關(guān)于資產(chǎn)減值會計文獻綜述

1、關(guān)于資產(chǎn)減值會計文獻綜述一、 研究背景近十年來，隨著經(jīng)濟環(huán)境的日益復(fù)雜和技術(shù)條件的不斷變化，資產(chǎn)減值問題己引起各國會計理論界和實務(wù)界的普遍關(guān)注。國際會計準(zhǔn)則委員會、美國、英國、加拿大等國的準(zhǔn)則制定機構(gòu)紛紛組織專家、學(xué)者對資產(chǎn)(特別是長期資產(chǎn))的減值問題進行廣泛的探討和研究，并先后制定了相應(yīng)的資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則，以規(guī)范實務(wù)界的行為，提高會計信息的有用性。伴隨著會計改革的進程，依據(jù)實際情形，我國資產(chǎn)減值會計也在不斷地發(fā)展變化。2000年底企業(yè)會計制度的出臺，提出了“計提八項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”這一會計政策，成為我國會計改革的一個核心內(nèi)容，2006年出臺的企業(yè)會計準(zhǔn)則又對其做了更進一步的闡述。但隨著社會的發(fā)

2、展，資產(chǎn)減值會計也在不斷地完善。二、有關(guān)國內(nèi)外研究成果綜述（一）國外對資產(chǎn)減值會計的研究Elliott和Shaw (1988)選取1982年一1985年間的樣本進行了實證研究，這個樣本包括240家計提了資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的公司。作者計算了樣本公司計提的減值準(zhǔn)備與總資產(chǎn)的百分比，其平均值為8.2%，其中有63%的減值是在第四季度提取的，作者認(rèn)為這種現(xiàn)象與年終審計有很大關(guān)系。另外，樣本公司中39%的公司的資本回報率和凈資產(chǎn)回報率顯著低于同行業(yè)其他未計提減值的公司。Zucca和Campbell (1992)對1978年一1983年間67家計提了資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的公司進行了實證研究。研究發(fā)現(xiàn)：第一，大多數(shù)制造業(yè)

3、公司會計提減值準(zhǔn)備;第二，一般在最后一個季度會較集中地進行資產(chǎn)減值損失的確認(rèn);第三，在虧損發(fā)生的期間會有很多減值現(xiàn)象的產(chǎn)生;第四，管理當(dāng)局想要在計提減值上能夠充分展現(xiàn)其獨特的特點，而這主要是指非尋常性或偶發(fā)性;第五，在財務(wù)狀況上，相同行業(yè)中不確認(rèn)減值的一般要比自行確認(rèn)減值的公司好很多。所有的結(jié)果都表明了企業(yè)有利用減值來操縱利潤的跡象。作者還將樣本公司的財務(wù)指標(biāo)與對照樣本公司進行了比較，發(fā)現(xiàn)計提了資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的樣本公司的財務(wù)狀況較差。 Francis , Hanna和 Vincent(1996)選取了自1989年至1992年發(fā)布資產(chǎn)減值信息公告的674家美國公司作為研究樣本，以確定是公司管理層操

4、控利潤，還是公司經(jīng)濟環(huán)境的改變決定了公司的資產(chǎn)減值決策。他們運用加權(quán)TOBIT模型對影響企業(yè)資產(chǎn)減值會計政策的兩類因素一價值毀損因素(包括公司所在行業(yè)和公司自身的歷史績效)和盈余操縱因素(包括經(jīng)理人員變更、利潤平滑和大清理因素)進行了考察。研究結(jié)果表明:利潤操縱因素對固定資產(chǎn)、存貨等不易被操縱的資產(chǎn)的減值政策基本沒有影響，但對易十被操縱的其他資產(chǎn)(例如商譽、資產(chǎn)重組費用等)的減值政策則具有非常顯著的影響。 Francis , Hanna和Vincent(1998)研究指出，企業(yè)計提資產(chǎn)減值的動機包括兩個:操縱利潤和據(jù)實減值。不同的資產(chǎn)，如存貨和固定資產(chǎn)的減值，幾乎沒發(fā)現(xiàn)存在著操縱利潤的動機，但

5、對十商譽的減值主要是基十操縱利潤的動機計提的。這一結(jié)論對注冊會計師審計和證券監(jiān)管部門的監(jiān)管有著方向性的指導(dǎo)作用。Riedl (2004 )研究了資產(chǎn)減值的計提是否反映真實經(jīng)濟情況的變化，作者選取樣本的期間是1992年一1998年間，此期間包含了SFAS 121發(fā)布的時間，選取的樣本包括397家計提了減值準(zhǔn)備的公司和919家沒有計提減值準(zhǔn)備的公司，共獲得2754次觀測值。研究結(jié)果表明，與準(zhǔn)則發(fā)布之前相比，準(zhǔn)則發(fā)布之后資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提與經(jīng)濟因素的關(guān)聯(lián)度更低，與大清洗行為的關(guān)聯(lián)度更高，大清洗行為多是機會主義報告，不是提供與公司業(yè)績相關(guān)的信息。因此，作者認(rèn)為SFAS 121準(zhǔn)則發(fā)布之后，公司進行減值

6、準(zhǔn)備的計提或轉(zhuǎn)回不能反映真實的經(jīng)濟狀況。（二）我國對資產(chǎn)減值會計的研究 周忠惠、羅世全(2000)認(rèn)為資產(chǎn)減值會計的理論起點是決策有用觀，即資產(chǎn)減值會計的目的是為了向現(xiàn)實和潛在的投資者提供決策相關(guān)的信息，而不是為了向所有者報告受托責(zé)任?！爱?dāng)資產(chǎn)的賬面價值高于該資產(chǎn)預(yù)期的未來經(jīng)濟利益時，記錄一筆資產(chǎn)減值損失是符合邏輯的，這就是資產(chǎn)減值會計的實質(zhì)”。作者認(rèn)為，資產(chǎn)是一種“價值”，而不是“成本”，因此為了能給信息使用者提供與決策更相關(guān)的信息，應(yīng)該允許轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值損失，但是為了減少利用資產(chǎn)減值操縱利潤的可能性，我國會計準(zhǔn)則應(yīng)該要求公司對減值信息進行充分完整地披露。袁琳、趙建軍發(fā)表的我國上市公司會計估計

7、實務(wù)研究來自滬市02年的證據(jù)(2004年)中將會計估計變量包含于企業(yè)計提的八項準(zhǔn)備中，從各項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的提取以及變更情況、計提數(shù)額對總資產(chǎn)及利潤的影響，進行實證分析得出以下結(jié)論:首先，在本年度內(nèi)并沒有發(fā)生大規(guī)模的資產(chǎn)貶值情況，大部分上市公司計提減值準(zhǔn)備的比例并不大，資產(chǎn)質(zhì)量較佳，但有一部分公司通過會計估計調(diào)控利潤的目的比較明顯。再次，上市公司運用存貨、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備和壞賬準(zhǔn)備的情況較為普遍，發(fā)生變動的公司數(shù)比較多，隨著各項資產(chǎn)流動性的減慢，減值準(zhǔn)備計提比率也相應(yīng)減少，一方面表現(xiàn)出了減值準(zhǔn)備的流動性偏好;另一方面也反映出了流動性強的資產(chǎn)其縮水的空間也較大，資產(chǎn)質(zhì)量不高，但是流動性弱的資產(chǎn)卻不

8、會有此情況的發(fā)生，這類資產(chǎn)具有很強的資產(chǎn)專屬性，其保值增值能力也很強。黃世忠(2005.)對我國企業(yè)會計制度中關(guān)于資產(chǎn)減值的規(guī)定與國際會計準(zhǔn)則N0.36中的相關(guān)規(guī)定進行了比較，指出二者在資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提基礎(chǔ)、現(xiàn)金流量預(yù)測要求、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等六個方面的差異。但是，作者認(rèn)為，由于我國與國際在管理慣例和監(jiān)管制度方面的差異，全盤引進國際會計準(zhǔn)則并不可行。另外，作者建議，對于能夠獨立創(chuàng)造現(xiàn)金流量的資產(chǎn)，如:固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等，仍按企業(yè)會計制度的要求計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備;對于不能夠獨立創(chuàng)造現(xiàn)流量的資產(chǎn)，不應(yīng)該計提減值準(zhǔn)備，但是可以通過縮短折舊或攤銷年限來反映該類資產(chǎn)未來經(jīng).濟利益的減損。毛新述、戴德明、

9、姚淑瑜(2005)探討了如何確定可收回金額的問題。IASB將可收回金額定義為“銷售凈價和使用價值二者中的較高者”，作者認(rèn)為我國資產(chǎn)減值會計的計量基礎(chǔ)應(yīng)建立在該概念之上。為了使我國資產(chǎn)減值計量的規(guī)定更具有操作性，作者在文中提出了計算公允價值和現(xiàn)值的操作框架，并探討了現(xiàn)值技術(shù)在資產(chǎn)減值會計中運用的可能性。最后，作者建議，除了在標(biāo)準(zhǔn)框架下計量和披露資產(chǎn)的公允價值和現(xiàn)值外，我國制度還可以輔之以其他措施來完善資產(chǎn)減值會計，如:禁止轉(zhuǎn)回己確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失，或者將轉(zhuǎn)回的資產(chǎn)減值損失計入權(quán)益類科目而非損益類科目，以減少在計算過程中人為因素的不良影響。李彥龍、張艷在文章資產(chǎn)減值新舊準(zhǔn)則比較研究（2006年）中

10、主要對減值概念、應(yīng)用范圍、資產(chǎn)減值認(rèn)定的不同之處、可收回金額計量以及披露等內(nèi)容進行了比較，得出以下結(jié)論:新準(zhǔn)則的出臺對企業(yè)進行經(jīng)營狀況的真實反映意義深遠，有利于財務(wù)報表相關(guān)性以及可靠性的提高，在某種程度上降低了管理層以減值準(zhǔn)備的轉(zhuǎn)回進行盈余操縱的可能，遏制了企業(yè)計提減值時的不良行為。此外，新準(zhǔn)則和舊準(zhǔn)則相比，內(nèi)容上更加完善規(guī)范，規(guī)定更易于操作，使得企業(yè)在執(zhí)行減值準(zhǔn)則時，會計工作有根有據(jù)，實際應(yīng)用中的難度也相對降低，最為重要的一點是，內(nèi)容的完善規(guī)范且可操作性有利于防止企業(yè)管理當(dāng)局利用資產(chǎn)減值計提來操縱利潤。趙勇在我國現(xiàn)行資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則的不足與建議(2008年)一文中通過對新準(zhǔn)則中可收回金額的確

11、定、資產(chǎn)組的確認(rèn)和計量、商譽和總部資產(chǎn)的分?jǐn)偂⒗麧櫜倏v的規(guī)避問題等方面不足的分析，給出了幾點合理化建議:要求結(jié)合我國的實際情況完善資產(chǎn)減值會計規(guī)范，制定出操作性較強的具體標(biāo)準(zhǔn)，或者獨立制定資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則，以指導(dǎo)企業(yè)的會計實踐操作;更進一步的完善與規(guī)范房地產(chǎn)、生產(chǎn)資料、金融以及技術(shù)市場等，提供公正合理的各種資產(chǎn)和價格信息，使資產(chǎn)減值的確認(rèn)、計量有較為客觀的依據(jù)，同時也增強了其可操作性和會計資料的真實性;要讓第三方獨立審計機構(gòu)的職責(zé)得到強化，盡快制定相關(guān)的獨立審計準(zhǔn)則，明確各項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的具體審計程序，通過注冊會計師的獨立審計遏止企業(yè)以減值準(zhǔn)備進行利潤操縱的不法行為。吳濤在基于新舊資產(chǎn)減值會計

12、的利潤操縱比較(2009年)一文中通過分析企業(yè)基于新舊資產(chǎn)減值會計的利潤操縱空間，以對利用新舊資產(chǎn)減值會計的利潤操縱進行比較，得出結(jié)論如下:新資產(chǎn)減值會計與舊資產(chǎn)減值會計相比在確認(rèn)范圍上更廣泛、更合理、更全面，企業(yè)按規(guī)定應(yīng)在更廣泛的范圍內(nèi)、更規(guī)范、更具體的條件下計提減值準(zhǔn)備，有效減少了因企業(yè)資產(chǎn)減值而造成的資產(chǎn)虛增，利潤虛增、少提或不提減值以操縱利潤的情況;新準(zhǔn)則明確了資產(chǎn)減值確認(rèn)的時間，減少了計提資產(chǎn)減值的隨意性，增強了會計信息的可比性，縮減了企業(yè)在資產(chǎn)減值確認(rèn)時間上進行利潤操縱的空間;新準(zhǔn)則中資產(chǎn)減值以可收回金額作為統(tǒng)一計量標(biāo)準(zhǔn)，而且對可收回金額、處置費用、公允價值、預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值都

13、有較為詳細(xì)的說明，比原制度有更強的操作性，減少了利潤操縱的空間;新準(zhǔn)則規(guī)定“資產(chǎn)減值損失確認(rèn)后，減值資產(chǎn)的折舊或者攤銷費用應(yīng)當(dāng)在未來期間作相應(yīng)調(diào)整，以使該資產(chǎn)在剩余使用壽命內(nèi)，系統(tǒng)地分?jǐn)傉{(diào)整后的資產(chǎn)賬面價值(扣除預(yù)計凈殘值)”，這項規(guī)定使資產(chǎn)減值損失確認(rèn)后的可操作性增強，減少了利潤操縱的空間。劉建國在資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提對資產(chǎn)評估的影響探析(2010年)中通過對新會計準(zhǔn)則企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號資產(chǎn)減值的分析，結(jié)合資產(chǎn)評估行業(yè)在我國的發(fā)展現(xiàn)狀，淺析新會計準(zhǔn)則下計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備對資產(chǎn)評估帶來的影響。以上是國外學(xué)者和國內(nèi)學(xué)者研究成果中與本論文問題相關(guān)的部分。美國、英國、澳大利亞等發(fā)達國家的準(zhǔn)則制定機構(gòu)以及國

14、際會計準(zhǔn)則委員會都對資產(chǎn)減值的會計問題進行了深入的研究，并先后出臺了資產(chǎn)減值的會計準(zhǔn)則，更好的規(guī)范了其實務(wù)界的行為，并且有效增強了會計信息的有效性。我國的資產(chǎn)減值會計雖然發(fā)起較晚，但我國學(xué)者通過在深入研究探討發(fā)達國家會計準(zhǔn)則如美國會計準(zhǔn)則及國際會計準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，結(jié)合社會主義經(jīng)濟發(fā)展及適應(yīng)未來的情況，于2006年正式出臺了企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號資產(chǎn)減值，重新定義和規(guī)范了減值準(zhǔn)備的相關(guān)問題。06版準(zhǔn)則出臺后，國內(nèi)學(xué)者對準(zhǔn)則的新舊比較、國際比較、現(xiàn)行資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的不足、資產(chǎn)減值相關(guān)理論以及上市公司利用準(zhǔn)則空隙進行利潤操縱的盈余管理行為等方面進行了廣泛的研究。國內(nèi)學(xué)者的研究，使我們對資產(chǎn)減值會計的理論框架

15、和實施情況有了較清晰的認(rèn)識。從這些研究中，我們可以看到會計從來就不是純技術(shù)的活動，實務(wù)應(yīng)用中的可操作性因素必將對資產(chǎn)減值會計的實施效果產(chǎn)生重大的影響。目前學(xué)者現(xiàn)有的研究在理論體系方面還有待進一步的完善;對于準(zhǔn)則的大量研究也是基于準(zhǔn)則的比較研究，就06版準(zhǔn)則下的資產(chǎn)減值會計進行系統(tǒng)研究的論文并不多見，很多論文就新舊準(zhǔn)則的某一點進行了分析比較，關(guān)于資產(chǎn)減值會計的核算分析還有待深入;在減值會計具體實證研究上將重點大量放到了企業(yè)運用減值準(zhǔn)則之后所產(chǎn)生的經(jīng)濟效果上，即利用減值準(zhǔn)則進行利潤操縱的盈余管理上，關(guān)于資產(chǎn)減值會計處理中遇到的實務(wù)問題還需要一些針對性的合理化的解決措施的提出。為了使資產(chǎn)減值會計的實

16、施取得更好的效果，必須在考慮理論框架完整性的基礎(chǔ)上，對確認(rèn)、計量、記錄及披露四個核算環(huán)節(jié)嚴(yán)格把關(guān)。因此本文在已有的理論研究成果上，更加明確了資產(chǎn)減值會計的相關(guān)理論基礎(chǔ)，對準(zhǔn)則的執(zhí)行難點進行系統(tǒng)分析，并結(jié)合資產(chǎn)減值會計的實務(wù)應(yīng)用給出了一些核算環(huán)節(jié)上可操作性的指導(dǎo)措施和完善資產(chǎn)減值會計的對策建議，以期能夠基于現(xiàn)有的減值準(zhǔn)則對資產(chǎn)減值會計進行一個全面的研究。三、 研究啟發(fā)從目前我國企業(yè)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提的現(xiàn)狀來看，還存在著諸多問題: 資產(chǎn)的公允價值和預(yù)計未來現(xiàn)全流量的現(xiàn)值難以確定；資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提后不能轉(zhuǎn)回，缺乏理論依據(jù)和可操作性；資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提標(biāo)準(zhǔn)的多重性；從業(yè)人員職業(yè)技能上的問題。許多企業(yè)利用準(zhǔn)

17、則中的一些漏洞來操縱企業(yè)利潤，美化財務(wù)報表。實務(wù)中暴露出來的問題一方面表明企業(yè)在執(zhí)行會計制度時對資產(chǎn)減值處理的認(rèn)識還存在偏差，另一方面也說明我國的資產(chǎn)減值會計規(guī)范體系尚未健全和完善:對企業(yè)資產(chǎn)減值會計核算還未作出全面系統(tǒng)的規(guī)范、形成獨立的資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則。特別突出的是現(xiàn)行制度對資產(chǎn)減值確認(rèn)與計量中的一些技術(shù)性問題沒有加以充分闡述、沒有給出具有可操作性的規(guī)范，導(dǎo)致在會計實務(wù)中隨意性較大。此外學(xué)術(shù)界對資產(chǎn)減值會計也缺乏全面、系統(tǒng)的研究，理論研究相對滯后。鑒于此，本文擬從資產(chǎn)減值會計的理論問題入手，對其定義、理論依據(jù)、確認(rèn)與計量等進行較全面的探討。通過分析我國資產(chǎn)減值會計的現(xiàn)狀，指出其中存在的問題并提出相應(yīng)對策。最后在借鑒