負擔水平、國際稅改趨勢以及周邊國家和地區(qū)的實際稅率水平等綜合因素基礎上

4、,將法定稅率定為25%。非居民企業(yè)在中國境內(nèi)未設立機構場所的,或者雖設立機構、場所但取得的所得與其所設機構、場所沒有實際聯(lián)系的,應當就其來源于中國境內(nèi)的所得繳納企業(yè)所得稅,適用稅率為20%。另外,新制度出于扶持弱勢群體、鼓勵自主創(chuàng)新以及繼續(xù)吸引外資的政策目的,針對小型微利企業(yè)、國家重點扶持的高新技術企業(yè)均規(guī)定了不同的優(yōu)惠稅率。 4.關于扣除項目的規(guī)定。 新企業(yè)所得稅法規(guī)定企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入直接相關的、合理的支出,包括成本、費用、稅金、損失和其他支出,準予在計算應納稅所得額時扣除。同時規(guī)定企業(yè)稅前可扣除費用的計算和分配方法應符合一般的經(jīng)營常規(guī)和會計慣例。另外,新制度規(guī)定,企業(yè)的不征稅收入用

5、于支出所形成的費用或者財產(chǎn),不得扣除或者計算對應的折舊、攤銷扣除。對原企業(yè)所得稅制下內(nèi)外資企業(yè)不同的扣除辦法,新企業(yè)所得稅法予以統(tǒng)一規(guī)范,主要包括:統(tǒng)一工資的扣除標準。取消對內(nèi)資企業(yè)的計稅工資的限制,規(guī)定可以按企業(yè)和單位實際發(fā)放的工資予以據(jù)實扣除。統(tǒng)一捐贈的扣除辦法,提高公益性捐贈的扣除標準,規(guī)定企業(yè)的公益性捐贈,在其年度利潤總額12%以內(nèi)的部分,準予扣除。而公益性捐贈以外的捐贈支出不得扣除。統(tǒng)一并提高研發(fā)費用的扣除標準。新制度規(guī)定,企業(yè)為開發(fā)新技術、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用可以累計扣除。如合法后的新法規(guī)定內(nèi)外資企業(yè)在研發(fā)費方面的支出,不同的地方可按實際發(fā)生額的150%抵扣當年的應納稅

6、所得額。 5.資產(chǎn)的稅務處理。 新企業(yè)所得稅法對資產(chǎn)分類、計價、扣除、處置等問題的處理,與財務會計規(guī)定盡量保持一致,同時對一些與財務會計處理不一致的特殊問題進行了具體明確。這樣,一方面減輕了稅務機關的管理成本和納稅人的遵從成本;另一方面也體現(xiàn)了稅法優(yōu)先的原則。 6.境外所得稅收抵免的規(guī)定。 新企業(yè)所得稅法規(guī)定,非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設立機構、場所,取得發(fā)生在中國境外但與該機構、場所有實際聯(lián)系的應稅所得,該項所得已在境外繳納的所得稅稅額,可以從其當期應納稅額中抵免,抵免限額為該項依照稅法規(guī)定計算的應納稅額。也就是說,對于非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設立機構、場所、取得發(fā)生在中國境外但與該機構、場所有實際聯(lián)

7、系的應稅所得已在境外繳納的所得稅稅額,原制度采用費用扣除法消除國際重復征稅,新制度改用直接抵免法消除國際重復征稅。 7.稅收優(yōu)惠的實施。 新企業(yè)所得稅法借鑒國際上的成功經(jīng)驗,對稅收優(yōu)惠的方式和重點做了較大的調(diào)整,實行統(tǒng)一規(guī)范的所得稅優(yōu)惠政策。一是從以區(qū)域優(yōu)惠為主轉向以產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主;二是節(jié)能環(huán)保、安全生產(chǎn)等產(chǎn)業(yè)領域,實行稅收優(yōu)惠政策;三是對國民經(jīng)濟需扶持發(fā)展的行業(yè)和領域,如農(nóng)林牧漁業(yè)、基礎設施建設以及老服務企業(yè)、資源綜合利用企業(yè)等,也實行一定的稅收優(yōu)惠政策?？梢?新企業(yè)所得稅所設定的稅收優(yōu)惠政策是產(chǎn)業(yè)和項目導向的。另外,新制度在居民企業(yè)之間的股息、紅利收入,非居民企業(yè)來自中國境內(nèi)的股息、紅利收入

8、,技術轉讓所得,民族自治地方企業(yè)的減免稅,企業(yè)綜合利用資源,固定資產(chǎn)投資抵免等稅收優(yōu)惠方面都有了一些新的變化。 二、新企業(yè)所得稅的完善措施 新企業(yè)所得稅法的實施結束了內(nèi)外資企業(yè)稅收負擔不公的局面,同時在原企業(yè)所得稅制基礎上的改革和完善起來的新企業(yè)所得稅法將對我國對外開放和社會經(jīng)濟發(fā)展產(chǎn)生積極深遠的影響。但是,我們也應看到,新企業(yè)所得稅法僅是對企業(yè)所得稅制的基本原則和主要事項作出了原則性的規(guī)定,而有關這些原則性規(guī)定實施的許多具體事宜和問題,還有待進一步予以明確規(guī)定。 1.優(yōu)惠政策過渡標準的制定。 優(yōu)惠政策過渡的標準制定需要區(qū)別以下三種情況:凡是在新企業(yè)所得稅法中有替代政策的應“以新提舊”,如對農(nóng)

9、業(yè)、基礎設施、高新技術企業(yè)、小型微利企業(yè)、資源綜合利用、國產(chǎn)設備抵免、創(chuàng)投企業(yè)、符合條件的技術轉讓”等重新作出了規(guī)定且設定了新的標準,對涉及上述內(nèi)容的老優(yōu)惠政策就應該遵從新標準、適用新政策;凡符合新企業(yè)所得稅法立法精神、符合國家產(chǎn)業(yè)政策的優(yōu)惠政策應執(zhí)行到期滿或保留,如扶持再就業(yè)、軟件和集成電路以及與奧運會相關的優(yōu)惠政策等;對違背WTO原則或不存在執(zhí)行期限的政策則應完全取消。 2.反避稅規(guī)定的細化。 一是在反轉讓定價方面,建議就關聯(lián)方轉讓定價的交易形式分類作出較為詳細的判斷標準,具體可以分為五類:有形資產(chǎn)轉讓;無形資產(chǎn)轉讓與增與;總部提供服務、技術支持以及集中管理;提供資金支持;成本分攤安排。二

10、是在反受控外國公司方面。新企業(yè)所得稅法第四十五條,首次提出了“由居民企業(yè)或者由居民企業(yè)和中國居民控制的設立在實際稅負明顯低于企業(yè)所得稅25%稅率的國家(或地區(qū))的企業(yè),并非由于合理的經(jīng)營需要而對利潤不作分配或者減少分配的,上述利潤中應歸屬于該居民企業(yè)的部分,應當記入該居民企業(yè)的當期收入”。這是我國企業(yè)所得稅法防止避稅地與受控外國公司避稅的原則性條款,具體實施細節(jié)尚未明確。筆者建議應明確計算受控制企業(yè)所持股份的時間,同時盡快制定低稅率國“黑名單”,加大對利用避稅地延遲納稅行為的打擊力度。 3.企業(yè)所得稅實施細則的完善。 由于新企業(yè)所得稅法的許多條文只是對總體原則和框架作了規(guī)定,具體的內(nèi)容如小型微

11、利企業(yè)的標準是什么、高新技術企業(yè)如何界定、資產(chǎn)稅務處理的具體方法、稅收優(yōu)惠的具體內(nèi)容、反避稅措施如何實施等都有待于實施細則加以明確。如國務院財政、稅務主管部門在制定相應細則時,應界定企業(yè)哪些費用開支受委托代理的影響,并進一步將上述費用分為直接費用和間接費用。直接費用主要包括:工資薪金支出、三項經(jīng)費、業(yè)務招待費、差旅費、會議費和董事會費等。間接費用主要包括:公益性捐贈、廣告費、業(yè)務宣傳費等。在“兩法合并”的過渡期內(nèi),應效仿西方國家采取各項費用據(jù)實扣除的原則,對那些直接費用,除廢除計稅工資標準外,還應廢除業(yè)務招待費等扣除標準規(guī)定。對間接費用,可以繼續(xù)保留扣除標準一段時間,待我國公司治理狀況明顯改善

12、后在增強企業(yè)的社會責任感后再予以廢除。 4.完善企業(yè)所得稅改革的配套措施。 (1)加強學習和宣傳工作。 要加強新企業(yè)所得稅法的宣傳工作,只有做好新企業(yè)所得稅法實施前的各項準備工作,讓廣大稅務工作人員和納稅人充分了解和掌握新企業(yè)所得稅法的基本內(nèi)容,才能使新企業(yè)所得稅得到有效的貫徹和實施。 (2)建立信息共享機制。 首先,建立企業(yè)所得稅和個人所得稅的征管信息溝通機制。在稅收征管電子系統(tǒng)中建立相應模塊,實現(xiàn)企業(yè)所得稅和個人所得稅征收的交流互動。當對企業(yè)進行企業(yè)所得稅稅務稽查時,發(fā)現(xiàn)企業(yè)存在基于委托代理問題、企業(yè)自身難以約束的成本費用時,應相應地將這些項目納入個人所得稅稽查內(nèi)容進行重點稽查。這就要求企業(yè)所得稅和個人所得稅由同一個稅務機關負責征管并且同時征收。其次,建立涉稅信息共享機制。掌握涉稅信息是開展反避稅工作的基礎。稅務機關應建立與商務、外匯、公安、海關等部門的信息共享機制,及時掌握居民企業(yè)與境外交易的情況。 (3)加強國際協(xié)調(diào)與合作。 面對跨國公司的全球性避稅,僅僅依靠一國