提高會計信息質量的經(jīng)濟學思考

1、提高會計信息質量的經(jīng)濟學思考                  a>信息的真實浴?nbsp; 之所以說會計信息的真實性是動態(tài)的，主要是因為世界在不斷運動，經(jīng)濟活動經(jīng)常變化，會計信息反映的只是某個時期和某個時點的經(jīng)濟活動的情況，與當時的客觀環(huán)境是相適應的。從發(fā)展的眼光看，都是歷史的和過去的。在當時條件下，基于當時的客觀情況，這種反映可能是真實的，但隨著環(huán)境的變化和人們認識水平的提高，對會計的理解逐漸深化，會計處理程序和方法也不斷完善

2、，對經(jīng)濟活動的會計反映要求會發(fā)生變化，原來被認為是正確的做法可能會被認為不正確，原來認為是真實的會計信息可能變得不真實。相反，一些原來認為是不正確或不可能的做法可能會得到承認和支持。因此，會計信息的真實性是以一定的條件為轉移的，是處于不斷發(fā)展變化之中的，呈現(xiàn)動態(tài)性。二、會計信息失真及其分析所謂會計信息失真，是指會計信息未能真實地反映客觀的經(jīng)濟活動，給決策者的相關決策帶來不利影響的一種現(xiàn)象。從產(chǎn)生過程看，我們可以將會計信息失真分為會計事項失真引起的會計信息失真和會計處理失真引起的會計信息失真。會計事項失真引起的會計信息失真是指會計事項未能真實反映客觀經(jīng)濟活動，會計事項本身就不真實，從而引起會計信

3、息失真，實務中通常所說的“假賬算算”就是指的這種情況；會計處理失真引起的會計信息失真是指雖然會計事項真實地反映了客觀的經(jīng)濟活動，但由于會計處理過程中的錯誤引起會計信息失真，即“真賬假算”。當然也有二者同時存在的可能，即“假賬假算”。根據(jù)是否由主觀引起，會計信息失真可分為會計信息的有意造假和會計信息的無意失實。會計信息的有意造假是指會計活動中當事人為了個人利益，事前經(jīng)過周密安排，故意以欺詐、舞弊等手段；使會計制度，從廣義上說，泛指為界定、確認和保護產(chǎn)權而制定的、引導會計活動的各種法律、規(guī)則、準則等，同時按照諾斯的制度定義，會計制度還應該包括約定俗成的慣例、道德準則等等。作為  

4、;                            一種制度，會計制度當然也不能例外的是一個多重的、多次的社會博養(yǎng)的結果。理想的會計制度要能充分兼顧各方利益，成為博棄雙方自愿執(zhí)行的有約束力的社會契約。任何人若想通過違反制度來得到什么好處，則必將從別的方面受到更大懲罰，從而是得不償失的，制度成為人們普遍接受的社會規(guī)則。而我國會計制度的

5、制訂無論從空間還是從時間上都缺乏一個充分博弈的過程。而且隨著我國社會經(jīng)濟環(huán)境的變遷，新的經(jīng)濟情況、新的經(jīng)濟業(yè)務不斷涌現(xiàn)，舊的會計規(guī)范亟待更新，新的會計規(guī)范尚未建立，會計規(guī)范中也難免有漏洞和有不完善之處。二是企業(yè)產(chǎn)權中各行為主體的利益沖突。經(jīng)濟學假定人是有理性的，理性的個體追求自身利益（或效用）最大化。制度經(jīng)濟學進一步考慮了交易成本之后，假定個體只有有限理性，每個個體都在他所依存的體制所允許的有限的范圍內最大化自己的效用。由于個體利益的不同，在組織中將產(chǎn)生不同的利益主體。一般而言，企業(yè)產(chǎn)權中有政府、債權人、所有者、經(jīng)營者和其他與企業(yè)相關的個體等幾大主體。政府最關心稅收的征繳；債權人最關注其債權是

6、否能按時地收回本金和利息；所有者關心的是自己投入的資產(chǎn)能否保值和增值；經(jīng)營者關心業(yè)績的增加是否給自己帶來額外的經(jīng)濟收益；證券市場上的投資者關心股票的價值和公司的業(yè)績。由于他們具有不同的行為目標和經(jīng)濟特征，存在著不同的利益驅動，不可避免地出現(xiàn)利益沖突。而經(jīng)營者的地位與其他利益主體相比有其獨特之處，即經(jīng)營者直接管理著企業(yè)，他對企業(yè)的經(jīng)營、運作負直接責任，因而他有著得天獨厚的信息優(yōu)勢。然而，基于其自身利益的考慮，經(jīng)營者只會提供信息披露邊際收益等于邊際成本這一點的信息量，也即信息披露量滿足其本身利益最大化要求。許多信息從社會利益最大化角度考慮應該披露，而經(jīng)理階層從自身利益出發(fā)；只會選擇少量披露甚至不披

7、露，從而損害社會利益。同時，由于信息不對稱所引起的經(jīng)營者“偷懶”動機會帶來“道德風險”（moral hazard）問題，即經(jīng)營者有動機操縱會計信息生成甚至提供虛假信息，導致會計信息失真。從信息使用者方面看，由于各自的利益目標不同，對信息的要求也不一樣，有些信息使用者確實需要真實、客觀反映經(jīng)濟活動的會計信息，而有些則不然。從理論上說，政府部門和國有資產(chǎn)管理部門是最需要真實的會計信息的信息使用者，因為它們肩負調節(jié)社會經(jīng)濟運作、管理國民經(jīng)濟、維護社會穩(wěn)定、保障公眾利益、確保國有資產(chǎn)保值增值的職能，它們能直接感受到會計信息失真的嚴重后果和對社會經(jīng)濟造成的巨大破壞，但是有時由于個人、部門和地區(qū)的利益驅動

8、，出于某種特殊國的如粉飾政績或隱瞞事實等的需要，他們可能并不需要真實的會計信息，如果這些真實的會計信息時它們的目的不利的話。從債權人角度分析，它們關注債權是否能按期收回，也應要求真實的會計信息以作出正確的判斷，并盡早采取對策。目前企業(yè)最大的債權人是銀行，是否所有銀行真的都需要真實的會計信息呢？恐怕未必。這里同樣涉及到銀行的利益問題。目前我國的銀行大部分是國有三是激勵與約束機制的不對稱。激勵與約束機制是企業(yè)中極為重要的兩大機制。制度經(jīng)濟學認為，產(chǎn)權結構影響組織中個體的行為，即不同產(chǎn)權結構可以導致同一個體作出不同的行為。產(chǎn)權指的是人們所接受的、與物的使用有關的人與人之間的行為關系。產(chǎn)權安排實際上規(guī)

9、定了人在與他人的相互交往中必須遵守的與物有關的行為規(guī)范。違背這種行為規(guī)范的人必須為此付出代價。產(chǎn)權在組織中的具體表現(xiàn)為制度。制度框架通過影響個體獲得的報酬及其違規(guī)應付的代價來具體影響個體行為。在很多企業(yè)中，特別是國有企業(yè)中，激勵與約束機制不對稱的情況比較嚴重。許多企業(yè)與經(jīng)營者的勞動合同是采用完全合同的形式簽訂的。合同的談判是一次完成的，經(jīng)營者的業(yè)績與報酬在事前就被一次性規(guī)定了。這種合同的最大弊端就在于不能及時地按照經(jīng)營者所作貢獻來對經(jīng)營者進行對等的激勵。經(jīng)營者為企業(yè)作出了貢獻，但是卻沒有得到相應的回報，心理上的不平衡加上物質上的不滿足成為個體實施違規(guī)行為的動機。另一方面，由于處于變革的年代，可

10、變因素太多，制度不夠健全，企業(yè)缺乏嚴格的、科學的監(jiān)督、約束機制，所有者讓渡給經(jīng)營者的權力過多，并且對讓渡的權力不設監(jiān)督，“絕對的權力導致絕對的腐敗”，經(jīng)營者擁有過大的權力，無人監(jiān)督也無人敢監(jiān)督。因此，一方面是缺乏有效的激勵機制改變經(jīng)營者的目標函數(shù)、抑制其“偷懶”動機；另一方面又沒有恰當?shù)谋O(jiān)督機制，減少經(jīng)營者“為所欲為”行為，這樣，個體實施違規(guī)行為的風險很小，預期收益很大而預期成本很低，違反制度所得的好處大于受到懲罰導致的損失，造假者得好處，不造假者反而吃虧，這就使得個體有了實施違規(guī)行為的理性依據(jù)，因而促成了個體的違規(guī)行為，“X非效率”問題、“五十九歲”現(xiàn)象、“窮廟富方丈”現(xiàn)象屢見不鮮。四是企業(yè)

11、中存在著委托一代理關系。根據(jù)科斯奠基的“契約理論”，企業(yè)是一個在其框架中由相互合作的大量生產(chǎn)要素所有者達成的書面或非書面的契約。企業(yè)的委托代理理論實際上是對企業(yè)的契約組合理論的具體化。契約的一方當事人為資產(chǎn)的所有者，即委托人；契約的另一方為資產(chǎn)的使用者，即代理人。由于所有權和經(jīng)營權分開，代理人以企業(yè)法定代表人的身份獨立自主地對企業(yè)資產(chǎn)進行經(jīng)營活動，代理人成為了企業(yè)的“內部人”；而股東則“已沒有任何權利與那些已成公司資產(chǎn)的東西發(fā)生實際聯(lián)系”，成為了“外部人”。委托人和代理人之間因而不可避免地存在著信息不對稱的情況。這種不對稱既有時間 ) 上的，也有內容上的。企業(yè)中存在的基本的委托一代理關系是所有

12、者和經(jīng)營者之間的關系，由于二者存在信息不對稱，其利益目標也不相同，經(jīng)營者可能制造虛假的財務信息，以欺騙所有者，獲得自身的最大利益。這種委托一代理關系由四個更低層次的委托一代理關系組成，形成一個多層面的、金字塔式的委托一代理關系。（1）股東與董事會之間的委托一代理關系。（2）董事會與經(jīng)營者之間的委托一代理關系。（3）企業(yè)內部經(jīng)營者與會計部門之間的委托一代理關系。雖然經(jīng)營者直接管理會計人員，會計人員直接對經(jīng)營者負責，二者有著直接的利益關系，但是，由于有限理性和自身利益最大化的假設，會計人員與經(jīng)營者之間也可能有著不同經(jīng)濟利益，加上二者之間也存在著信息不對稱的情況。這就可能造成會計人員為了自己的利益（

13、如為了貪污、挪用公款等），編報虛假的財務報告，隱瞞真實情況，從而逃避懲罰。（4）會計機構內部會計主管與會計人員之間的委托一代理關系。因此，由于委托、代理雙方各自的利益不同，導致雙方的目標不同，代理人不可能完全按委托人的意圖進行企業(yè)行為，利益沖突是個體使會計信息失真的直接動機；而雙方信息不對稱，使得代理人有機會進行一些危害委托人利益而增加自己利益的行為，從而為會計信息失真提供了可能性。三、提高會計信息質量的對策基于以上的分析，我們認為，要提高會計信息質量解決會計信息失真的問題，主要應當在以下幾個方面加以注意：一是明晰產(chǎn)權，發(fā)揮產(chǎn)權對會計信息生成過程的規(guī)范和界定功能。產(chǎn)權是倫業(yè)取得市場法人資格的基

14、本條件，只有產(chǎn)權明晰的企業(yè)才能真正成為市場主體。企業(yè)本質上是一個合同，該合同廣義地規(guī)定了哪項任務應當由企業(yè)中的哪些成員來完成，在這里，基本權力（收益索取權、使用權、讓渡權）實際被分割給了不同的利益團體。在產(chǎn)權不明晰的企業(yè)里，權力的讓渡不足，使得企業(yè)的行為在一定程度上偏離了市場，未能按市場的規(guī)律實施企業(yè)行為，從而造成                       

15、0;      會計信息并未按市場的需要提供。只有產(chǎn)權的明晰界定，才會使市場主體根據(jù)會計行為規(guī)范開展會計管理交易活動。這是因為產(chǎn)權的明晰為會計信息目標的實現(xiàn)創(chuàng)造了兩個重要條件：一是所有者追求資產(chǎn)收益的最大化，二是所有者和經(jīng)營者之間存在經(jīng)濟上的契約關系。在這兩個條件之下，資源的配置相對地有效率：經(jīng)營者在最大化自己效用的同時也不降低（甚至增加）所有者的效用，按照市場而非所有者的旨意來實施經(jīng)濟行為。同時，會計主體可以根據(jù)交易費用的高低來選擇會計規(guī)范組合方式，充分發(fā)揮會計規(guī)范的激勵、約束、資源配置和收入分配功能。產(chǎn)權與會計信息失真的關系可以通過以下的研究成果得到

16、驗證，即會計信息失真在私營企業(yè)大都表現(xiàn)為虛減利潤，以逃避交稅；而在國有企業(yè)則大都表現(xiàn)為虛增利潤，以形成業(yè)績良好的形象，使經(jīng)營者獲得 (此 資 料 轉 貼 于 ) 經(jīng)濟利益和政治榮譽。此外，產(chǎn)權明晰有利于改善會計制度制定過程中博棄的充分性。當會計主體真正成為市場主體，要按嚴格市場規(guī)律辦事的時候，由上至下而制定的會計制度便會凸現(xiàn)出更多的不足之處，從而產(chǎn)生變革的力量。利益主體的變革要求博弈更新進行，從而改善博弈不充分的情況。二是加強會計規(guī)范的建設我國會計信息失真的一個原因是三是理順各方的利益關系，減少利益沖突由于企業(yè)內部存在的多層級的、復雜的委托一代理關系，因此理順委托方和代理方的利益關系就極為重要

17、。經(jīng)濟行為的后果的產(chǎn)生有兩個原因，一個是實施經(jīng)濟行為的個體的選擇，即決策廠是由于環(huán)境的原因，造成經(jīng)濟行為最后顯現(xiàn)出如此的后果。委托方只能觀察到經(jīng)濟行為的后果而不能得知經(jīng)濟行為的過程本身。而在事前辨別經(jīng)濟行為的后果到底是由于主體的選擇還是由于自然環(huán)境作用的結果幾乎是不可能的，因為這樣做成本極高。因此，委托方應當根據(jù)某些假設（如關于代理人偏好和沖擊的分布函數(shù)等信息），根據(jù)經(jīng)濟行為的結果為代理人確定一個報酬方案。委托方應當使得在這個方案下，代理人將不但最大化自己的效用，同時也最大化委托人的效用。這樣，委托人和代理人有了經(jīng)濟利益上的一致性基礎，使指利益關系清楚，減少利益沖突，從而減少由于利益沖突原因而

18、產(chǎn)生的會計信息失真問題。我們設想，首先應當盡早建立專業(yè)經(jīng)理人才市場，將競爭機制引入企業(yè)經(jīng)營者的任命，其次是進一步規(guī)范和促進我國證券市場建設，鼓勵市場并購行為，活躍資本市場，通過資本市場的有效運行將替換機制引人專業(yè)經(jīng)理人才市場，同時在企業(yè)內部建立對經(jīng)營者的基于其經(jīng)營成果的有效合同激勵機制（如使經(jīng)營者部分持股或給予其股票購買選擇權等），使經(jīng)營者的目標函數(shù)與所有者趨于一致，從而改善雙方的“激勵相容性”。此外，應強化外部監(jiān)督和內部監(jiān)督，加強對經(jīng)營者的行為約束。應按現(xiàn)代企業(yè)制度的要求，健全企業(yè)的內部治理結構，明確董事會、監(jiān)事會和經(jīng)營者的責、權、利，可以考慮將會計按其職能和作用的不同分成內部管理會計和對外

19、報告會計，前者仍屬企業(yè)內部委托一代理網(wǎng)絡的一環(huán)，受托于經(jīng)營者，起參謀和決策支持作用，后者則直接受托于董事會，起反映和監(jiān)督作用。同時，要明確界定對外報告會計部門的產(chǎn)權，即擁有據(jù)實核算反映權和監(jiān)督權，但以不損害經(jīng)營者的經(jīng)營決策權為限，不得擅自于涉經(jīng)營者的決策甚至替代其作出決策。對于經(jīng)營者的一些明顯不合理、不合法以及損害所有者利益的行為，應拒絕進行業(yè)務處理，并及時向董事會報告。同時為抑制對外報告會計人員其與經(jīng)營者“串謀”欺騙所有者、出現(xiàn)“道德風險”和“內部人控制”問題，還需在機構設置上強化內部的制衡和約束機制，加強基礎工作，以強化會計監(jiān)督職能，減少或消除“X非效率”現(xiàn)象，同時，建立一套對其進行有效監(jiān)

20、督與激勵的機制，使其目標函數(shù)與所有者目標函數(shù)一致，最終使所有者、會計人員與經(jīng)營者三方達到經(jīng)濟利益 ) 上的“激勵相容性”。四是強化契約關系。交易成本經(jīng)濟學認為合同的事后支持制度是重要的。合同關系的強化有利于降低違規(guī)行為的預期收益，提高違規(guī)行為的預期成本，從而有效地控制會計信息失真的情況。首先，必須使企業(yè)中的個體嚴格地執(zhí)行已經(jīng)訂立的合同。這就意味著必須有一個科學的、嚴格的監(jiān)督和約束機制，以使得違反合同的成本極其之高，遠遠高于違反合同可以得到的利益。同時，防止那些等到餅做大了以后想撈一把的行為。盡管餅做大了是他的功勞，但是在這種情況下，只允許新的談判，而絕對不允許機會主義。第二，應當訂立關系合同而非完全合同。合同中應當允許一定的發(fā)展余地存在，使得合同各方可以根據(jù)情況的變化和經(jīng)營成果的變化來確定風險和報酬。此時，違規(guī)行為變得沒有必要，或者說違規(guī)行為的成本變得很高，合同當事人就不會故意地選擇舞弊、欺詐等違背合同的行為，從而可以減少會計信息失真的可能性。除以上幾方面以外，我們還應凈化會計信息的需求環(huán)境，建立一個公平、公正的會計信息市場，使信息使用者在會計信息真實性的內在需求，從而從供給和需求兩方面杜絕會計信息的失真。參考文獻1、埃瑞克·G·非呂博頓、魯?shù)婪?#183