債務重組的主要方式

1、第一章債務重組考情分析本章是教材變動非常大的一章，在考試中比較重要，各種題型都有可能出現(xiàn)?？忌饕獞⒁饣旌现亟M的會計處理最近三年本章考試題型、分值分布年份單項選擇題多項選擇題判斷題計算分析題綜合題合計2007 年1分1分2006 年2005 年2分2分4分本章主要考點1. 各種債務重組方式下債務人債務重組利得和債權人債務重組損失的確定2修改其他債務條件下或有應付金額、或有應收金額的處理3. 各種債務重組方式下債權人和債務人的會計處理4. 資產(chǎn)減值準備、債務重組和非貨幣性資產(chǎn)交換結合的會計處第一節(jié)債務重組方式、債務重組的涵義債務重組，是指在債務人發(fā)生財務困難的情況下，債權人按照其與債務人達成的

2、協(xié)議或者法院的裁定作出讓步的事項?！咎崾尽績蓚€特征：債務人財務困難；債權人作出讓步。 債務人發(fā)生財務困難，是指因債務人出現(xiàn)資金周轉困難、經(jīng)營 陷入困境或者其他方面的原因，導致其無法或者沒有能力按原定條 件償還債務。債權人作出讓步，是指債權人同意發(fā)生財務困難的債務人現(xiàn)在 或者將來以低于重組債務賬面價值的金額或者價值償還債務?！皞?權人作出讓步”的情形主要包括：債權人減免債務人部分債務本金 或者利息、降低債務人應付債務的利率等?！咎崾尽總鶆罩亟M涉及債權人與債務人 , 對債權人而言 , 為“債 權重組” , 對債務人而言 , 為“債務重組”。 為便于表述 , 統(tǒng)稱為“債 務重組”。二、債務重組的方式

3、債務重組主要有以下幾種方式：（一）以資產(chǎn)清償債務，是指債務人轉讓其資產(chǎn)給債權人以清 償債務的債務重組方式。債務人通常用于償債的資產(chǎn)主要有：現(xiàn)金、 債券投資、股權投資、存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等。這里所指的 現(xiàn)金，包括庫存現(xiàn)金、銀行存款和其他貨幣資金。在債務重組的情 況下，以現(xiàn)金清償債務，是指以低于債務的賬面價值的現(xiàn)金清償債 務。如果以等量的現(xiàn)金償還所欠債務，則不屬于本章所指的債務重（二）將債務轉為資本，是指債務人將債務轉為資本，同時債 權人將債權轉為股權的債務重組方式。但債務人根據(jù)轉換協(xié)議，將 應付可轉換公司債券轉為資本的，則屬于正常情況下的債務轉為資 本，不能作為本章所指債務重組。債務轉為資

4、本時，對股份有限公司而言，是將債務轉為股本； 對其他企業(yè)而言，是將債務轉為實收資本。將債務轉為資本的結果 是，債務人因此而增加股本（或實收資本），債權人因此而增加股 權投資。（三）修改其他債務條件，如減少債務本金、降低利率、免去 應付未付的利息、延長償還期限等。（四）以上三種方式的組合，是指采用以上三種方式共同清償 債務的債務重組形式。第二節(jié) 債務重組的會計處理一、以資產(chǎn)清償債務（一）以現(xiàn)金（廣義）清償債務1. 債務人的賬務處理以現(xiàn)金清償債務的，債務人應當在滿足金融負債終止確認條件 時，終止確認重組債務，并將重組債務的賬面價值與實際支付現(xiàn)金 之間的差額，計入當期損益（營業(yè)外收入）。2. 債權人

5、的賬務處理以現(xiàn)金清償債務的，債權人應當將重組債權的賬面余額與收到 的現(xiàn)金之間的差額，計入當期損益（營業(yè)外支出）。債權人已對債 權計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，沖減后尚有余 額的，計入營業(yè)外支出（債務重組損失）；沖減后減值準備仍有余 額的，應予轉回并抵減當期資產(chǎn)減值損失。【提示】注意債權人對提取過減值準備的債權的會計處理。 比如，債務人以 80 萬元償付應付賬款 100 萬元，如果債權人對 該應收賬款計提了 10 萬元的壞賬準備，則債權人的賬務處理如下：【答疑編號 12110101】借：銀行存款80壞賬準備10營業(yè)外支出100貸：應收賬款如果債權人對該債權計提了 30 萬元的壞賬準

6、備， 則賬務處理如下：借：銀行存款80壞賬準備30貸：應收賬款100資產(chǎn)減值損失10【例11-1】甲企業(yè)于20X6年1月20日銷售一批材料給乙企業(yè)， 不含稅價格為 200 000 元，增值稅稅率為 1 7，按合同規(guī)定，乙企 業(yè)應于20X6年4月1日前償付貨款。由于乙企業(yè)發(fā)生財務困難，無 法按合同規(guī)定的期限償還債務，經(jīng)雙方協(xié)商于 7 月 1 日進行債務重 組。債務重組協(xié)議規(guī)定，甲企業(yè)同意減免乙企業(yè) 30 000 元債務，余 額用現(xiàn)金立即償清。 甲企業(yè)已于 7 月 10 日收到乙企業(yè)通過轉賬償還 的剩余款項。 甲企業(yè)已為該項應收債權計提了 20 000 元的壞賬準備?！敬鹨删幪?12110102】

7、（1）乙企業(yè)（債務人）的賬務處理 第一，計算債務重組利得應付賬款賬面余額234 000減：支付的現(xiàn)金204 000債務重組利得30 000第二，會計分錄借：應付賬款234 000204 000貸：銀行存款營業(yè)外收入債務重組利得 30 000（2）甲企業(yè)（債權人）的賬務處理第一，計算債務重組損失應收賬款賬面余額234 000減：收到的現(xiàn)金204 000差額30 000減：已計提壞賬準備20 000債務重組損失10 000第二，會計分錄借：銀行存款204 000營業(yè)外支出債務重組損失10 000壞賬準備20 000貸：應收賬款 234 00038 000 元的壞賬準備，如何204 00038 00

8、0234 0008 000【思考】假設本題中甲企業(yè)計提了進行賬務處理？借：銀行存款壞賬準備貸：應收賬款資產(chǎn)減值損失由于以前提取壞賬準備導致債務重組時出現(xiàn)貸方差額時，該差額不能計入“營業(yè)外收入”。在債務重組中，債權人是不能出現(xiàn)利得的（二）以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務 基本的處理原則【債務人】以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務的，債務人應當在符合金融負債終止確認條件時，終止確認重組債務，并將重組債務的賬面價值與轉讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值之間的差額，計入當期損益（營業(yè)外收入）。轉讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值與其賬面價值之間的差額，計入當期損、人益非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額，應當分別下列情況進行處理：（1）非現(xiàn)金資產(chǎn)為存貨

9、的，應當視同銷售處理，根據(jù)本書" 第十三章收入 " 相關規(guī)定，按非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值確認銷售商品收 入，同時結轉相應的成本。2）非現(xiàn)金資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，其公允價值和賬面 價值的差額，計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。（3）非現(xiàn)金資產(chǎn)為長期股權投資或股票、債券等金融資產(chǎn)的， 其公允價值和賬面價值的差額，計入投資損益?！緜鶛嗳恕恳苑乾F(xiàn)金資產(chǎn)清償債務的，債權人應當對受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)按 其公允價值入賬。重組債權的賬面余額與受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之間的差 額，在滿足金融資產(chǎn)終止確認條件時， 計入當期損益 （營業(yè)外支出） 。債權人已對債權計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準

10、 備，沖減后尚有余額的，計入營業(yè)外支出（債務重組損失）；沖減 后減值準備仍有余額的，應予轉回并抵減當期資產(chǎn)減值損失。1. 以庫存材料、商品產(chǎn)品抵償債務【例 112】甲公司欠乙公司購貨款 350 000 元。由于甲公司財 務發(fā)生困難，短期內不能支付已于 20X6年5月1日到期的貨款。20X6 年7月 10日，經(jīng)雙方協(xié)商，乙公司同意甲公司以其生產(chǎn)的產(chǎn)品償還 債務。該產(chǎn)品的公允價值為 200 000 元，實際成本為 120 000 元。 甲公司為增值稅一般納稅人。適用的增值稅稅率為17。乙公司于20X6年8月10日收到甲公司抵債的產(chǎn)品，并作為產(chǎn)成品入庫；乙公司對該項應收賬款計提了 50 000 元的

11、壞賬準備?！敬鹨删幪?12110103】（1）甲公司的賬務處理 .第一，計算債務重組利得應付賬款的賬面余額350 000減：所轉讓產(chǎn)品的公允價值200 000增值稅銷項稅額(200 000 X 17%)34 000債務重組利得116 000第二，會計分錄借：應付賬款350 000貸：主營業(yè)務收入200 000應交稅費應交增值稅(銷項稅額)34 000營業(yè)外收入債務重組利得116 000借：主營業(yè)務成本120 000貸：庫存商品120 000手寫板圖示1101-01 :先做正常銷售的賬務處理:借：銀行存款234 000貸：主營業(yè)務收入200 000應交稅費應交增值稅（銷項稅額） 34 000 由

12、于企業(yè)沒有實際收到銀行存款，而是將該批產(chǎn)品抵償了 350 000 的債務，將“銀行存款”科目替換為“應付賬款”，差額計入 “營業(yè)外收入債務重組利得”。債務重組的賬務處理：借：應付賬款350 000貸：主營業(yè)務收入200 000應交稅費應交增值稅（銷項稅額）34 000營業(yè)外收入債務重組利得116 000（2）乙公司的賬務處理 第一，計算債務重組損失應收賬款的賬面余額350 000減：受讓資產(chǎn)的公允價值234 000差額116 000減：已計提壞賬準備50 000債務重組損失第二，會計分錄66 000借：庫存商品200 000應交稅費應交增值稅（進項稅額）34 000壞賬準備50 000營業(yè)外支

13、出債務重組損失66 000貸：應收賬款350 000【提示】1. 如果債權人計提的壞賬準備金額較大，導致出現(xiàn)該筆分錄的 貸方差額，則仍作為“資產(chǎn)減值損失。2. 如果債務人以庫存材料清償債務，則視同銷售取得的收入作“其他業(yè)務收入”，發(fā)出材料的成本作“其他業(yè)務成本”處理。3. 關于增值稅的特殊問題?！皩τ谠鲋刀悜愴椖?，如果債權人不向債務人另行支付增值 稅，則債務重組利得應為轉讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值和該非現(xiàn)金資 產(chǎn)的增值稅銷項稅額與重組債務賬面價值之差；如債權人向債務人 另行支付增值稅，則債務重組利得應為轉讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值 與重組債務賬面價值的差額”?！緜鶆杖藭嬏幚怼?借：應付賬款350

14、000貸：主營業(yè)務收入200 000應交稅費應交增值稅（銷項稅額） 34 000 營業(yè)外收入債務重組利得116 000借：主營業(yè)務成本120 000貸：庫存商品120 000如果債權人向債務人另行支付增值稅，則，會計處理為： 借：應付賬款350 000銀行存款34 000貸：主營業(yè)務收入 200 000營業(yè)外收入債務重組利得116 000 34 000借：主營業(yè)務成本120 000貸：庫存商品120 000債權人賬務處理】借：庫存商品200 000應交稅費應交增值稅（進項稅額）34 000壞賬準備50 000營業(yè)外支出債務重組損失66 000貸：應收賬款350 000如果債權人向債務人另行支付

15、增值稅，則，會計處理為：借：庫存商品200 000應交稅費應交增值稅（進項稅額）34 000壞賬準備50 000營業(yè)外支出債務重組損失66 000 34 000貸：應收賬款350 000銀行存款34 000【例1 單選題】甲公司應收乙公司貨款800 萬元，經(jīng)磋商，雙方同意按 600 萬元結清該筆貨款。甲公司已經(jīng)為該筆應收賬款計提了 100 萬元的壞賬準備，在債務重組日，該事項對甲公司和乙公司 的影響分別為（ ）。A.甲公司資本公積減少 200萬元，乙公司資本公積增加200萬元B.甲公司營業(yè)外支出增加100 萬元，乙公司資本公積增加200萬元C. 甲公司營業(yè)外支出增加200 萬元，乙公司營業(yè)外收

16、入增加200萬元D. 甲公司營業(yè)外支出增加100 萬元，乙公司營業(yè)外收入增加200萬元【答疑編號 12110104】【答案】 D【解析】甲公司實際收到的款項 600 萬元小于應收債權賬面價 值 700 萬元的差額 100 萬元計入當期營業(yè)外支出，乙公司實際支付 的款項 600 萬元小于應付債務賬面余額 800 萬元的差額 200 萬元計 入營業(yè)外收入。2. 以固定資產(chǎn)抵償債務【例11 3】甲公司于20X5年1月1日銷售給乙公司一批材料， 價值 400 000 元（包括應收取的增值稅稅額），按購銷合同約定， 乙公司應于20X5年10月31日前支付貨款，但至20X6年1月31日 乙公司尚未支付貨款

17、。由于乙公司發(fā)生財務困難，短期內不能支付 貨款。20X6年2月3日，經(jīng)過協(xié)商，甲公司同意乙公司以一臺設備 償還債務。該項設備的賬面原價為 350 000 元，已提折舊 5 萬元， 設備的公允價值為 360 000 元（假設企業(yè)轉讓該項設備不需要交納 增值稅）。甲公司對該項應收賬款提取壞賬準備 20 000 元。設備已360 000300 00060 000400 000360 00040 000300 00050 000350 000于20X6年3月10日運抵甲公司。假定不考慮與該項債務重組相關 的稅費?！敬鹨删幪?2110201】（1）乙公司的賬務處理第一，計算固定資產(chǎn)清理損益固定資產(chǎn)公允價

18、值減：固定資產(chǎn)凈值處理固定資產(chǎn)凈收益第二，計算債務重組利得應付賬款的賬面余額減：固定資產(chǎn)公允價值債務重組利得第三，會計分錄首先，將固定資產(chǎn)凈值轉入固定資產(chǎn)清理:借：固定資產(chǎn)清理累計折舊貸：固定資產(chǎn)其次，結轉債務重組利得：借：應付賬款貸：固定資產(chǎn)清理營業(yè)外收入一一債務重組利得60 00060 000400 000300 00040 00060 000最后，結轉轉讓固定資產(chǎn)的利得： 借：固定資產(chǎn)清理貸：營業(yè)外收入處置固定資產(chǎn)利得 【提示】兩筆分錄合并 借：應付賬款貸：固定資產(chǎn)清理 營業(yè)外收入債務重組利得 處置非流動資產(chǎn)利得 【分析】第一步，出售固定資產(chǎn)手寫板圖示 1102-01 ：借：銀行存款貸：

19、固定資產(chǎn)清理應400360 00040營業(yè)外收入一一處置非流動資產(chǎn)利得60 000第二步，以出售收入抵債債務（將“銀行存款”科目換成 付賬款”科目）借：應付賬款000貸：固定資產(chǎn)清理300 000營業(yè)外收入一一處置非流動資產(chǎn)利得60 000營業(yè)外收入一一債務重組利得40 000（2）甲公司的賬務處理第一，計算債務重組損失應收賬款賬面余額000減：受讓資產(chǎn)的公允價值差額減：壞賬準備債務重組損失000第二，會計分錄3. 以股票、債券等金融資產(chǎn)抵償債務【例11 4】甲公司于20X6年7月1日銷售給乙公司一批產(chǎn)品， 價值 450 000 元（包括應收取的增值稅稅額），乙公司于當日開出 六個月承兌的商業(yè)

20、匯票。乙公司于20X6年12月31日尚未支付貨款。 由于乙公司發(fā)生財務困難，短期內不能支付貨款。經(jīng)與甲公司協(xié)商， 甲公司同意乙公司以其所擁有并作為以公允價值計量且其變動計入 當期損益的某公司股票抵償債務。該股票的賬面價值 400 000 元（為取得時的成本），公允價值 380 000 元。假定甲公司為該項應收賬款提取了壞賬準備 40 000 元。 用于抵債的股票已于 20X7年1月22日辦理了相關轉讓手續(xù)；甲公 司將取得的某公司股票作為以公允價值計量且其變動計入當期損益 的金融資產(chǎn)。甲公司已將該項應收票據(jù)轉入應收賬款；乙公司已將 應付票據(jù)轉入應付賬款?！敬鹨删幪?2110202】(1)乙公司的

21、賬務處理第一，計算債務重組利得應付賬款的賬面余額450 000減：股票的公允價值380 000債務重組利得70 000第二，計算轉讓股票收益股票的公允價值380 000減：股票的賬面價值400 000轉讓股票損益-20 000第三，會計分錄借：應付賬款450 000投資收益20 000貸：交易性金融資產(chǎn)400 000營業(yè)外收入債務重組利得70 000【分析】第一步，出售股票手寫板圖示1102-03 :借：銀行存款 投資收益 貸：交易性金融資產(chǎn)第二步，以出售收入抵償 款）借：應付賬款 投資收益貸：交易性金融資產(chǎn) 營業(yè)外收入（2）甲公司的賬務處理 第一，計算債務重組損失 應收賬款賬面余額 減：受讓

22、資產(chǎn)的公允價值 差額70 000380 00020 000400 000450 000元的債務（借方改為應付賬450 00020 000400 000債務重組利得70 000450 000380 00040 000減：壞賬準備債務重組損失 30 000 第二，會計分錄二、將債務轉為資本 將債務轉為資本，是指債務人將債務轉為資本，同時債權人將 債權轉為股權的債務重組方式。將債務轉為資本，應當分別一下情 況處理：1. 債務人賬務處理債務人為股份有限公司時， （1）債務人應當在滿足金融負債終止確認條件時，終止確認重 組債務， 并將債權人因放棄債權而享有股份的面值總額確認為股本；（ 2）股份的公允價值

23、總額與股本之間的差額作為資本公積；（3）重組債務的賬面價值與股份的公允價值總額之間的差額作 為債務重組利得，計入當期損益（營業(yè)外收入）。債務人為其他企業(yè)時：（1）債務人應當在滿足金融負債終止確認條件時，終止確認重 組債務， 并將債權人因放棄債權而享有的股權份額確認為實收資本；（ 2）股權的公允價值與實收資本之間的差額確認為資本公積；（3）重組債務的賬面價值與股權的公允價值之間的差額作為債 務重組利得，計入當期損益（營業(yè)外收入）。與股份有限公司的規(guī)定基本相同上基本類似，但注意將" 股本 "改為 " 實收資本 " 。2. 債權人賬務處理（1）債權人在債務重組

24、日，應當將享有股權的公允價值確認為 對債務人的投資；（2）重組債權的賬面余額與因放棄債權而享有的股權的公允價 值之間的差額，在未提減值準備的情況下，將該差額確認為債務重 組損失（營業(yè)外支出）；如果計提了減值準備，則先沖減減值準備， 減值準備不足沖減的部分，確認為債務重組損失；如果沖減后減值 準備仍有余額，則抵減當期的資產(chǎn)減值損失。以債務轉為資本的，債權人應將因放棄債權而享有的股權按公 允價值計量。發(fā)生的相關稅費，分別按照長期股權投資或者金融工 具確認計量的規(guī)定進行處理?！纠?1 5】20X6年7月1日，甲公司應收乙公司賬款的賬面 余額為 60 000 元，由于乙公司發(fā)生財務困難， 無法償付該應

25、付賬款。 經(jīng)雙方協(xié)商同意，乙公司以其普通股償還債務。假定普通股的面值為1元，乙公司以20 000股抵償該項債務，股票每股市價為2.5元。 甲公司對該項應收賬款計提了壞賬準備2 000元。股票登記手續(xù)已于20X6年8月9日辦理完畢，甲公司將其作為長期股權投資核算?！敬鹨删幪?2110203】(1)乙公司的賬務處理第一，計算應計入資本公積的金額股票的公允價值減：股票的面值總額應計入資本公積第二，計算債務重利得債務賬面價值股票的公允價值債務重組利得第三，會計分錄借：應付賬款貸：股本資本公積股本溢價營業(yè)外收入一一債務重組利得【分析】50 00020 00030 00060 00050 00010 00

26、060 00020 00030 00010 000第一步，發(fā)行新股20 000股手寫板圖示1102-05 :借：銀行存款50 000貸：股本20 000資本公積一一股本溢價30 000第二步，以發(fā)行收入抵債 60 000元借：應付賬款60 000貸：股本20000資本公積一一股本溢價30000營業(yè)外收入一一債務重組利得10000（2）甲公司的賬務處理第一，計算債務重組損失應收賬款賬面余額60 000減：所轉股權的公允價值50 000差額10 000減：已計提壞賬準備2 0008 00050 000營業(yè)外支出債務重組損失8 000債務重組損失 第二，會計分錄 借：長期股權投資2 00060 00

27、0壞賬準備 貸：應收賬款三、修改其他債務條件 是指修改不包括上述（一）和（二）兩種方式在內的債務條件 進行債務重組的方式，如延長償還期、減少債務本金、降低利率、 免去應付未付的利息等。以修改其他債務條件進行債務重組的，債務人和債權人應分別 以下情況處理：1. 不附或有條件的債務重組【債務人賬務處理】 不附或有條件的債務重組，債務人應將重 組債務的賬面余額減記至將來應付金額，減記的金額作為債務重組 利得，于當期確認計入損益。重組后債務的賬面余額為將來應付金 額?！咎崾尽俊皩響督痤~”表述不妥。結合財政部企業(yè)會計 準則講解，恰當?shù)谋硎鰬獮椤爸亟M后債務的入賬價值”或“修改 其他債務條件后債務的公允

28、價值”。借:應付賬款（重組債務的賬面余額）貸：應付賬款債務重組（重組后債務的公允價值）營業(yè)外收入-債務重組利得（差額）簡言之，就是“注銷舊債務，記錄新債務”，新舊之間的差額 作為債務重組利得處理?！緜鶛嗳速~務處理】以修改其他債務條件進行債務重組，如修 改后的債務條款不涉及或有應收金額，則債權人在重組日，應當將 修改其他債務條件后的債權的公允價值作為重組后債權的賬面價 值，重組債權的賬面余額與重組后債權賬面價值之間的差額確認為 債務重組損失，計入當期損益。如果債權人已對該項債權計提了壞 賬準備，應當首先沖減已計提的壞賬準備。簡言之，就是“注銷舊債權，記錄新債權”，新舊之間的差額 作為債務重組損失

29、處理，如果債權計提了壞賬準備，按照前述原則 處理。借：應收賬款債務重組重組后債權的公允價值）壞賬準備已計提的壞賬準備）營業(yè)外支出債務重組損失差額）貸：應收賬款重組債權的賬面余額）【例11-6】甲公司20X6年12月31日，應收乙公司票據(jù)的賬面 余額為 65 400 元，其中， 5 400 元為累計應收的利息，票面年利率 4%。由于乙公司連年虧損，資金周轉困難，不能償付應于20X6年12月31日前支付的應付票據(jù)。經(jīng)雙方協(xié)商，于20X7年1月5日進行債務重組。甲公司同意將債務本金減至 50 000 元；免去債務人所 欠的全部利息；將利率從 4%降低到 2%（等于實際利率），并將債 務到期日延至20

30、X8年12月31日，利息按年支付。該項債務重組協(xié) 議從協(xié)議簽訂日起開始實施。甲、乙公司已將應收、應付票據(jù)轉入 應收、應付賬款。甲公司乙為該項應收款項計提了 5 000 元壞賬準 備?！痉治觥啃薷膫鶆諚l件后重組債務的公允價值 （現(xiàn)值）等于 50 000元。答疑編號 12110204】 1）乙公司的賬務處理第一，計算債務重組利得應付賬款的賬面余額65 400減：重組后債務公允價值50 000債務重組利得15 400第二，會計分錄20X7年1月5日債務重組時（注銷舊債務，記錄新債務）借：應付賬款65 400貸：應付賬款債務重組50 000營業(yè)外收入債務重組利得15 400【提示】“不附或有條件的債務

31、重組，債務人應將重組債務的 賬面余額減記至將來應付金額，減記的金額作為債務重組利得，于 當期確認計入損益”。這里并不是將重組債務減記至“將來應付金 額”。因為，這里的將來應付金額是 52 000 元。20X7年12月31日支付利息借：財務費用1 000貸：銀行存款（ 50000X 2）1 00020X8年12月31日償還本金和最后一年利息借：財務費用1 000應付賬款債務重組50 000貸：銀行存款51 000（ 2）甲公司的賬務處理第一，計算債務重組損失應收賬款賬面余額65 400差額15 400減：已計提壞賬準備5 000債務重組損失10 40050 000減：重組后債權公允價值第二，會計

32、分錄20X7年1月5日債務重組時借：應收賬款債務重組50 000營業(yè)外支出債務重組損失10 400 （倒擠）壞賬準備5 000貸：應收賬款20X7年12月31日收到利息65 400借：銀行存款1000貸：財務費用(即利息收入)(50000X 2%)100020X8年12月31日收到本金和最后一年利息借：銀行存款51 000貸：財務費用1 000應收賬款債務重組5 0000如果實際利率不是 2，則 50 000 元就不是修改債務條件后重 組債務的公允價值。從債務人的角度來看，應該根據(jù)未來現(xiàn)金流入 現(xiàn)值確定債務的公允價值，那未來的現(xiàn)金流量是就是每年支付的利 息，本題涉及兩年； 則未來的現(xiàn)金流量是：

33、 1 0001 00050 000=52 000（元），根據(jù)實際利率進行折現(xiàn)。假如實際利率為3，則計算未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值=50 000 X 2%x（ P/F , 1, 3%） + 51 000X（ P/F , 2， 3）。由于教材以及財政部的企業(yè)會計準則講解，并沒有就這個問題 展開論述，故對此了解即可。【例題 2】2007 年 3 月 31 日甲公司應付某金融機構一筆貸款100萬元到期，因發(fā)生財務困難，短期內無法支付，當日，甲公司與金 融機構簽訂債務重組協(xié)議，約定減免甲公司債務的 20%，其余部分 延期兩年支付，年利率為 5%（相當于實際利率），利息按年支付。 金融機構已為該項貸款計提了 10

34、 萬元呆賬準備， 假定不考慮其他因 素，甲公司在該項債務重組業(yè)務中確認的債務重組利得為（）萬元。A.10B.12C.16D.20答疑編號 12110205】【答案】 D【解析】甲公司（債務人）應確認的債務重組利得應是100X 20%=20 （萬兀）。2. 附或有條件的債務重組【債務人賬務處理】附或有條件的債務重組，對于債務人而言，修改后的債務條款 如涉及或有應付金額，且該或有應付金額符合或有事項中有關預計 負債確認條件的，債務人應當將該或有應付金額確認為預計負債。 重組債務的賬面價值與重組后債務的入賬價值和預計負債金額之和的差額，作為債務重組利得，計入營業(yè)外收入債務人在債務重組日：借：應付賬款

35、額）貸：應付賬款債務重組重組債務的賬面余重組后債務的公允價值）預計負債或有應付金額）營業(yè)外收入債務重組利得差額）或有應付金額在隨后會計期間沒有發(fā)生的，企業(yè)應當沖銷已確 認的預計負債，同時確認營業(yè)外收入。借：預計負債貸：營業(yè)外收入債務重組利得或有應付金額在隨后會計期間實際發(fā)生時，會計分錄為：借：預計負債貸：銀行存款【債權人賬務處理】 對債權人而言，修改后的債務條款中涉及或有應收金額的，不 應當確認或有應收金額，不得將其計入重組后債權的賬面價值。根 據(jù)謹慎性原則，或有應收金額屬于或有資產(chǎn)，或有資產(chǎn)不予確認。 只有在或有應收金額實際發(fā)生時，才計入當期損益。借：應收賬款債務重組 （重組后債權的公允價

36、值，不包括或有應收金額）壞賬準備營業(yè)外支出債務重組損失（或貸記資產(chǎn)減值損失）貸：應收賬款（重組債權的賬面余額）【例3】20X3年6月30日，紅星公司從某銀行取得年利率10%、三年期的貸款 100 萬元?，F(xiàn)因紅星公司發(fā)生財務困難，各年貸款利 息均未償還，遂于20X5年12月31日進行債務重組，銀行同意延長 到期日至20X9年12月31日，利率降至7%,免除積欠利息25萬元，本金減至80萬元，利息按年支付，但附有一條件：債務重組后，如 紅星公司自第二年起有盈利，則利率回復至10%，若無盈利，利率仍維持7%。債務重組協(xié)議于 20X5年12月31日簽訂。貸款銀行已 對該項貸款計提了 3萬元的貸款損失準

37、備。假定實際利率等于名義 利率?！敬鹨删幪?2110301】紅星公司(債務人)的賬務處理，第一，計算債務重組利得長期借款的賬面余額1 250 000減：重組貸款的公允價值800 000或有應付金額800 0 00X(10% 7%)X 372 000債務重組利得378 000第二，會計分錄手寫板圖示1103-01:債務重組后第二年起如果有盈利利率恢復至10%,時間是20X 7、20X8和20X9三年?；蛴袘督痤~是 800 000X(10% 7%)X 3=7200020X5年12月31日債務重組時【注銷舊債，記錄新債】借：長期借款 l 250 000貸：長期借款債務重組800 000預計負債72

38、 000營業(yè)外收入債務重組利得378 00020X6年12月31日支付利息時借：財務費用56 000貸：銀行存款( 800 000X 7%)56 000假設紅星公司自債務重組后的第二年起盈利， 20X7 年 12 月 31 日和20X8年12月31日支付利息時，紅星公司應按10%的利率支付 利息，則每年需支付利息 80 000 元( 800 000X 10%)，其中含或有 應付金額 24 000 元( 80 000 X 3%= 2 400 )。借：財務費用56 000預計負債24 000貸：銀行存款 80 00020X9年12月31日支付最后一次利息 80 000元和本金800 000 元時借

39、：長期借款債務重組800000財務費用56000預計負債24000貸：銀行存款 880 000假設紅星公司自債務重組后的第二年起仍沒有盈利，20X7年12月31日和20X8年12月31日支付利息時借：財務費用56 000貸：銀行存款 56 000 將未發(fā)生的預計負債應該轉入營業(yè)外收入借：預計負債72 000貸：營業(yè)外收入 72 000修改其他債務條件這種債務重組方式的賬務處理是基本思路：對于債務人來說，就是注銷舊債務，記錄新債務，如果不涉及 或有應付金額，則一般按新舊債務之間的差額，確認債務重組利得。 如果涉及到或有應付金額（符合預計負債確認條件），應該貸記預 計負債，借貸差額一般即為債務重組

40、利得。對于債權人來說，就是注銷舊債權，記錄新債權，新舊債權之 間的差額，確認債務重組損失（如果該債權計提了壞賬準備，應先 沖減已提壞賬）。對于或有應收金額，按照謹慎性原則，不予確認。四、以組合方式清償債務（一）債務人的處理債務重組以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)、債務轉為資本、修改其他債務 條件等方式組合進行的，對債務人來說，應當依次：1. 以支付的現(xiàn)金、轉讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值、債權人享有股份的公允價值沖減重組債務的賬面價值；2. 修改其他債務條件的，應當將修改其他債務條件后債務的公 允價值作為重組后債務的入賬價值；3. （沖減后的）重組債務的賬面價值與重組后債務的入賬價值 之間的差額，作為債務重組利得，

41、計入營業(yè)外收入；4. 修改后的債務條款如涉及或有應付金額，且該或有應付金額 符合預計負債確認條件的，債務人應當將該或有應付金額確認為預 計負債。（沖減后）重組債務的賬面價值，與重組后債務的入賬價 值和預計負債金額之和的差額，計入營業(yè)外收入。以上所產(chǎn)生的債務重組利得、資產(chǎn)轉讓損益等均于債務重組當 期確認。（二）債權人的處理 債務重組采用以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)、債務轉為資本、修改其他 債務條件等方式組合進行的，對債權人來說，應先以收到的現(xiàn)金、 受讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值、因放棄債權而享有的股權的公允價值 沖減重組債權的賬面余額，差額與重組債權入賬價值進行比較，據(jù) 此計算債務重組損失。債權人已對債權計提減

42、值準備的，應當先將 該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，作為債務重組 損失，計入營業(yè)外支出。以上產(chǎn)生的債務重組損失于債務重組當期確認?！纠? 單選題】甲公司應收乙公司賬款 1 500萬元已逾期，甲公司為該筆應收賬款計提了 100 萬元壞賬準備，經(jīng)協(xié)商決定進行債務重組。 債務重組內容是 : 乙公司以銀行存款償付甲公司賬款 200 萬元； 乙公司以一項固定資產(chǎn)和一項長期股權投資償付所欠賬款 的余額。乙公司該項固定資產(chǎn)的賬面價值為 500 萬元，公允價值為 600 萬元；長期股權投資的賬面價值為 550 萬元，公允價值為 500 萬元。假定不考慮相關稅費。該甲公司的債務重組損失為（ ）萬 元。A. 0B. 100C. 30D. 80【答疑編號 12110302】【答案】 D【解析】甲公司的債務重組損失=（1