順流交易和逆流交易的會(huì)計(jì)處理

1、投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益抵銷與投資企業(yè)與子公司之 間的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益抵銷有所不同，母子公司之間的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益在合并財(cái)務(wù) 報(bào)表中是全額抵銷的，而投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益抵 銷僅僅是投資企業(yè)或是納入投資企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表范圍的子公司享有聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè) 的權(quán)益份額。上述對(duì)權(quán)益法核算內(nèi)容的規(guī)定，應(yīng)包括以下含義：.投資企業(yè)在對(duì)聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)進(jìn)行權(quán)益法核算時(shí)，應(yīng)首先按照準(zhǔn)則及應(yīng)用指南 規(guī)定對(duì)聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)報(bào)表進(jìn)行取得時(shí)公允價(jià)值持續(xù)計(jì)算的調(diào)整以及會(huì)計(jì)政策差異調(diào) 整，再將投資企業(yè)與聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的交易對(duì)聯(lián)營企業(yè)及合營企

2、業(yè)利潤表的 影響數(shù)從聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)調(diào)整后凈利潤中扣除，最終以經(jīng)上述調(diào)整后的凈利潤和投資 比例確認(rèn)權(quán)益法核算的投資收益；.投資企業(yè)若有子公司，需要在編制合并報(bào)表的，投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè) 的內(nèi)部交易損益，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中也應(yīng)進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整。.上述投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間存在內(nèi)部交易損失的，在按照上述步驟 進(jìn)行權(quán)益法核算調(diào)整扣除后，還需按照資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的規(guī)定，判斷相關(guān)資產(chǎn)是否存在減值 跡象，如果存在減值跡象，則應(yīng)將內(nèi)部交易損失全額確認(rèn)為相關(guān)資產(chǎn)占有方的資產(chǎn)減值損 失。應(yīng)當(dāng)注意的是，該未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益的抵銷既包括順流交易也包括逆流交易，其中,順流交易是指投資企業(yè)向其聯(lián)營企業(yè)或合

3、營企業(yè)出售資產(chǎn)，逆流交易是指聯(lián)營企業(yè)或合營 企業(yè)向投資企業(yè)出售資產(chǎn)。 當(dāng)該未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益體現(xiàn)在投資企業(yè)或其聯(lián)營企業(yè)、合營 企業(yè)持有的資產(chǎn)賬面價(jià)值中時(shí)，相關(guān)的損益在計(jì)算確認(rèn)投資損益時(shí)應(yīng)予抵銷。（1）對(duì)于投資企業(yè)向聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)出售資產(chǎn)的順流交易，在該交易存在未實(shí)現(xiàn) 內(nèi)部交易損益的情況下（即有關(guān)資產(chǎn)未對(duì)外部獨(dú)立第三方出售），投資企業(yè)在采用權(quán)益法計(jì) 算確認(rèn)應(yīng)享有聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資損益時(shí)，應(yīng)抵銷該未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益的影響， 同時(shí)調(diào)整對(duì)聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。當(dāng)投資方向聯(lián)營企業(yè)或合營企 業(yè)出資或是將資產(chǎn)出售給聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)，同時(shí)有關(guān)資產(chǎn)由聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)持有 時(shí)，投

4、資方對(duì)于投出或出售資產(chǎn)產(chǎn)生的損益確認(rèn)僅限于歸屬于聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)其他投 資者的部分。即在順流交易中，投資方投出資產(chǎn)或出售資產(chǎn)給其聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)產(chǎn)生 的損益中，按照持股比例計(jì)算確定歸屬于本企業(yè)的部分不予確認(rèn)。合并報(bào)表中的調(diào)整分錄如下：借：營業(yè)收入（售價(jià)X持股比例）貸：營業(yè)成本（成本X持股比例）投資收益（差額）【例題11甲公司持有乙公司20%有表決權(quán)股份，能夠?qū)σ夜旧a(chǎn)經(jīng)營決策施加重 大影響。20X7年，甲公司將其賬面價(jià)值為600萬元的商品以1000萬元的價(jià)格出售給乙公 司。至20X7年資產(chǎn)負(fù)債日，該批商品尚未對(duì)外部第三方出售。假定甲公司取得該項(xiàng)投資 時(shí)，乙公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)

5、值與其賬面價(jià)值相同，兩者在以前期間未發(fā)生 過內(nèi)部交易。乙公司20X7年凈利潤為2000萬元。假定不考慮所得稅因素。甲公司在該項(xiàng)交易中實(shí)現(xiàn)利潤 400萬元，其中的80 （400X 20%）萬元是針對(duì)本企業(yè) 持有的對(duì)聯(lián)營企業(yè)的權(quán)益份額，在采用權(quán)益法計(jì)算確認(rèn)投資損益時(shí)應(yīng)予抵銷，即甲公司應(yīng) 進(jìn)行的賬務(wù)處理為：借：長期股權(quán)投資一一損益調(diào)整 320 （2000 400） X20%貸：投資收益320貸：投資收益320甲公司如需編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中對(duì)該未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益應(yīng)在個(gè)別報(bào)表已確認(rèn)投資損益的基礎(chǔ)上進(jìn)行以下調(diào)整：借：營業(yè)收入 200(1000X20%)貸：營業(yè)成本 120(600X 20%)

6、投資收益 80【例題分析】我們把上述兩筆分錄合并起來變成下面的分錄：借：長期股權(quán)投資一一損益調(diào)整 320主營業(yè)務(wù)收入200貸：主營業(yè)務(wù)成本120投資收益400(2000X 20%)這里投資收益按2000萬元來計(jì)算而沒有扣除400萬元是有原因的，因?yàn)樵谀媪鹘灰字幸夜句N售給甲公司，所以乙公司利用關(guān)聯(lián)交易增加了利潤400萬元，因此是要減掉，但在順流交易中是甲公司銷售給乙公司，此時(shí)乙公司的利潤沒有增加，所以現(xiàn)在計(jì)算投資收益就直接用2000萬元來計(jì)算。上面分錄中借記“主營業(yè)務(wù)收入200”和貸記“主營業(yè)務(wù)成本120”也是有原因的，假設(shè)我們不作這樣的調(diào)整，那由于乙公司不納入合并范圍，那么甲公司就可以大量往

7、乙公司銷售存貨這樣就會(huì)增加收入和成本，進(jìn)而增加甲公司個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表中的凈利潤，從而達(dá)到增加利潤的目的。為了防止上市公司利用這一手段造假，就需要把甲公司銷售給乙公司的收入和成本抵銷，這樣甲公司個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表中就不存在內(nèi)部銷售利潤了。由于上面的這筆分錄是由正常的會(huì)計(jì)分錄和調(diào)整分錄組成的，所以我們?cè)谌粘?的會(huì)計(jì)核算時(shí)要把上面的分錄分開。則變成下面的分錄:借：長期股權(quán)投資一一損益調(diào)整 320貸：投資收益320貸：投資收益320在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)作下面的調(diào)整分錄：借：營業(yè)收入 200貸：營業(yè)成本 120投資收益 80(2)對(duì)于聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)向投資企業(yè)出售資產(chǎn)的逆流交易，在該交易存在未實(shí)現(xiàn) 內(nèi)部交易損益

8、的情況下(即有關(guān)資產(chǎn)未對(duì)外部獨(dú)立第三方出售)，投資企業(yè)在采用權(quán)益法計(jì) 算確認(rèn)應(yīng)享有聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資損益時(shí)，應(yīng)抵銷該未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益的影響。當(dāng)投資企業(yè)自其聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)購買資產(chǎn)時(shí)，在將該資產(chǎn)出售給外部獨(dú)立第三方之前，不應(yīng)確認(rèn)聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)因該交易產(chǎn)生的損益中本企業(yè)應(yīng)享有的部分。因逆流交易產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益，在未對(duì)外部獨(dú)立第三方出售之前，體現(xiàn)在投 資企業(yè)持有資產(chǎn)的賬面價(jià)值當(dāng)中。投資企業(yè)對(duì)外編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的，應(yīng)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表 中對(duì)長期股權(quán)投資及包含未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益的資產(chǎn)賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整，抵銷有關(guān)資產(chǎn)賬 面價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益， 并相應(yīng)調(diào)整對(duì)聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的長

9、期股權(quán)投資。在合并報(bào)表中作如下調(diào)整分錄：借：長期股權(quán)投資一一損益調(diào)整貸：存貨等【例題2】甲公司于20X7年1月取得乙公司20%有表決權(quán)股份，能夠?qū)σ夜臼┘?重大影響。假定甲公司取得該項(xiàng)投資時(shí)，乙公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬 面價(jià)值相同。20X 7年8月，乙公司將其成本為600萬元的某商品以1000萬元的價(jià)格出售 給甲公司，甲公司將取得的商品作為存貨。至20X 7年資產(chǎn)負(fù)債日，甲公司仍未對(duì)外出售該存貨。乙公司20X 7年實(shí)現(xiàn)凈利潤為3200萬元。假定不考慮所得稅因素。甲公司在按照權(quán)益法確認(rèn)應(yīng)享有乙公司 20X 7年凈損益時(shí)，應(yīng)進(jìn)行以下賬務(wù)處理：借：長期股權(quán)投資一一損益調(diào)整 560

10、(2800X 20%)貸：投資收益560進(jìn)行上述處理后，投資企業(yè)有子公司，需要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中， 因該未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益體現(xiàn)在投資企業(yè)持有存貨的賬面價(jià)值當(dāng)中，應(yīng)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中 進(jìn)行以下調(diào)整：借：長期股權(quán)投資一一損益調(diào)整 80貸：存貨80假定在20X8年，甲公司將該商品以1 000萬元的價(jià)格對(duì)外部獨(dú)立第三方出售，因該 部分內(nèi)部交易損益已經(jīng)實(shí)現(xiàn)，甲公司在確認(rèn)應(yīng)享有乙公司20X 8年凈損益時(shí)，應(yīng)考慮將原未確認(rèn)的該部分內(nèi)部交易損益計(jì)入投資損益，即應(yīng)在考慮其他因素計(jì)算確定的投資損益基 礎(chǔ)上調(diào)整增加80萬元?！纠}分析】首先，我們把上述兩筆分錄進(jìn)行合并變成下面分錄:借：長期股權(quán)投資一

11、一損益調(diào)整 640（3200 X20%）貸：投資收益560(3200-400) X 20%庫存商品80(1000貸：投資收益560(3200-400) X 20%庫存商品80(1000-600) X20%按企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)一一長期股權(quán)投資的規(guī)定，投資方應(yīng)按享有的被投資方的 借利潤調(diào)整”長期股權(quán)投資一一損益調(diào)整”科目，所以“長期股權(quán)投資一一損益調(diào)整”科 目= 3200X 20% = 640（萬元），又因?yàn)楸绢}中是乙公司把存貨銷售給甲公司，內(nèi)部銷售收入為1000萬元，成本為600萬元，內(nèi)部銷售增加乙公司的利潤=1000- 600= 400 （萬元）， 甲公司需要確認(rèn)投資收益金額為（3200 40

12、0） X 20% ,這里在計(jì)算投資收益時(shí)減掉 400萬元 是有原因的，假設(shè)現(xiàn)在不減400萬元，那么投資方確認(rèn)的投資收益=3200X20% = 640 （萬 元），同時(shí)投資企業(yè)的聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)不納入合并范圍，那么內(nèi)部交易可以增加投資收益80萬元，這樣上市公司就可以利用這個(gè)手段，大量與其聯(lián)營企業(yè) 及合營企業(yè)之間進(jìn)行交易，從而把會(huì)計(jì)利潤作大，增加公司資產(chǎn)和凈利潤來粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表， 為了防止上市公司利用這一手段進(jìn)行造假，財(cái)政部發(fā)布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第1號(hào)在第七條中要求對(duì)內(nèi)部交易損益進(jìn)行抵銷，這樣上市公司利用關(guān)聯(lián)交易調(diào)整母公司個(gè)別會(huì)計(jì) 報(bào)表這個(gè)漏洞被堵住了。所以通過上面的分錄就可以

13、解決母公司資產(chǎn)負(fù)債表中多確認(rèn)損益 調(diào)整80萬元以及多確認(rèn)的存貨80萬元的問題（因這樣調(diào)整后資產(chǎn)總額并沒有增加，又不 違備權(quán)益法的原理）。但是上面的分錄是由正常的會(huì)計(jì)分錄和調(diào)整分錄組成的，所以在日常的會(huì)計(jì)核算時(shí)要把上面的分錄分開。則變成下面的分錄：借：長期股權(quán)投資一一損益調(diào)整 560（3200-400） X20%貸：投資收益560甲公司也就是母公司在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表的調(diào)整分錄為:借：長期股權(quán)投資80貸：存貨 80通過上面的這筆分錄加上甲公司也就是母公司原來個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表中的分錄，就可以有 效防止上市公司利用交聯(lián)交易把母公司的個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表資產(chǎn)和利潤作大。補(bǔ)充：權(quán)益法實(shí)際上是把投資企業(yè)與被投資方已經(jīng)看

14、成是一個(gè)整體，或者在一定意義 上看作一個(gè)整體。所謂看作一個(gè)整體，就是長期股權(quán)投資要隨著被投資方所有者權(quán)益的變 動(dòng)而變動(dòng)，這是權(quán)益法的精髓、要點(diǎn)。比如甲公司對(duì)乙公司投資，甲公司將商品賣給乙公司，乙公司將商品賣給甲公司，我 們把投資企業(yè)賣商品給被投資企業(yè)稱為順流交易 （與投資方向相同），把被投資企業(yè)賣商品 給投資企業(yè)稱為逆流交易（與投資方向相反）。不管是順流交易還是逆流交易，只要有內(nèi)部 未實(shí)現(xiàn)交易損益，都要對(duì)被投資方實(shí)現(xiàn)的凈利潤進(jìn)行調(diào)整。這里未實(shí)現(xiàn)的交易損益就是說 商品沒有賣給獨(dú)立的第三方，甲公司與乙公司是一個(gè)獨(dú)立的整體，甲公司從乙公司處購買 商品，若期末甲公司將商品賣給了 C公司，C公司與甲、乙

15、公司沒有關(guān)系，這就是已經(jīng)實(shí) 現(xiàn)的交易損益，實(shí)現(xiàn)了就不需要調(diào)整了。借：長期股權(quán)投資一一xx公司（損益調(diào)整）貸：投資收益這筆分錄的原理是：將投資雙方看作一個(gè)整體，被投資方賺錢相當(dāng)于投資方賺錢；被 投資方所有者權(quán)益增加，投資方的長期股權(quán)投資賬面價(jià)值增加，保持比例。成本法不需要 考慮這個(gè)問題。如果被投資方發(fā)生虧損，作相反的分錄。大家經(jīng)常會(huì)問，如果乙公司賣給甲公司，乙公司的利潤多了，所以要調(diào)減利潤；但是 如果甲公司賣給乙公司，乙公司的利潤也沒多，為什么要調(diào)減呢？這個(gè)問題不能機(jī)械地看 是誰賣給誰，關(guān)鍵是要看作一個(gè)整體。甲賣給乙還是乙賣給甲，從整體來看都說明內(nèi)部的 利潤多了 400萬元。這個(gè)問題要與合并財(cái)務(wù)

16、報(bào)表作一定的結(jié)合理解。權(quán)益法實(shí)際上就是簡化的合并報(bào)表，它已經(jīng)把對(duì)被投資單位的關(guān)系看作是一個(gè)整體了，只不過沒有像合并財(cái)務(wù) 報(bào)表那樣作全方位的合并和匯總。這里面的很多思想實(shí)際上已經(jīng)體現(xiàn)了合并的思想。權(quán)益 法不符合法律理念，但是權(quán)益法的核算是英美法系中實(shí)質(zhì)重于形式要求的具體體現(xiàn)。應(yīng)當(dāng)說明的是，投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的無論是順流交易還是逆 流交易產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損失，屬于所轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)發(fā)生減值損失的，有關(guān)的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部 交易損失不應(yīng)予以抵銷?！纠}3甲公司持有乙公司20%有表決權(quán)股份，能夠?qū)σ夜旧a(chǎn)經(jīng)營決策施加重 大影響。20X7年，甲公司將其賬面價(jià)值為 400萬元的商品以320萬元的

17、價(jià)格出售給乙公 司。20X 7年資產(chǎn)負(fù)債表日，該批商品尚未對(duì)外部第三方出售。假定甲公司取得該項(xiàng)投資 時(shí)，乙公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同，兩者在以前期間未發(fā)生 過內(nèi)部交易。乙公司20X7年凈利潤為1000萬元。上述甲公司在確認(rèn)應(yīng)享有乙公司 20X 7年凈損益時(shí)，如果有證據(jù)表明交易價(jià)格 320萬 元與甲公司該商品賬面價(jià)值 400萬元之間的差額是該資產(chǎn)發(fā)生了減值損失，在確認(rèn)投資損 益時(shí)不應(yīng)予以抵銷。甲公司應(yīng)當(dāng)進(jìn)行的會(huì)計(jì)處理為：借：長期股權(quán)投資一一損益調(diào)整 200 (1000X 20%)貸：投資收益200該種情況下，甲公司在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，因向聯(lián)營企業(yè)出售資產(chǎn)表明發(fā)生了減值損

18、失，有關(guān)的損失應(yīng)予確認(rèn)，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中不予調(diào)整【總結(jié)】逆流交易是站在投資收益角度來處理，如果不調(diào)整投資收益，母公司可以增加其個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表中的凈利潤，上市公司可以通過增加投資收益作假來調(diào)整增加凈利潤；順流交易是占在母公司的收入與成本的角度來處理的，如果不調(diào)整收入和成本那么就會(huì)使 母公司個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表中的收入和成本增加，從而增加凈利潤，上市公司就可以通過增加收 入和成本來調(diào)整增加凈利潤達(dá)到造假的目的。關(guān)于投資企業(yè)（A）對(duì)聯(lián)營企業(yè)B （20%銷售商品的順流交易，對(duì)于這一部分，假如年末 A 編制合并報(bào)表，不合并B公司，要不要做對(duì)B公司的銷售內(nèi)部利潤抵消？由于被投資企業(yè)“全部整體”實(shí)現(xiàn)凈利潤為 1000

19、萬元，其實(shí)20溢屬于“自己的”，也就 是投資單位的，即1000X20%而這個(gè)1000X20刈卻包括有未實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部收益是 300 X 20% 而這部分只是發(fā)生了位移，并沒有真正實(shí)現(xiàn)收益，所以得抵銷掉才行。這句話：“而這個(gè)1000X 20刈卻包括有未實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部收益是 300X 20%如果上例中是乙公司賣給甲公司（也就是逆流交易）的話，那么乙公司當(dāng)年取得的總利潤1000中是包括了乙公司的賣給甲公司商品取得的利潤。但此題中，是甲公司出售給乙公司（雖然都是你所謂的都是“自己的”發(fā)生的交易），也就是說此次交易中產(chǎn)生的利潤，從個(gè)別公司來看是記入了甲公司當(dāng)年的利潤中，而乙公司當(dāng)年的利潤1000中并不包括的。首

20、先我要說的是內(nèi)部交易的抵銷無疑是正確的，問題只是怎樣去理解它而已，并不是去懷 疑這種處理的是否正確。要理解此問題，必須要將看問題的角度站的高一點(diǎn)，即被投資單位的20%!自己的,只是通過被投資單位進(jìn)行核算而已。 也就是可以認(rèn)為這被投資單位的 20燦于投資者的“子公司”，從這個(gè)角度上去看問題，會(huì)更加清晰一點(diǎn)。這時(shí)，在二者內(nèi)部之間發(fā)生的任何交易（交易的20說分）在沒有對(duì)外實(shí)現(xiàn)收益時(shí)，都是形式上的“交易”并沒有實(shí)質(zhì)的收益產(chǎn)生，只是交易物發(fā)生了位移而已。但是二者之間必竟是分別進(jìn)行的單獨(dú)核算的，對(duì)于投資者來說，既要真實(shí)的反映其發(fā) 生經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)及事項(xiàng)，又不會(huì)使得其個(gè)別報(bào)表因內(nèi)部交易未實(shí)現(xiàn)收益事項(xiàng)的重復(fù)計(jì)量而失

21、真， 不能真實(shí)反映資產(chǎn)，財(cái)務(wù)狀況。所以就必須要將二者分別進(jìn)行核算的而重復(fù)計(jì)錄的事項(xiàng)加 以抵銷的。站在投資者的個(gè)別賬務(wù)的角度，其產(chǎn)品出售，其收益確實(shí)是在其個(gè)別報(bào)表中得 以實(shí)現(xiàn)了，但是站在其與那“ 20%的整體上去看，那實(shí)則是交易的 20班沒有任何的利潤 與收益的，這是一項(xiàng)“虛” （20%的利潤，但是被投資單位實(shí)現(xiàn)全部利潤的 20刈，正是 包含了這部分對(duì)“投資者”來說是“虛”的利潤（20%,所以，投資單位就得將其調(diào)整并 抵銷掉的。所以說，這20%勺收益是“虛”的，20%勺未實(shí)現(xiàn)收益的內(nèi)部交易也是“虛”的。這部分未實(shí)現(xiàn)的收益的內(nèi)部交易何時(shí)才能實(shí)現(xiàn)真實(shí)的收益呢？那就是其部分“對(duì)外”實(shí)現(xiàn)后，才真正實(shí)現(xiàn)了

22、其收益的，所以本題中使用壽命為10年，所以就得10年后才能全部逐步的實(shí)現(xiàn)完成的，所以每年都得進(jìn)行利潤調(diào)整的。如果還是不能明白，建議你做一些相關(guān)的練習(xí)題，再加以思考，以達(dá)理解，如果現(xiàn)在 還是實(shí)在不能理解，那就暫時(shí)，可以將其記下，待你學(xué)習(xí)了合并報(bào)表的知識(shí)后，再回過頭 來看，就一切都會(huì)明白的。所以也不可在此用太過多的時(shí)間，有時(shí)，理解是一方面，領(lǐng)悟 也是一方面。祝你學(xué)習(xí)快樂！另外，順流交易與逆流交易其原理是一樣的，所以處理也是相通的對(duì)于順流，你可以這樣看這個(gè)問題:（1）在內(nèi)部交易損益未實(shí)現(xiàn)時(shí)，以公司實(shí)現(xiàn)了2000萬的凈利潤，甲公司的分錄可以這樣寫：借：長期股權(quán)投資一一損益調(diào)整2 000 萬元X20%貸

23、：投資收益4 000 000借：投資收益400萬元X20%貸：長期股權(quán)投資一一損益調(diào)整 800 000這樣分錄做完后，你會(huì)發(fā)現(xiàn)一個(gè)問題, 那個(gè)800000 （400萬元X 20%其實(shí)是甲公司的營業(yè)利潤的一部分，也就是說，應(yīng)該是這個(gè) 分錄（借：主營業(yè)務(wù)收入1000 000*20%貸：主營業(yè)務(wù)成本600 000*20%借：主營業(yè)務(wù)成本600 000*20%貸：庫存商品 600 000*20%）這個(gè)才是一個(gè)正確的分錄，體現(xiàn)這個(gè)交易的實(shí)質(zhì)，但是，我們是把這個(gè)分錄在家公 司的個(gè)別報(bào)表和賬簿上寫成上面劃紅線的那個(gè)了，但是我們知道這個(gè)交易本身其實(shí)對(duì)于乙 公司的損益表是沒有影響的（乙公司用銀行存款買商品，只影

24、響資產(chǎn)負(fù)債表，借：銀行存 款10000000,貸：庫存商品100000000）這里邊有個(gè)問題，我們紅字的那部分分錄是從一 公司的凈利潤來考慮的，（因?yàn)闄?quán)益法下的投資收益科目核算的就是以公司的凈利潤再乘以一個(gè)持股比例，）但是這個(gè)交易本身并不影響乙公司的凈利潤， 所以才有了下面的那個(gè)調(diào)整分錄，又由于調(diào)整分錄是調(diào)表不調(diào)賬，所以借：營業(yè)收入（1000X 20% 200貸：營業(yè)成本（600X 20% 120投資收益80 （這個(gè)調(diào)整分錄其實(shí)是在合并報(bào)表中把甲公司的利潤給減少了，而把以公司的利潤又給補(bǔ)了上去）也就是說那400萬*20%勺那個(gè)差額，經(jīng)過調(diào)整分錄調(diào)了以后，在合并報(bào)表上，最終將這個(gè)家公司和乙公司的

25、凈利潤都給改正了 過來，改成了其真正的凈利潤。我們?cè)倏春喜①Y產(chǎn)負(fù)債表，你可以這樣想，把長期股權(quán)投 資看成我甲公司的一個(gè)生產(chǎn)車間，這個(gè)車間的所有東西我都乘以20%這個(gè)車間的全部資產(chǎn)就是一個(gè)資產(chǎn)，這個(gè)資產(chǎn)我用“長期股權(quán)投資”表示，車間所有創(chuàng)造的利潤，我不管是 收入也好，費(fèi)用也好，我都就用一個(gè)科目，我用“投資收益”表示，這樣你可以發(fā)現(xiàn)，在 我們這項(xiàng)交易其實(shí)是個(gè)內(nèi)部移送的交易（當(dāng)然得乘以 20%,對(duì)于外邊整體來講，我的資產(chǎn) 負(fù)債表其實(shí)總資產(chǎn)方面是沒有任何問題的， 也就是我從這個(gè)車間拿到總部1000萬，又把這 個(gè)被設(shè)備送到了車間內(nèi)，那這個(gè)車間的價(jià)值當(dāng)然就減少了，由于我車間的資產(chǎn)就是長投， 那我們紅字的那

26、個(gè)分錄已經(jīng)體現(xiàn)了出來，那個(gè)分錄剛好減少車間的資產(chǎn)，把長投寫在貸方 了，我這個(gè)報(bào)表也就沒問題了。對(duì)于逆流交易，其實(shí)那個(gè)調(diào)整分錄還是要還原其本質(zhì)，對(duì)于這項(xiàng)交易完成后，從整體看， 其實(shí)存貨的價(jià)值本省市沒有變的，真正虛增的部分從整體來看，只有兩部分，因?yàn)槭莾?nèi)部 移送，那多出的那塊兒是被投資方的收益額和投資方的存貨金額，因?yàn)檫@項(xiàng)交易投資方的 存貨是按公允價(jià)值入得帳，我們?cè)诓捎脵?quán)益法核算的時(shí)候，是抵減了一部分長期股權(quán)投資， 抵減的原因是被投資方的虛增利潤，但是我們要看到，雖然被投資方虛增了一部分利潤， 但是如果單純的只看被投資方的資產(chǎn)總額，其實(shí)際的資產(chǎn)由于按照公允價(jià)交易，實(shí)際上確實(shí)是資產(chǎn)增加了，增加的部分

27、就是貨幣資金超過以前的存貨賬面成本的部分。（其實(shí)在采用權(quán)益法核算的時(shí)候，在投資方的個(gè)別報(bào)表上，經(jīng)過遞減后的長期股權(quán)投資這里并不是被投 資方真正的價(jià)值，反而是因?yàn)榈譁p使得其價(jià)值減損了，這是從實(shí)際總資產(chǎn)的角度來看的。合并報(bào)表的那個(gè)調(diào)整分錄做完后，那個(gè)才是被投資方真正的實(shí)際價(jià)值）（換句話講，這里投資方的個(gè)別報(bào)表和賬簿上對(duì)于這項(xiàng)長期股權(quán)投資采用的權(quán)益法只是體現(xiàn)了一部分權(quán)益法核 算的實(shí)質(zhì)，即在抵減投資收益也就是被投資方利潤的時(shí)候的同時(shí)也相應(yīng)的減少了長投的真 實(shí)價(jià)值，可以說在被投資方的利潤核算方面體現(xiàn)了權(quán)益法，但在被投資方的總資產(chǎn)核算方 面反而是違背了權(quán)益法的要求。真正的把這個(gè)被投資方總資產(chǎn)權(quán)益法合算的要

28、求體現(xiàn)出來 的就是那個(gè)合并報(bào)表得調(diào)整分錄）所以合并報(bào)表的角度，是應(yīng)該體現(xiàn)出實(shí)際的長期股權(quán)投 資的價(jià)值和實(shí)際的投資方持有的存貨的價(jià)值。所以要抵減投資方存貨虛增的部分，而要把 被投資方式真正得價(jià)值體現(xiàn)出來。借：長期股權(quán)投資貸：存貨在順流交易中，被投資方接受的商品未對(duì)第三方出售，對(duì)損益并無影響，為什么還要在他 的總利潤中扣除為實(shí)現(xiàn)內(nèi)部損益的金額，例如：甲公司持有乙公司20%勺表決權(quán)，能夠?qū)σ夜臼┘又卮笥绊憽?0X9年，甲公司將其賬面價(jià)值為 9 000 000元的商品以15 000 000 元的價(jià)格出售給乙公司。至20X 9年12月31日，乙公司未將該批商品對(duì)外部第三方出售。 甲公司取得該項(xiàng)投資時(shí)，乙公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同，兩 者在以前期間未發(fā)生過內(nèi)部交易。乙公司 20X9年實(shí)現(xiàn)凈利潤30 000 000