基于合并財(cái)務(wù)報(bào)表的即期貨幣財(cái)務(wù)報(bào)表分析

基于合并財(cái)務(wù)報(bào)表的即期貨幣財(cái)務(wù)報(bào)表分析

外幣報(bào)告轉(zhuǎn)讓費(fèi)是當(dāng)前財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的四大問題之一。這種困難主要集中在不同轉(zhuǎn)換方法的選擇上。本文是針對(duì)于外幣報(bào)表折算方法的選擇來展開研究的,旨在通過對(duì)四種折算方法的分析,探討出一種適合我國國情的外幣報(bào)表折算方法。一、四種會(huì)計(jì)方法的比較分析(一)中小企業(yè)對(duì)匯率問題的認(rèn)識(shí)美國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)在上世紀(jì)三十年代曾推薦使用流動(dòng)性和非流動(dòng)性項(xiàng)目法,采用這一折算方法,應(yīng)將資產(chǎn)負(fù)債表上的資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目劃分為流動(dòng)性和非流動(dòng)性項(xiàng)目兩大類,按其流動(dòng)與非流動(dòng)性質(zhì)分別選用不同的匯率進(jìn)行折算。人們對(duì)于流動(dòng)性與非流動(dòng)性項(xiàng)目法的缺陷認(rèn)識(shí)比較深刻,認(rèn)為對(duì)流動(dòng)性項(xiàng)目采用現(xiàn)行匯率折算,對(duì)非流動(dòng)性項(xiàng)目采用歷史匯率折算,缺乏足夠的理論支持;對(duì)存貨與現(xiàn)金、應(yīng)收賬款一并采用現(xiàn)行匯率折算,意味著存貨與現(xiàn)金、應(yīng)收賬款項(xiàng)目一并承受匯率風(fēng)險(xiǎn),但這沒有反映存貨的實(shí)際情況。這種方法是一種逐步被淘汰的方法,目前只有少數(shù)國家仍采用此方法。(二)不同匯率算例貨幣性與非貨幣性項(xiàng)目法是美國學(xué)者赫普華斯于1956年在改進(jìn)流動(dòng)性與非流動(dòng)性項(xiàng)目法的基礎(chǔ)上提出的。采用這一方法,將資產(chǎn)負(fù)債表的資產(chǎn)、負(fù)債項(xiàng)目劃分為貨幣性項(xiàng)目和非貨幣性項(xiàng)目分別采用不同匯率折算。由于貨幣性項(xiàng)目會(huì)直接受到匯率變動(dòng)的影響,而且這種折算方法與外幣交易的會(huì)計(jì)處理是協(xié)調(diào)一致的。所以說,這種方法的理論依據(jù)是比較充分的。但是,如果設(shè)置于國外的子公司獨(dú)立性很強(qiáng),很少使用母公司貨幣進(jìn)行收付,將由于匯率變動(dòng)導(dǎo)致的折算差額計(jì)入當(dāng)期損益,就會(huì)降低利潤分配表的真實(shí)性。因此,上述的貨幣性與貨幣性項(xiàng)目法的應(yīng)用也逐漸地被淘汰了。(三)在財(cái)務(wù)成本和匯率結(jié)算之間存在著一些不確定性時(shí)態(tài)法最早是由美國會(huì)計(jì)學(xué)家洛倫森于1972年提出,并在1975年被美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)發(fā)布的第8號(hào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告所采用。時(shí)態(tài)法認(rèn)為外幣報(bào)表折算的過程,是將以外幣表述的財(cái)務(wù)報(bào)表換成另一種貨幣單位重新表述的過程。在這一過程中,只應(yīng)改變其計(jì)量單位,而不應(yīng)改變其計(jì)量屬性。故為了保持各資產(chǎn)、負(fù)債項(xiàng)目的計(jì)量基礎(chǔ),需要對(duì)各資產(chǎn)、負(fù)債項(xiàng)目分別按其計(jì)量所屬日期的匯率折算。時(shí)態(tài)法的優(yōu)點(diǎn)是與合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制目的相吻合。但是,盡管時(shí)態(tài)法在理論上是科學(xué)的,它同樣遭到了人們的非議。非議之一就是該方法會(huì)改變子公司原有的財(cái)務(wù)比率;另一個(gè)主要非議是時(shí)態(tài)法的采用可能會(huì)給跨國公司帶來一些負(fù)面影響:在浮動(dòng)匯率體制下,采用時(shí)態(tài)法會(huì)使跨國公司的報(bào)告損益比單純從事國內(nèi)經(jīng)營活動(dòng)的公司顯得更加多變,從而會(huì)影響跨國公司上市股票的價(jià)格。因此,只要現(xiàn)行的歷史成本會(huì)計(jì)模式不發(fā)生改變,時(shí)態(tài)法的這種“不良”經(jīng)濟(jì)后果就可能給其理論上的完美性蒙上一層陰影。(四)現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度的局限性早在1967年一些英國的跨國公司便采用現(xiàn)時(shí)匯率法進(jìn)行外幣報(bào)表折算了,現(xiàn)時(shí)匯率法假定所有的資產(chǎn)、負(fù)債項(xiàng)目都要遭受現(xiàn)行匯率變動(dòng)的影響,故對(duì)所有的資產(chǎn)、負(fù)債項(xiàng)目均可按編表日的現(xiàn)時(shí)匯率予以折算?，F(xiàn)時(shí)匯率法的一個(gè)優(yōu)點(diǎn)是在合并報(bào)表中保持了國外子公司單獨(dú)報(bào)表所反映的原有財(cái)務(wù)狀況和財(cái)務(wù)比例關(guān)系,便于對(duì)子公司進(jìn)行財(cái)務(wù)分析。而且其簡單明了和易于操作。同樣,現(xiàn)時(shí)匯率法從其提出便遭到不少會(huì)計(jì)界人士的批評(píng)。首先,這種方法假設(shè)所有的資產(chǎn)、負(fù)債項(xiàng)目都暴露在匯率風(fēng)險(xiǎn)下,這顯然與事實(shí)不符;其次,現(xiàn)時(shí)匯率法試圖把子公司的資產(chǎn)和負(fù)債按當(dāng)?shù)氐哪Ｊ絹碛?jì)量,因而在概念上與合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制目的相違背;再次,在現(xiàn)時(shí)匯率法下,對(duì)按歷史成本計(jì)量的存貨、固定資產(chǎn)等也按編表日的現(xiàn)行匯率折算,使得折算后的結(jié)果既不是現(xiàn)行重置成本,也不是現(xiàn)行市價(jià),因而缺乏經(jīng)濟(jì)意義?？傊?外幣報(bào)表折算的四種折算方法中,流動(dòng)與非流動(dòng)性項(xiàng)目法由于自身的局限性,已逐漸被淘汰;而貨幣性和非貨幣性項(xiàng)目法又大致可歸于時(shí)態(tài)法之下,因此,在選擇外幣報(bào)表折算方法時(shí),主要是在時(shí)態(tài)法和現(xiàn)時(shí)匯率法之間進(jìn)行權(quán)衡。二、以時(shí)效法為基礎(chǔ)的紫外報(bào)表結(jié)算方法由于世界各國的外幣報(bào)表折算企業(yè)所處的環(huán)境存在很大差異,外幣報(bào)表折算企業(yè)也應(yīng)該使用不同的外幣報(bào)表折算方法。一個(gè)跨國公司的報(bào)表可能合并了若干母子公司的報(bào)表,而且可能是一些公司使用現(xiàn)時(shí)匯率法折算,另一些卻使用時(shí)態(tài)法折算,這不僅使得跨國公司報(bào)表本身就難以理解,更使得不同跨國公司的報(bào)表失去了可比性。為了保持其可比性,對(duì)各國外幣報(bào)表中的所有項(xiàng)目應(yīng)該使用統(tǒng)一的匯率,因此以現(xiàn)時(shí)匯率法為基礎(chǔ)的外幣報(bào)表折算方法應(yīng)該成為國際外幣報(bào)表折算方法的必然選擇。國際外幣報(bào)表折算方法的發(fā)展進(jìn)程也已經(jīng)證明了這一點(diǎn)。自從美國、英國和國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相繼頒布有關(guān)外幣折算的基本法規(guī),這些法規(guī)都規(guī)定在多數(shù)情況下采用現(xiàn)時(shí)匯率法,而只在一些特殊情況下采用時(shí)態(tài)法?，F(xiàn)時(shí)匯率法不僅在實(shí)務(wù)中能夠被接受,在理論依據(jù)上也是強(qiáng)有力的。因此,以現(xiàn)時(shí)匯率法為基礎(chǔ)的外幣報(bào)表折算方法必將成為國際外幣報(bào)表折算方法的必然選擇。三、與現(xiàn)行匯率法比較,對(duì)我國大陸經(jīng)營企業(yè)的匯率進(jìn)行管理在當(dāng)前的浮動(dòng)匯率制下,外幣報(bào)表折算標(biāo)準(zhǔn)的制定,在我國尚處起步階段,從目前我國跨國集團(tuán)中的國外子公司的經(jīng)營活動(dòng)情況看,對(duì)其外幣報(bào)表采用現(xiàn)時(shí)匯率法進(jìn)行折算是不盡合理的,筆者認(rèn)為選擇時(shí)態(tài)法進(jìn)行外幣報(bào)表折算才是我國的現(xiàn)實(shí)選擇。首先,我國是一個(gè)發(fā)展中國家,跨國公司出現(xiàn)的時(shí)間不長,無論在數(shù)量上還是規(guī)模上都很難與美、英等國相比。而且我國企業(yè)在國外的經(jīng)營單位,大多數(shù)沒有跨越本身的行業(yè),其經(jīng)營資金大都有賴于母公司的籌措和提供,一旦匯率有所變動(dòng),就會(huì)直接影響母公司的經(jīng)營活動(dòng)和現(xiàn)金流量。因此,這類國外子公司從經(jīng)營特征上看應(yīng)選用時(shí)態(tài)法。其次,從現(xiàn)時(shí)匯率法與時(shí)態(tài)法的特點(diǎn)看,現(xiàn)行匯率法是對(duì)所有的資產(chǎn)和負(fù)債都乘上一個(gè)常數(shù),所以現(xiàn)行匯率法能保持原外幣報(bào)表中各個(gè)項(xiàng)目的比例關(guān)系。但是現(xiàn)時(shí)匯率法假設(shè)所有的外幣資產(chǎn)和負(fù)債都承受匯率變動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn),由于存貨和固定資產(chǎn)的價(jià)值基本上不受匯率變動(dòng)的影響,這種假設(shè)很少成立。最后,隨著現(xiàn)時(shí)成本計(jì)量模式取代歷史成本計(jì)量模式,所有按現(xiàn)時(shí)成本計(jì)量的項(xiàng)目,都要按現(xiàn)時(shí)匯率折算,時(shí)態(tài)法也就與現(xiàn)時(shí)匯率法合而為一了。目前,我國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)這些非貨幣性資產(chǎn)制定了新的準(zhǔn)則,期末計(jì)價(jià)存貨采用成本與市價(jià)孰低的方法,市價(jià)是接近現(xiàn)行成本的價(jià)值,因此隨著準(zhǔn)則的進(jìn)一