增值稅改革后的納稅籌劃

增值稅改革后的納稅籌劃

增值稅是指單位和個人對貨物、加工、維修和貨物進(jìn)口的額外金額，包括向社會營地的稅。為進(jìn)一步完善稅制,積極應(yīng)對國際金融危機(jī)對我國經(jīng)濟(jì)的影響,國務(wù)院決定自2009年1月1日起全面實施增值稅轉(zhuǎn)型改革,并修訂了《中華人民共和國增值稅暫行條例》。此暫行條例于2008年11月5日經(jīng)國務(wù)院第34次常務(wù)會議審議通過,于11月10日以國務(wù)院令第538號公布,自2009年1月1日起施行。2008年12月15日,財政部、國家稅務(wù)總局以財政部和國家稅務(wù)總局令第50號公布了修訂后的《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細(xì)則》。新修訂的實施細(xì)則也自2009年1月1日起施行。增值稅改革的主要內(nèi)容:一是允許企業(yè)抵扣新購入設(shè)備所含的增值稅;二是取消進(jìn)口設(shè)備免征增值稅和外商投資企業(yè)采購國產(chǎn)設(shè)備增值稅退稅政策;三是將現(xiàn)行工業(yè)和商業(yè)小規(guī)模納稅人銷售額標(biāo)準(zhǔn)分別從100萬元和180萬元降為50萬元和80萬元,同時,將小規(guī)模納稅人的增值稅征收率統(tǒng)一調(diào)低至3%等等;四是將礦產(chǎn)品增值稅稅率恢復(fù)到17%;五是與營業(yè)稅實施細(xì)則銜接,明確混合銷售行為和兼營行為的銷售額劃分問題;六是根據(jù)現(xiàn)行稅收政策和征管需要,對部分條款進(jìn)行補(bǔ)充或修訂。改革后的增值稅仍具有普遍征收、價外計稅、使用專用發(fā)票、稅率簡化的特點,反映出公平、中性、透明、普遍、便利的原則精神,對于規(guī)范稅收制度、抑制偷稅行為發(fā)揮了積極有效的作用。然而,稅法中關(guān)于增值稅稅制要素的多種選擇依然為納稅人進(jìn)行納稅籌劃提供了空間。下面就增值稅的納稅籌劃做簡單的探討。一、中小型企業(yè)應(yīng)納增值稅的自主決定籌劃思路增值稅對一般納稅人和小規(guī)模納稅人的差別待遇,為小規(guī)模納稅人與一般納稅人進(jìn)行納稅籌劃提供了可能性。通常認(rèn)為,由于一般納稅人可抵扣進(jìn)項稅額,因而小規(guī)模納稅人的稅負(fù)重于一般納稅人。但實際并不盡然。我們知道,納稅人進(jìn)行納稅籌劃的目的,在于通過減少稅負(fù)支出,來降低現(xiàn)金流出量。若小規(guī)模納稅人轉(zhuǎn)化為一般納稅人反而交稅更多的話就適得其反了。案例分析某工業(yè)企業(yè),現(xiàn)為小規(guī)模納稅人。年應(yīng)稅銷售額60萬元(不含稅),會計核算制度也比較健全,符合作為一般納稅人條件,適用17%增值稅率,但該企業(yè)可抵扣的購進(jìn)項目金額只有20萬元(不含稅)。請對其進(jìn)行納稅籌劃。方案一若企業(yè)申請作為一般納稅人。則應(yīng)納增值稅額為=60×17%-20×17%=6.8(萬元)方案二若企業(yè)仍作為小規(guī)模納稅人。則應(yīng)納增值稅額為=60×3%=1.8(萬元)可見,方案二比方案一少繳增值稅5萬元(6.8-1.8)。因此,企業(yè)應(yīng)當(dāng)選擇方案二。二、同價后的轉(zhuǎn)讓方式籌劃思路代銷通常有兩種方式:一是收取手續(xù)費,即受托方根據(jù)所代銷的商品數(shù)量向委托方收取手續(xù)費,這對受托方來說是一種勞務(wù)收入,應(yīng)交納營業(yè)稅。二是視同買斷,即由委托方和受托方簽訂協(xié)議,委托方按協(xié)議價收取所代銷的貨款,實際售價可由雙方在協(xié)議中明確規(guī)定,也可受托方自定,實際售價與協(xié)議價之間的差額歸受托方所有,委托方不再支付代銷手續(xù)費。兩種代銷方式對雙方的稅務(wù)處理及總體稅負(fù)水平是不相同的,合理選擇代銷方式可達(dá)到節(jié)稅的目的。案例分析A公司和B公司簽訂了一項代銷協(xié)議,由B公司代銷A公司的產(chǎn)品,不論采取何種代銷方式,A公司的產(chǎn)品在市場上以1000元/件的價格銷售。下面有兩種代銷方式可以選擇,一是收取手續(xù)費方式,即B公司以1000元/件的價格對外銷售A公司的產(chǎn)品,根據(jù)代銷數(shù)量,向A公司收取20%的代銷手續(xù)費;二是視同買斷方式,B公司每售出一件產(chǎn)品,A公司按800元的協(xié)議價收取貨款,B公司在市場上仍要以1000元的價格銷售A公司的產(chǎn)品,實際售價與協(xié)議價之差200元/件歸B公司所有。假定到年末,B公司共售出該產(chǎn)品1萬件,假設(shè)對應(yīng)這1萬件產(chǎn)品A公司可抵扣的進(jìn)項稅為70萬元。請進(jìn)行納稅籌劃(其中,城建稅稅率為7%,教育費附加征收率為3%)。方案一采取收取手續(xù)費方式。A公司:應(yīng)交增值稅=1000×17%-70=100(萬元),應(yīng)交城建稅及教育費附加=100×(7%+3%)=10(萬元),A公司應(yīng)交流轉(zhuǎn)稅合計=100+10=110(萬元)。B公司:增值稅銷項稅額與進(jìn)項稅額相等,相抵后,該項業(yè)務(wù)的應(yīng)交增值稅為零,但B公司采取收取手續(xù)費代銷方式,屬于營業(yè)稅范圍的代理業(yè)務(wù),應(yīng)交納營業(yè)稅=200×5%=10(萬元),應(yīng)交城建稅及教育費附加=10×(7%+3%)=1(萬元),B公司應(yīng)交流轉(zhuǎn)稅合計=10+1=11(萬元)。A公司與B公司應(yīng)交流轉(zhuǎn)稅合計=100+10+10+1=121(萬元)。方案二采取視同買斷方式。A公司:應(yīng)交增值稅=800×17%-70=66(萬元),應(yīng)交城建稅及教育費附加=66×(7%+3%)=6.6(萬元),A公司應(yīng)交流轉(zhuǎn)稅合計=66+6.6=72.6(萬元)B公司:應(yīng)交增值稅=1000×17%-800×17%=34(萬元),應(yīng)交城建稅及教育費附加=34×(7%+3%)=3.4(萬元),B公司應(yīng)交流轉(zhuǎn)稅合計=34+3.4=37.4(萬元)。A公司與B公司應(yīng)交流轉(zhuǎn)稅合計=66+6.6+34+3.4=110(萬元)。可見,A公司與B公司合計應(yīng)交稅金減少11萬元(121-110)。因此,從雙方的共同利益出發(fā),應(yīng)選擇第二種合作方式,即視同買斷的代銷方式。但在實際運用時,第二種代銷方式會受到限制:在視同買斷方式下,雙方雖然共節(jié)約稅款11萬元,但A公司節(jié)約37.4萬元(110-72.6),B公司要多交26.4萬元(37.4-11)。A公司可以考慮首先要全額彌補(bǔ)B公司多交的26.4萬元,剩余的11萬元也要讓利給B公司一部分,這樣才可以鼓勵受托方接受視同買斷的代銷方式。三、運輸方式的可有效抵稅能力分析籌劃思路一般納稅人外購貨物和銷售貨物所支付的運輸費用,準(zhǔn)予按運費結(jié)算單據(jù)所列運費7%的扣除率計算抵扣進(jìn)項稅額。運輸公司從事運輸業(yè)需繳納營業(yè)稅。企業(yè)一般都有自己的運輸部門,可按車輛可抵扣物耗金額(汽油、維修費以及其他費用等等)的17%作為可以抵扣的進(jìn)項稅。若車輛可抵扣物耗金額比較小的話,其可以抵扣的進(jìn)項稅就更小了。此時我們可以考慮把運輸部門分立出來設(shè)立運輸子公司,這樣雖然需按運費的3%繳納營業(yè)稅,但也可按運費的7%作為可抵扣的進(jìn)項稅,兩者一抵即相當(dāng)于可按運費的4%來抵稅。若運費×4%>可抵扣物耗金額×17%,則把運輸部門分立出來設(shè)立運輸子公司可節(jié)稅。具體測算如下:假定自備車隊運輸中的可抵扣物耗金額占運費的比重為r,運費總額為M。則:外購自己獨立運輸公司運輸勞務(wù)的方式可抵扣稅額=M×7%-M×3%=M×4%,自備車隊運輸方式的可抵扣稅額=M×r×17%,當(dāng)兩種方式的抵扣稅額相等時,則:M×4%=M×r×17%,得r=23.53%當(dāng)運費結(jié)構(gòu)中可抵扣物耗金額占運費的比重r=23.53%時,自備車隊運輸與外購自己獨立運輸公司運輸勞務(wù)方式的稅負(fù)相同;當(dāng)r>23.53%時,自備車隊運輸方式可抵扣稅額較大,稅負(fù)較輕;當(dāng)r<23.53%時,購貨企業(yè)可以考慮將自備車隊單獨出來設(shè)立運輸子公司,外購自己獨立運輸公司運輸勞務(wù),以降低企業(yè)整體稅負(fù)。案例分析甲公司為工業(yè)企業(yè),屬于增值稅一般納稅人,預(yù)計全年采購原材料共產(chǎn)生運費800萬元(假設(shè)采購原材料時,甲公司負(fù)責(zé)貨物的運輸),其中可抵扣物耗金額100萬元,現(xiàn)只有兩種運輸方式可供選擇:一是自備車輛運輸;二是將自備車輛設(shè)立為獨立的運輸公司,購買自己獨立運輸公司的運輸勞務(wù)。請對其進(jìn)行納稅籌劃。運費結(jié)構(gòu)中可抵扣物耗金額占運費的比重r=100÷800=12.5%<23.53%,此時應(yīng)當(dāng)將自備車隊單獨出來設(shè)立運輸子公司,外購自己獨立運輸公司運輸勞務(wù),以降低企業(yè)整體稅負(fù)。具體驗證如下:方案一若采取自備車輛運輸?shù)姆绞?。則可抵扣稅額=100×17%=17(萬元)。方案二若將自備車輛設(shè)立為獨立的運輸公司,采取購買自己獨立運輸公司運輸勞務(wù)的運輸方式。則可抵扣稅額=800×7%-800×3%=32(萬元)?？梢?方案二比方案一多抵扣稅額15萬元(32-17),因此購貨企業(yè)應(yīng)當(dāng)采取方案二。四、稅收征管中的3.4金額籌劃思路稅收負(fù)擔(dān)是企業(yè)購貨成本的重要組成部分,從不同的供貨方購買原材料等貨物,企業(yè)的負(fù)擔(dān)是不一樣的。一方面,企業(yè)所需的物資既可以從一般納稅人采購,也可以從小規(guī)模納稅人處采購,但由于取得的發(fā)票不同,導(dǎo)致了可以扣除的進(jìn)項稅額的不同。如果從一般納稅人購入,取得增值稅專用發(fā)票,可以按買價的17%抵扣進(jìn)項稅;而如果從小規(guī)模納稅人處購入,則不能抵扣進(jìn)項稅,即便能夠經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)開票,也只能扣稅按買價的3%抵扣進(jìn)項稅。不同的扣稅額度,會影響企業(yè)的稅負(fù),最終會影響到企業(yè)的凈利潤及現(xiàn)金凈流量。另一方面,若小規(guī)模納稅人的貨物比一般納稅人的貨物便宜,企業(yè)從小規(guī)模納稅人處采購也可能更劃算。因此,采購時要從供貨方納稅人身份、貨物的價格等方面進(jìn)行考慮,最終選擇使得企業(yè)凈利潤或現(xiàn)金凈流量最大的方案。案例分析甲公司為增值稅一般納稅人,適用增值稅稅率為17%,購買原材料時,有幾種方案可供選擇:一是從一般納稅人A公司購買,每噸含稅價格為11000元,A公司適用增值稅稅率為17%;二是從小規(guī)模納稅人B公司購買,則可取得由稅務(wù)所代開的征收率為3%的專用發(fā)票,每噸含稅價格為10000元;三是從小規(guī)模納稅人C公司購買,只能取得普通發(fā)票,每噸含稅價格為9000元。甲公司用此原材料生產(chǎn)的產(chǎn)品每噸不含稅銷售額為20000元,其他相關(guān)費用3000元。假設(shè)甲企業(yè)以利潤最大化為目標(biāo),請對甲公司購貨對象選擇進(jìn)行納稅籌劃。方案一從一般納稅人A公司購買。方案二從小規(guī)模納稅人B公司購買?？梢?方案三的凈利潤最大,所以方案三為最優(yōu)方案,其次是方案一、最后是方案二。五、以未繳納增值稅為前提,應(yīng)把企業(yè)員工籌劃思路混合銷售行為是指一項銷售行為既涉及增值稅應(yīng)稅貨物或勞務(wù)(簡稱“貨物銷售額”)又涉及非應(yīng)稅勞務(wù)(即應(yīng)征營業(yè)稅的勞務(wù))。混合銷售行為原則上依據(jù)納稅人的“經(jīng)營主業(yè)”判斷是征增值稅,還是征營業(yè)稅。在納稅人年貨物銷售額與非應(yīng)稅勞務(wù)營業(yè)額的合計數(shù)中,若年貨物銷售額超過50%,則征增值稅;若年非應(yīng)稅勞務(wù)營業(yè)額超過50%,征營業(yè)稅(根據(jù)修訂后的《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細(xì)則》,銷售自產(chǎn)貨物并同時提供建筑業(yè)勞務(wù)的行為以及財政部、國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形除外)。由于增值稅一般納稅人增值稅稅率一般為17%,而營業(yè)稅稅率為5%或3%,所以若能使混合銷售行為中的非應(yīng)稅勞務(wù)不繳納增值稅而繳納營業(yè)稅便達(dá)到目的了。若年非應(yīng)稅勞務(wù)營業(yè)額超過50%,征營業(yè)稅,我們自然能夠降低稅負(fù);而若年貨物銷售額超過50%,則征增值稅,但為了降低稅負(fù),可以把一項銷售行為涉及的增值稅應(yīng)稅貨物以及涉及的營業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)分給兩個核算主體(其中一核算主體是由原核算主體分立出去的),則可使非應(yīng)稅勞務(wù)不繳納增值稅而繳納營業(yè)稅。案例分析甲公司生產(chǎn)高科技產(chǎn)品,2009年1月取得不含稅銷售額500萬元,當(dāng)月可抵扣進(jìn)項稅額為50萬元,同時公司下設(shè)的技術(shù)指導(dǎo)部門為客戶提供上門技術(shù)指導(dǎo)服務(wù),取得技術(shù)指導(dǎo)費40萬元。請進(jìn)行納稅籌劃