試論新舊會計準則下資產(chǎn)減值準則的差異與缺陷

1、試論新舊會計準則下資產(chǎn)減值準則的差異與缺陷    摘要：本文主要論述了資產(chǎn)減值會計的理論基礎，以及資產(chǎn)減值會計的含義和本質(zhì)，進一步詳細闡明了新舊會計制度下資產(chǎn)減值會計準則的差異，以及新會計準則下，資產(chǎn)減值會計存在的缺陷與應注意的問題。 關鍵詞：新舊會計準則；資產(chǎn)減值準則；差異；缺陷 資產(chǎn)減值會計是以決策有用觀為基礎，徹底擺脫了“歷史成本原則”，在計量時引入了多重計量原則，使資產(chǎn)的實際狀況反映得更為真實。國家財政部陸續(xù)頒布的基本會計準則和38項具體會計準則，其中資產(chǎn)減值準則將有關資產(chǎn)減值的內(nèi)容進行了調(diào)整和統(tǒng)一，實現(xiàn)了與國際會計準則的趨同。新會計準則的實施有

2、力地規(guī)范了會計工作秩序和會計行為，進一步提高了會計信息質(zhì)量。 1、資產(chǎn)減值會計的理論基礎 11資產(chǎn)減值會計的理論起點：決策有用觀 計提資產(chǎn)減值準備屬于資產(chǎn)計價的問題，對于資產(chǎn)計價的不同認識主要受財務會計的受托責任觀和決策有用觀的影響。 在受托責任觀下，財務會計目的是反映受托者的受托責任和履行情況，資產(chǎn)計價會采用具有較強可驗證性的歷史成本計量模式，以此提供的會計信息更為客觀和可靠，但缺乏一定的相關性，不利于管理者的決策；而決策有用觀則認為財務會計的目標是提供經(jīng)營決策有關的會計信息。 資產(chǎn)減值會計是資產(chǎn)賬面金額大于實際價值時，將多余部分確認為減值損失或費用，能真實客觀地反映出資產(chǎn)減值了多少，揭示出

3、潛在的風險，進而為會計信息使用者正確決策提供相關信息。 12資產(chǎn)減值會計的含義、本質(zhì) 綜觀國內(nèi)外，對資產(chǎn)定義的認識始終處于不斷變化和發(fā)展之中。美國財務會計準則委員會（FASB）在財務會計概念公告第6號（SFA N0.6）中提出：“資產(chǎn)是可能的未來經(jīng)濟利益，它是特定個體從已經(jīng)發(fā)生的交易或事項中所取得或加以控制的。”它概括了資產(chǎn)的本質(zhì)在于它蘊藏著未來的經(jīng)濟利益，也強調(diào)了資產(chǎn)是未來收益的遞延成本。 我國的資產(chǎn)是指過去的交易、事項形成并由企業(yè)擁有或控制的資源，該資源預期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益。此定義將資產(chǎn)的內(nèi)涵真正揭示出來，強調(diào)資產(chǎn)的實質(zhì)是預期能給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益。對此，企業(yè)對各項資產(chǎn)預期帶來經(jīng)濟利益的

4、金額小于原資產(chǎn)賬面成本的差額不再在資產(chǎn)負債表上列示為資產(chǎn)，而作為資產(chǎn)減值損失，可能提取資產(chǎn)減值準備也把財務會計的重心由損益表轉(zhuǎn)向了資產(chǎn)負債表。 因此，當企業(yè)的賬面成本高于該資產(chǎn)預期的未來經(jīng)濟利益時，記錄資產(chǎn)減值損失是符合邏輯的，符合資產(chǎn)當時的實際價值，這就是資產(chǎn)減值會計的實質(zhì)。 13資產(chǎn)減值是謹慎性原則的運用 謹慎性原則又稱穩(wěn)健性原則，它是針對經(jīng)濟活動中的不確定性因素，在會計處理上保持謹慎小心的態(tài)度，要充分估計到可能發(fā)生的風險和損失，要求會計人員對某些會計業(yè)務或會計事項存在不同的會計處理方法和程序可供選擇時，在不影響合理選擇的前提下，盡可能選用一種不虛增利潤和夸大所有者權(quán)益的會計處理方法。當資

5、產(chǎn)價值低于其賬面價值時，需確認減值損失，通過估足費用和損失，提高企業(yè)化解風險的能力，為資產(chǎn)減值會計操作提 供了理論基礎。 2、新舊資產(chǎn)減值準則的差異 21適用范圍的差異 舊企業(yè)會計準則要求計提八項資產(chǎn)減值準備，包括應收賬款、存貨、短期投資、長期投資、委托貸款、固定資產(chǎn)、在建工程和無形資產(chǎn)。新準則只規(guī)范用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資、固定資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)以及除特別規(guī)定以外的其他資產(chǎn)減值的會計處理，這是因為這些資產(chǎn)是企業(yè)計提減值準備的主要項目，且在是否發(fā)生減值和減值的金額到底有多少等方面的判斷上存在很大的操縱空間，為企業(yè)操縱利潤提供了一個新途徑。 22在資產(chǎn)減值跡象判斷上的明確程度差異 企業(yè)會

6、計制度規(guī)定“企業(yè)應當定期或者至少于每年年度終了，對各項資產(chǎn)進行全面檢查，并根據(jù)謹慎性原則的要求，合理地預計各項資產(chǎn)可能發(fā)生的損失，對可能發(fā)生的各項資產(chǎn)損失計提資產(chǎn)減值準備?！毙聹蕜t不僅要求企業(yè)應當在資產(chǎn)負債表日判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象，同時還明確了如不存在減值跡象，不應估計資產(chǎn)的可回收金額。顯然，資產(chǎn)減值跡象的判斷表明了資產(chǎn)減值的前提，明確了資產(chǎn)減值的認定標準，約束了企業(yè)在計提資產(chǎn)減值上的隨意性，有助于會計人員進行全面地判斷和把握，對會計人員的職業(yè)道德和專業(yè)判斷提出了更高的要求。 23可收回金額的計量原則的實務操作指導性差異 舊會計準則規(guī)定，資產(chǎn)可收回金額是指資產(chǎn)的銷售凈價與預期從該

7、項資產(chǎn)的持續(xù)使用和使用結(jié)束時的處置中形成的預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者中的較高者。銷售凈價與使用價值孰高者，對未來現(xiàn)金流量的計量方法沒有明確的規(guī)定，計算現(xiàn)值時折現(xiàn)率的選取沒有明確的標準，因而可操作性差，存在較大的調(diào)節(jié)空間。新準則明確規(guī)定，資產(chǎn)可收回金額應當根據(jù)資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。此項規(guī)定為資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值的計量提供了較為詳細的應用指南，使一些較為抽象的概念易于理解，且具有較強的實務操作性。 24已計提的減值準備是否允許轉(zhuǎn)回的差異 舊會計制度規(guī)定，已經(jīng)計提減值損失的資產(chǎn)，如果資產(chǎn)價值恢復，則資產(chǎn)減值損失可以轉(zhuǎn)回新準則規(guī)定，資產(chǎn)

8、減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。這主要是因為在現(xiàn)行會計準則下，企業(yè)利用減值轉(zhuǎn)回人為操縱利潤現(xiàn)象普遍存在，新準則在修訂過程中充分考慮到此點。當然，已計提的減值準備不允許轉(zhuǎn)回的資產(chǎn)僅限于用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資、固定資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)。 25新準則增加了“資產(chǎn)組”和“總部資產(chǎn)”的認定及減值處理 企業(yè)會計制度規(guī)定，資產(chǎn)減值準備都要求以單項資產(chǎn)為基礎計提，但在實務中，許多長期資產(chǎn)往往只有使用價值，單項資產(chǎn)一般不能獨立產(chǎn)生現(xiàn)金流而無法確定可收回金額，故實務中計提減值準備不具有可操作性。新準則引入了“資產(chǎn)組”的概念，規(guī)定如果某項資產(chǎn)產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入難以獨立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組的，應當按其

9、所歸屬的資產(chǎn)組為基礎進行減值測試，計算確認減值損失。還引入了“總部資產(chǎn)”，它是企業(yè)集團和事業(yè)部的資產(chǎn)，難以脫離其他資產(chǎn)和資產(chǎn)組產(chǎn)生的獨立的現(xiàn)金流入，所以要計算總部資產(chǎn)所歸屬的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的可收回金額，然后與相應的資產(chǎn)賬面價值相比較，據(jù)以判斷是否需要確認減值損失。 26新準則明確指出在中報和季報中都應披露是否存在資產(chǎn)減值 舊會計制度中，經(jīng)常會出現(xiàn)上市公司半年報和季報業(yè)績非常好，而在年報中卻突然曝出因大額計提減值準備導致資產(chǎn)縮水、利潤下降，甚至導致虧損的消息。新準則中資產(chǎn)負債表日的規(guī)定說明了企業(yè)只要對外報送會計報表（包括企業(yè)年報、季報、半年報），就應該按照準則判斷是否存在減值的跡象，以便確定

10、是否計提減值損失。這可遏制上市公司季報、半年報不計提減值準備，只在年底計提減值損失的現(xiàn)象，有利于投資者根據(jù)季報、半年報判斷上市公司的年度經(jīng)營情況。 27新準則要求每年年終對商譽進行減值測試 原會計準則中對企業(yè)合并形成的商譽，只要求按一定的期限進行攤銷。由于商譽的使用壽命難以進行可靠的估計，且隨著時間的推移商譽效用的遞減（即直線法攤銷）沒有充分的證據(jù)，所以新準則規(guī)定對于企業(yè)合并所形成的商譽必須將其分攤到相關資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合，且每年至少進行一次減值測試。 28減值計提時間的明確與計量標準的統(tǒng)一 舊會計制度規(guī)定企業(yè)應定期或至少每年年度終了檢查各項資產(chǎn)，合理預計各項資產(chǎn)可能發(fā)生的損失。然而，對于“定

11、期”會計制度沒有說明，這使企業(yè)在操作時有一定的隨意性。新準則規(guī)定“企業(yè)應當在資產(chǎn)負債表日判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象。資產(chǎn)存在減值跡象的，應當估計其可收回金額。”這就明確了減值計提的時間為資產(chǎn)負債表日，統(tǒng)一減值的計量標準為可收回金額，從而增強了減值準備計提的可操作性，避免了操作的隨意性，使不同企業(yè)具有可比性。 29減值準備信息披露的透明度差異 新準則改變了目前我國上市公司年度財務報告對資產(chǎn)減值信息的披露過于簡單、疏于充分性而流于形式的簡單披露形式，除了要求批露當期確認的各項資產(chǎn)減值損失金額、計提的各項資產(chǎn)減值準備累計金額以及每個報告當期確認的減值損失金額外，還增加了可收回金額確認方法、假

12、設及其依據(jù)等信息，以及分攤到資產(chǎn)組的商譽占商譽總賬面價值比重重大及不重大的披露項目，從而增強資產(chǎn)減值信息披露的透明度，達到了制定資產(chǎn)減值政策的初衷。 210資產(chǎn)減值恢復的判斷及處理的合理性差異 舊制度規(guī)定無論何時，當表明減值的情況不存在時，企業(yè)才能部分或全額轉(zhuǎn)回以前年度確認的減值準備，但轉(zhuǎn)回的金額不應超過所計提的減值準備，這一規(guī)定在實際的執(zhí)行過程中被企業(yè)濫用。新準則除特殊資產(chǎn)項目（存貨、消耗性生物資產(chǎn)等）外，資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。該規(guī)定對目前上市公司利用資產(chǎn)減值調(diào)節(jié)利潤的現(xiàn)象起到良好的抑制作用，更符合我國國情。 3、新資產(chǎn)減值準則存在的缺陷 31上市公司仍可利用流動性資

13、產(chǎn)減值的計提轉(zhuǎn)回操縱利潤 目前上市公司常利用流動性資產(chǎn)計提轉(zhuǎn)回來操縱利潤，而用長期資產(chǎn)計提轉(zhuǎn)回操縱利潤則相對少些，壞賬準備和存貨跌價準備計提和轉(zhuǎn)回為更多公司用來操縱利潤。新會計準則對有關流動性資產(chǎn)的計提轉(zhuǎn)回與現(xiàn)行規(guī)定無多大變化，因此新會計準則并不能完全堵住上市公司利用流動資產(chǎn)的計提轉(zhuǎn)回操縱利潤的漏洞。 32可變現(xiàn)凈值、可收回金額計算的復雜性為企業(yè)操縱利潤提供了可能 存貨可變現(xiàn)凈值、短期投資市價、長期投資可收回金額、固定資產(chǎn)可收回金額等資料是企業(yè)確認和計量資產(chǎn)減值準備的基礎。其中可變現(xiàn)凈值、可收回金額在一定程度上依賴于會計人員的主觀判斷，存在較大的主觀性，其結(jié)果會因人而異，導致資產(chǎn)減值準備計提彈

14、性過大，這也為上市公司操縱利潤留下了口子。 33資產(chǎn)減值準備的確認、計量及計提標準多樣性為企業(yè)操縱利潤留下空隙 我國采用計提資產(chǎn)減值準備的是經(jīng)濟性標準，即當資產(chǎn)可收回金額低于賬面價值時，就予以確認。新會計準則規(guī)定了應當全額計提資產(chǎn)減值準備和不能全額計提資產(chǎn)減值準備的條件，至于如何計提、計提比例是多少，則完全由企業(yè)結(jié)合自身實際情況判斷，給企業(yè)管理者粉飾財務報表和經(jīng)營成果也提供了可能。 34未來現(xiàn)金流量的預測帶有難度 新準則規(guī)范了資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量的預測方法，即應當以經(jīng)企業(yè)管理層批準的最近財務預算或者預測數(shù)據(jù)，以及該預算或者預測期之后年份穩(wěn)定的或者遞減的增長率為基礎。然而未來一段時期的結(jié)果本身就具

15、有不確定性，再加之國內(nèi)財務人員對現(xiàn)值理解和接受有困難，因此，實際操作確實有一定難度。 35確定合理的折現(xiàn)率存在困難 折現(xiàn)率是企業(yè)在購置或者投資資產(chǎn)時所要求的必要報酬率，它是反映當前市場貨幣時間價值和資產(chǎn)特定風險的稅前利率。在確定折現(xiàn)率時，如何反映這種特定的風險，帶有很大的主觀性。 36資產(chǎn)組或資產(chǎn)組合的確定缺乏統(tǒng)一標準 新準則引入了“資產(chǎn)組”與“資產(chǎn)組組合”等概念，盡管其中規(guī)定了確定資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的原則，并指出確定資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合時應保持一致性，不應隨意變更，但是，由于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動方式靈活多變，在確定資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合時，沒有一個確定的標準，這就增加了執(zhí)行該準則的難度。210資產(chǎn)減

16、值恢復的判斷及處理的合理性差異 舊制度規(guī)定無論何時，當表明減值的情況不存在時，企業(yè)才能部分或全額轉(zhuǎn)回以前年度確認的減值準備，但轉(zhuǎn)回的金額不應超過所計提的減值準備，這一規(guī)定在實際的執(zhí)行過程中被企業(yè)濫用。新準則除特殊資產(chǎn)項目（存貨、消耗性生物資產(chǎn)等）外，資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。該規(guī)定對目前上市公司利用資產(chǎn)減值調(diào)節(jié)利潤的現(xiàn)象起到良好的抑制作用，更符合我國國情。 3、新資產(chǎn)減值準則存在的缺陷 31上市公司仍可利用流動性資產(chǎn)減值的計提轉(zhuǎn)回操縱利潤 目前上市公司常利用流動性資產(chǎn)計提轉(zhuǎn)回來操縱利潤，而用長期資產(chǎn)計提轉(zhuǎn)回操縱利潤則相對少些，壞賬準備和存貨跌價準備計提和轉(zhuǎn)回為更多公司用來操

17、縱利潤。新會計準則對有關流動性資產(chǎn)的計提轉(zhuǎn)回與現(xiàn)行規(guī)定無多大變化，因此新會計準則并不能完全堵住上市公司利用流動資產(chǎn)的計提轉(zhuǎn)回操縱利潤的漏洞。 32可變現(xiàn)凈值、可收回金額計算的復雜性為企業(yè)操縱利潤提供了可能 存貨可變現(xiàn)凈值、短期投資市價、長期投資可收回金額、固定資產(chǎn)可收回金額等資料是企業(yè)確認和計量資產(chǎn)減值準備的基礎。其中可變現(xiàn)凈值、可收回金額在一定程度上依賴于會計人員的主觀判斷，存在較大的主觀性，其結(jié)果會因人而異，導致資產(chǎn)減值準備計提彈性過大，這也為上市公司操縱利潤留下了口子。 33資產(chǎn)減值準備的確認、計量及計提標準多樣性為企業(yè)操縱利潤留下空隙 我國采用計提資產(chǎn)減值準備的是經(jīng)濟性標準，即當資產(chǎn)可

18、收回金額低于賬面價值時，就予以確認。新會計準則規(guī)定了應當全額計提資產(chǎn)減值準備和不能全額計提資產(chǎn)減值準備的條件，至于如何計提、計提比例是多少，則完全由企業(yè)結(jié)合自身實際情況判斷，給企業(yè)管理者粉飾財務報表和經(jīng)營成果也提供了可能。 34未來現(xiàn)金流量的預測帶有難度 新準則規(guī)范了資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量的預測方法，即應當以經(jīng)企業(yè)管理層批準的最近財務預算或者預測數(shù)據(jù)，以及該預算或者預測期之后年份穩(wěn)定的或者遞減的增長率為基礎。然而未來一段時期的結(jié)果本身就具有不確定性，再加之國內(nèi)財務人員對現(xiàn)值理解和接受有困難，因此，實際操作確實有一定難度。 35確定合理的折現(xiàn)率存在困難 折現(xiàn)率是企業(yè)在購置或者投資資產(chǎn)時所要求的必要報

19、酬率，它是反映當前市場貨幣時間價值和資產(chǎn)特定風險的稅前利率。在確定折現(xiàn)率時，如何反映這種特定的風險，帶有很大的主觀性。 36資產(chǎn)組或資產(chǎn)組合的確定缺乏統(tǒng)一標準 新準則引入了“資產(chǎn)組”與“資產(chǎn)組組合”等概念，盡管其中規(guī)定了確定資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的原則，并指出確定資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合時應保持一致性，不應隨意變更，但是，由于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動方式靈活多變，在確定資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合時，沒有一個確定的標準，這就增加了執(zhí)行該準則的難度。210資產(chǎn)減值恢復的判斷及處理的合理性差異 舊制度規(guī)定無論何時，當表明減值的情況不存在時，企業(yè)才能部分或全額轉(zhuǎn)回以前年度確認的減值準備，但轉(zhuǎn)回的金額不應超過所計提的減值準備，

20、這一規(guī)定在實際的執(zhí)行過程中被企業(yè)濫用。新準則除特殊資產(chǎn)項目（存貨、消耗性生物資產(chǎn)等）外，資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。該規(guī)定對目前上市公司利用資產(chǎn)減值調(diào)節(jié)利潤的現(xiàn)象起到良好的抑制作用，更符合我國國情。 3、新資產(chǎn)減值準則存在的缺陷 31上市公司仍可利用流動性資產(chǎn)減值的計提轉(zhuǎn)回操縱利潤 目前上市公司常利用流動性資產(chǎn)計提轉(zhuǎn)回來操縱利潤，而用長期資產(chǎn)計提轉(zhuǎn)回操縱利潤則相對少些，壞賬準備和存貨跌價準備計提和轉(zhuǎn)回為更多公司用來操縱利潤。新會計準則對有關流動性資產(chǎn)的計提轉(zhuǎn)回與現(xiàn)行規(guī)定無多大變化，因此新會計準則并不能完全堵住上市公司利用流動資產(chǎn)的計提轉(zhuǎn)回操縱利潤的漏洞。 32可變現(xiàn)凈值、可收

21、回金額計算的復雜性為企業(yè)操縱利潤提供了可能 存貨可變現(xiàn)凈值、短期投資市價、長期投資可收回金額、固定資產(chǎn)可收回金額等資料是企業(yè)確認和計量資產(chǎn)減值準備的基礎。其中可變現(xiàn)凈值、可收回金額在一定程度上依賴于會計人員的主觀判斷，存在較大的主觀性，其結(jié)果會因人而異，導致資產(chǎn)減值準備計提彈性過大，這也為上市公司操縱利潤留下了口子。 33資產(chǎn)減值準備的確認、計量及計提標準多樣性為企業(yè)操縱利潤留下空隙 我國采用計提資產(chǎn)減值準備的是經(jīng)濟性標準，即當資產(chǎn)可收回金額低于賬面價值時，就予以確認。新會計準則規(guī)定了應當全額計提資產(chǎn)減值準備和不能全額計提資產(chǎn)減值準備的條件，至于如何計提、計提比例是多少，則完全由企業(yè)結(jié)合自身實

22、際情況判斷，給企業(yè)管理者粉飾財務報表和經(jīng)營成果也提供了可能。 34未來現(xiàn)金流量的預測帶有難度 新準則規(guī)范了資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量的預測方法，即應當以經(jīng)企業(yè)管理層批準的最近財務預算或者預測數(shù)據(jù)，以及該預算或者預測期之后年份穩(wěn)定的或者遞減的增長率為基礎。然而未來一段時期的結(jié)果本身就具有不確定性，再加之國內(nèi)財務人員對現(xiàn)值理解和接受有困難，因此，實際操作確實有一定難度。 35確定合理的折現(xiàn)率存在困難 折現(xiàn)率是企業(yè)在購置或者投資資產(chǎn)時所要求的必要報酬率，它是反映當前市場貨幣時間價值和資產(chǎn)特定風險的稅前利率。在確定折現(xiàn)率時，如何反映這種特定的風險，帶有很大的主觀性。 36資產(chǎn)組或資產(chǎn)組合的確定缺乏統(tǒng)一標準 新

23、準則引入了“資產(chǎn)組”與“資產(chǎn)組組合”等概念，盡管其中規(guī)定了確定資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的原則，并指出確定資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合時應保持一致性，不應隨意變更，但是，由于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動方式靈活多變，在確定資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合時，沒有一個確定的標準，這就增加了執(zhí)行該準則的難度。210資產(chǎn)減值恢復的判斷及處理的合理性差異 舊制度規(guī)定無論何時，當表明減值的情況不存在時，企業(yè)才能部分或全額轉(zhuǎn)回以前年度確認的減值準備，但轉(zhuǎn)回的金額不應超過所計提的減值準備，這一規(guī)定在實際的執(zhí)行過程中被企業(yè)濫用。新準則除特殊資產(chǎn)項目（存貨、消耗性生物資產(chǎn)等）外，資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。該規(guī)定對目前上市公司利用資產(chǎn)

24、減值調(diào)節(jié)利潤的現(xiàn)象起到良好的抑制作用，更符合我國國情。 3、新資產(chǎn)減值準則存在的缺陷 31上市公司仍可利用流動性資產(chǎn)減值的計提轉(zhuǎn)回操縱利潤 目前上市公司常利用流動性資產(chǎn)計提轉(zhuǎn)回來操縱利潤，而用長期資產(chǎn)計提轉(zhuǎn)回操縱利潤則相對少些，壞賬準備和存貨跌價準備計提和轉(zhuǎn)回為更多公司用來操縱利潤。新會計準則對有關流動性資產(chǎn)的計提轉(zhuǎn)回與現(xiàn)行規(guī)定無多大變化，因此新會計準則并不能完全堵住上市公司利用流動資產(chǎn)的計提轉(zhuǎn)回操縱利潤的漏洞。 32可變現(xiàn)凈值、可收回金額計算的復雜性為企業(yè)操縱利潤提供了可能 存貨可變現(xiàn)凈值、短期投資市價、長期投資可收回金額、固定資產(chǎn)可收回金額等資料是企業(yè)確認和計量資產(chǎn)減值準備的基礎。其中可變

25、現(xiàn)凈值、可收回金額在一定程度上依賴于會計人員的主觀判斷，存在較大的主觀性，其結(jié)果會因人而異，導致資產(chǎn)減值準備計提彈性過大，這也為上市公司操縱利潤留下了口子。 33資產(chǎn)減值準備的確認、計量及計提標準多樣性為企業(yè)操縱利潤留下空隙 我國采用計提資產(chǎn)減值準備的是經(jīng)濟性標準，即當資產(chǎn)可收回金額低于賬面價值時，就予以確認。新會計準則規(guī)定了應當全額計提資產(chǎn)減值準備和不能全額計提資產(chǎn)減值準備的條件，至于如何計提、計提比例是多少，則完全由企業(yè)結(jié)合自身實際情況判斷，給企業(yè)管理者粉飾財務報表和經(jīng)營成果也提供了可能。 34未來現(xiàn)金流量的預測帶有難度 新準則規(guī)范了資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量的預測方法，即應當以經(jīng)企業(yè)管理層批準的

26、最近財務預算或者預測數(shù)據(jù)，以及該預算或者預測期之后年份穩(wěn)定的或者遞減的增長率為基礎。然而未來一段時期的結(jié)果本身就具有不確定性，再加之國內(nèi)財務人員對現(xiàn)值理解和接受有困難，因此，實際操作確實有一定難度。 35確定合理的折現(xiàn)率存在困難 折現(xiàn)率是企業(yè)在購置或者投資資產(chǎn)時所要求的必要報酬率，它是反映當前市場貨幣時間價值和資產(chǎn)特定風險的稅前利率。在確定折現(xiàn)率時，如何反映這種特定的風險，帶有很大的主觀性。 36資產(chǎn)組或資產(chǎn)組合的確定缺乏統(tǒng)一標準 新準則引入了“資產(chǎn)組”與“資產(chǎn)組組合”等概念，盡管其中規(guī)定了確定資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的原則，并指出確定資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合時應保持一致性，不應隨意變更，但是，由于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動方式靈活多變，在確定資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合時，沒有一個確定的標準，這就增加了執(zhí)行該準則的難度。210資產(chǎn)減值恢復的判斷及處理的合理性差異 舊制度規(guī)定無論何時，當表明減值的情況不存在時，企業(yè)才能部分或全額轉(zhuǎn)回以前年度確認的減值準備，但轉(zhuǎn)回的金額不應超過所計提的減值準備，這一規(guī)定在實際的執(zhí)行過程中被企業(yè)濫用。新準則除特殊資產(chǎn)項目（存貨、消耗性生物資產(chǎn)等）外，資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。該規(guī)定對目前上市公司利用資產(chǎn)減值調(diào)節(jié)利潤的現(xiàn)象起到良好的抑制作用，更符合我國國情。 3、新資產(chǎn)減值準則存在的缺陷 31上市公司仍可利用流動