非同一控制下企業(yè)合并(10)課件

企業(yè)在取得對子公司的控制權(quán)，形成企業(yè)合并后，自子公司的少數(shù)股東處取得少數(shù)股東擁有的對該子公司全部或部分少數(shù)股權(quán)，該類交易或事項發(fā)生以后，應(yīng)當(dāng)遵循以下原則分別母公司個別財務(wù)報表以及合并財務(wù)報表兩種情況進(jìn)行處理：1．從母公司個別財務(wù)報表角度，其自子公司少數(shù)股東處新取得的長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》第四條的規(guī)定確定其入賬價值。2．在合并財務(wù)報表中，子公司的資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)以購買日(或合并日)開始持續(xù)計算的金額反映。母公司新取得的長期股權(quán)投資與按照新增持股比例計算應(yīng)享有子公司自購買日(或合并日)開始持續(xù)計算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)份額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整合并財務(wù)報表中的資本公積(資本溢價或股本溢價)，資本公積(資本溢價或股本溢價)的余額不足沖減的，調(diào)整留存收益。

【例12】A公司于2010年12月31日以20000萬元取得對B公司70％的股權(quán)，能夠?qū)公司實施控制，形成非同一控制下的企業(yè)合并。2011年12月31日A公司又出資7500萬元自B公司的其他股東處取得B公司20％的股權(quán)，持股比例達(dá)到90%。假設(shè)A公司與B公司及B公司的少數(shù)股東在相關(guān)交易發(fā)生前不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。其他資料如下：

(1)2010年12月31日，A公司在取得B公司70％股權(quán)時，B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值總額為25000萬元。

(2)2011年l2月31日，B公司有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值、自購買日開始持續(xù)計算的金額(對母公司的價值)如表11所示。A公司購買少數(shù)股權(quán)的會計處理如下：（1）個別報表層面 2011年12月31日，A公司賬務(wù)處理如下： 借：長期股權(quán)投資——B公司7500

貸：銀行存款75002010年12月31日為該非同一控制下企業(yè)合并的購買日，A公司取得對B公司長期股權(quán)投資的成本為20000萬元；2011年12月31日，A公司在進(jìn)一步取得B公司20％的少數(shù)股權(quán)時，支付價款7500萬元。該項長期股權(quán)投資在2011年l2月31目的賬面余額為27500萬元。因購買少數(shù)股權(quán)新增加的長期股權(quán)投資成本7500萬元與按照新取得的股權(quán)比例(20％)計算確定應(yīng)享有子公司自購買日開始持續(xù)計算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)份額5500萬元之間的差額2000萬元，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)當(dāng)調(diào)整所有者權(quán)益相關(guān)項目，首先調(diào)整資本公積(資本溢價或股本溢價)，在資本公積(資本溢價或股本溢價)的金額不足沖減的情況下，調(diào)整留存收益。

編制合并報表時具體處理過程如下：：

a.因購買少數(shù)股權(quán)新增加的長期股權(quán)投資成本7500萬元與按照新取得的股權(quán)比例(20％)計算確定應(yīng)享有子公司自購買日開始持續(xù)計算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)份額5500萬元之間的差額2000萬元，調(diào)整資本溢價：借：資本公積（資本溢價）2000

貸：長期股權(quán)投資2000c.將母公司長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益抵銷借：子公司凈資產(chǎn)

27500

商譽

2500

貸：長期股權(quán)投資（20000+1750+7500-2000）27250

少數(shù)股東權(quán)益（27500×10%）

2750注：A公司在2010年12月31日取得對B公司控制權(quán)，實現(xiàn)企業(yè)合并；2011年12月31日再購入20%股權(quán)不屬于企業(yè)合并。因購買20%股權(quán)支付的對價7500萬元大于得到的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額5500萬元之間的差額2000萬元，不能體現(xiàn)為商譽，而應(yīng)該計入所有者權(quán)益。

2．在合并財務(wù)報表中，因出售部分股權(quán)后，母公司仍能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制，被投資單位應(yīng)當(dāng)納入母公司合并財務(wù)報表。合并財務(wù)報表中，處置長期股權(quán)投資取得的價款（或?qū)r的公允價值）與處置長期股權(quán)投資相對應(yīng)享有子公司凈資產(chǎn)的差額應(yīng)當(dāng)計入所有者權(quán)益（資本公積——資本溢價或股本溢價），資本公積（資本溢價或股本溢價）的余額不足沖減的，應(yīng)當(dāng)調(diào)整留存收益。也就是說，取得價款高于得到的凈資產(chǎn)份額之間的差額，不能計入損益，而應(yīng)該由投資收益調(diào)整到所有者權(quán)益，看成是集團(tuán)內(nèi)的處置，價款大于份額部分不能作為經(jīng)營者業(yè)績。 【例13】甲公司與2010年1月1日取得乙公司80%股權(quán)，成本為8600萬元，購買日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值總額為9800萬元。假定該項合并為非同一控制下企業(yè)合并，且按照稅法規(guī)定該項合并為應(yīng)稅合并。 2011年1月1日，甲公司將其持有的對乙公司長期股權(quán)投資其中的25%對外出售（即出售持有乙公司股權(quán)20%），取得價款2600萬元。出售投資當(dāng)日，乙公司自甲公司取得其80%股權(quán)之日持續(xù)計算的應(yīng)當(dāng)納入甲公司合并財務(wù)報表的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)總額為12000萬元。該項交易后，甲公司仍能夠控制乙公司的財務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營決策。甲公司出售股權(quán)會計處理如下：個別報表取得價款2600長投賬面價值2150投資收益

450合并報表取得價款2600處置股權(quán)對應(yīng)凈資產(chǎn)份額2400長投賬面價值2150資本公積200投資收益250 （八）被購買方的會計處理非同一控制下的企業(yè)合并中，被購買方在企業(yè)合并后仍持續(xù)經(jīng)營的，如購買方取得被購買方l00％股權(quán)，被購買