行業(yè)經(jīng)濟(jì)論文-房地產(chǎn)企業(yè)如何進(jìn)行稅收籌劃.doc

行業(yè)經(jīng)濟(jì)論文-房地產(chǎn)企業(yè)如何進(jìn)行稅收籌劃【摘要】房地產(chǎn)企業(yè)經(jīng)營過程具有投資大、周期長、涉稅標(biāo)的大等特點(diǎn)，運(yùn)用稅收籌劃這種新的財(cái)務(wù)管理方式，將會降低企業(yè)涉稅風(fēng)險(xiǎn)和費(fèi)用，增強(qiáng)企業(yè)的盈利能力和競爭實(shí)力，實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化目標(biāo)。文章主要以土地增值稅、房產(chǎn)稅、營業(yè)稅、所得稅等相關(guān)稅金為例，對稅收籌劃實(shí)務(wù)進(jìn)行了分析?！娟P(guān)鍵詞】房地產(chǎn)企業(yè)；財(cái)務(wù)管理；稅收籌劃稅收籌劃是指在遵循稅法及符合稅法意圖的前提下，通過對納稅人的經(jīng)營、投資、籌資、分配等理財(cái)活動的籌劃安排，盡可能取得涉稅收益，整體上實(shí)現(xiàn)納稅人最合理、最優(yōu)的涉稅財(cái)務(wù)管理活動。房地產(chǎn)企業(yè)由于在開發(fā)及經(jīng)營過程通常具有投入資金多、經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)高、建設(shè)及銷售周期長、涉稅標(biāo)的金額大、收益高見效慢等特點(diǎn)，所以運(yùn)用稅收籌劃這種新的理財(cái)方式，不僅能有效降低企業(yè)的涉稅成本和風(fēng)險(xiǎn)，增強(qiáng)企業(yè)的盈利能力和競爭實(shí)力，而且有利于實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化目標(biāo)。本文主要以土地增值稅、房產(chǎn)稅、營業(yè)稅、所得稅等相關(guān)稅金為例，對稅收籌劃實(shí)務(wù)進(jìn)行分析，懇請大家賜教。一、相關(guān)借款利息的籌劃實(shí)務(wù)由于目前大部分房地產(chǎn)經(jīng)營企業(yè)的開發(fā)資金來自金融企業(yè)的借貸，具有資金量大、借款期限長、利息費(fèi)用多等特點(diǎn)，所以可以利用合適的利息扣除方式對借款利息進(jìn)行稅收籌劃。一方面，針對房地產(chǎn)開發(fā)完工之前的利息費(fèi)用，將完工之前的借款利息可以計(jì)入開發(fā)成本，并可作為計(jì)算房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用（期間費(fèi)用）的扣除基數(shù)。特別是從事房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營的企業(yè)，還可按照取得土地使用權(quán)所支付的金額與房地產(chǎn)開發(fā)成本之和，加計(jì)20%的扣除，這樣，就可以大大增加扣除項(xiàng)目，降低增值額，從稅基和稅率兩方面減輕稅負(fù)，增加凈收益。另一方面，針對房地產(chǎn)開發(fā)完工之后的利息費(fèi)用支出，凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算、分?jǐn)偛⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的：允許據(jù)實(shí)扣除，但最高不得超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計(jì)算的金額；凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用按取得土地使用權(quán)所支付的金額與房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的10%以內(nèi)計(jì)算扣除。企業(yè)據(jù)此可以選擇：如果購買房地產(chǎn)主要依靠負(fù)債籌資，利息費(fèi)用所占比例較高，可提供金融機(jī)構(gòu)證明，據(jù)實(shí)扣除；反之，主要依靠權(quán)益資本籌資，利息費(fèi)用很少，則可不計(jì)算應(yīng)分?jǐn)偟睦ⅲ@樣可以多扣除房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用，對實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化有利。案例:某房地產(chǎn)開發(fā)公司開發(fā)一批商品房，支付的地價(jià)款為600萬元，開發(fā)成本為1000萬元，假設(shè)房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目分?jǐn)偫⑶夷芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的應(yīng)扣除利息為100萬元和70萬元時(shí)（設(shè)貸款利率5%），如何為該公司利用利息扣除進(jìn)行籌劃？籌劃過程如下：首先計(jì)算扣除的利息支出差異：(取得土地使用權(quán)所支付的金額+房地產(chǎn)開發(fā)成本)(10%-5%)=(600+1000)5%=80(萬元)，其次判斷：當(dāng)允許扣除的利息支出為100萬元時(shí)，由于100萬80萬，所以該公司應(yīng)嚴(yán)格按房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目分?jǐn)偫⒉⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明，這樣就可以按100萬元扣除，否則只能按80萬元扣除，計(jì)稅依據(jù)將增加20萬元，造成多繳稅款；當(dāng)允許扣除的利息支出為70萬元時(shí)，由于70萬80萬，所以應(yīng)選擇第二種計(jì)扣方式，即不按房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目分?jǐn)偫⒒虿幌蚨悇?wù)機(jī)關(guān)提供有關(guān)金融機(jī)構(gòu)的證明，這樣可以多扣除10萬元利息支出，減少計(jì)稅依據(jù)10萬元，合理降低稅負(fù)。從以上分析可以看出，在可能的情況下將利息費(fèi)用計(jì)入房地產(chǎn)開發(fā)成本，是企業(yè)在該扣除項(xiàng)目納稅籌劃時(shí)的首選。二、利用建房方式的籌劃實(shí)務(wù)大部分房地產(chǎn)經(jīng)營企業(yè)傾向于自行建造并銷售房地產(chǎn)，但這種方式下籌劃空間較小。若利用代建、合建等方式則籌劃空間較大。第一，房地產(chǎn)的代建行為。這種方式指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)代客戶進(jìn)行房地產(chǎn)的開發(fā)，開發(fā)完成向客戶收取代建收入的行為。就房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)而言，雖然取得了一定的收入，但始終沒有發(fā)生房地產(chǎn)權(quán)屬的轉(zhuǎn)移，其收入屬于勞務(wù)報(bào)酬，為營業(yè)稅的征稅范圍，不是土地增值稅的征稅范疇。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可以利用這種建房方式，減輕稅負(fù)，但前提是在開發(fā)之初就能確定最終用戶，實(shí)行定向開發(fā)，從而避免開發(fā)后銷售繳納土地增值稅。第二，合作建房方式。這種方式指根據(jù)營業(yè)稅問題解答（一）的通知（國稅函1995156號）的規(guī)定，“合作建房”是指一方提供土地使用權(quán)，另一方提供資金，雙方合作，建造房屋的行為。建成后按比例分房自用的，暫免征收土地增值稅；建成后轉(zhuǎn)讓的，再按規(guī)定征收土地增值稅。企業(yè)可充分利用此項(xiàng)優(yōu)惠政策，實(shí)現(xiàn)共贏。案例：華富房地產(chǎn)開發(fā)公司在某市繁華地段擁有一塊土地，擬與富民公司合作建造辦公用房，資金由富民公司提供，建成后按比例分房。對富民公司來說，分得的辦公樓不含土地增值稅，會降低購置成本。即便將來處置，只就屬于自己的部分繳納土地增值稅。對華富公司而言，作為自用辦公用房，不繳納土地增值稅，可節(jié)約大量稅負(fù)，降低房地產(chǎn)成本，增強(qiáng)市場競爭力，這樣就實(shí)現(xiàn)了房地產(chǎn)企業(yè)和購置方的雙贏。三、改變銷售模式的籌劃實(shí)務(wù)一是，針對納稅主體的新設(shè)分立。即房地產(chǎn)經(jīng)營企業(yè)設(shè)立獨(dú)立銷售公司，負(fù)責(zé)房地產(chǎn)銷售，這種分立使土地增值稅、營業(yè)稅、企業(yè)所得稅的籌劃空間很大。案例：大華公司銷售的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，在允許扣除的項(xiàng)目金額基本相同的前提下，如果采用兩種售價(jià)：第一，若以1500萬元的價(jià)格售出，可扣除的項(xiàng)目金額為1167.5萬元，增值率為28.48%，應(yīng)納99.75萬元的土地增值稅，凈賺232.75萬元。第二，以1400萬元的價(jià)格售出，可扣除的項(xiàng)目金額為1166.96萬元，增值率為19.97%，免征土地增值稅，凈賺233.04萬元。第三，如果大華公司設(shè)立獨(dú)立銷房屋銷售公司，大華公司將住房以1400萬元的售價(jià)賣給銷售公司，而后由銷售公司再以1500萬元的價(jià)格賣出，當(dāng)開發(fā)公司賣給銷售公司時(shí)，由于其增值率為19.97%20%，免納土地增值稅。當(dāng)銷售公司以1500萬元售出時(shí)，扣除營業(yè)稅及附加合計(jì)：15005.5%=82.5萬元，可扣除的項(xiàng)目金額為1167.5+82.5=1250萬元，其增值率為16.67%20%，免納土地增值稅。最終從集團(tuán)角度看，銷售時(shí)只增加營業(yè)稅等稅金：14005.5%=77萬元，獲利潤1500（1167.577）=255.5萬元，比籌劃前增加255.5232.75=22.75萬元。二是，針對開發(fā)企業(yè)對獨(dú)立銷售公司的銷售方式上，也可以采用以下銷售模式來減少賬面收入或遞延納稅時(shí)間。第一，開發(fā)企業(yè)采取無償或收取極少手續(xù)費(fèi)方式委托銷售公司銷售房地產(chǎn)，并可協(xié)商開具銷售清單，由于這種方式應(yīng)按實(shí)際銷售額于收到代銷單位代銷清單時(shí)確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，所以在確認(rèn)納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間上可以盡量遞延，同時(shí)這樣可以避免銷售公司繳納營業(yè)稅（基本無代銷收入）。第二，將原來由開發(fā)企業(yè)承擔(dān)的銷售及管理費(fèi)用轉(zhuǎn)嫁到銷售公司，使銷售公司企業(yè)所得稅減少甚至不交。當(dāng)然，對于業(yè)務(wù)招待費(fèi)和廣告費(fèi)等有費(fèi)用扣除限額的扣除項(xiàng)目，應(yīng)事先商議確定由開發(fā)企業(yè)承擔(dān)（開發(fā)企業(yè)的收入多，抵扣的限額就大），這樣就可以避免上述費(fèi)用應(yīng)超標(biāo)而調(diào)增應(yīng)納稅所得額的情況。第三，對于客戶通過銀行按揭方式購買開發(fā)產(chǎn)品的，其首付款應(yīng)于實(shí)際收到日確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，余款在銀行按揭貸款辦理轉(zhuǎn)賬之日確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。所以盡量與客戶和銀行協(xié)商，開立指定代收專戶，將客戶按揭還貸的部分定期先存入專戶，然后分期辦理轉(zhuǎn)賬日再確認(rèn)收入并納稅，這樣，一方面銀行可以沉淀資金，另一方面，企業(yè)可以控制收入和所得實(shí)現(xiàn)時(shí)間。四、優(yōu)化收入結(jié)構(gòu)的籌劃實(shí)務(wù)隨著居民生活水準(zhǔn)的提高，逐漸對房屋的裝飾、裝潢提出了更高的要求，且裝修費(fèi)用在房款中所占比重有逐年遞增的趨勢。如果與購房者簽訂合同時(shí)，略加變通，將經(jīng)營收入分散，就能節(jié)省不少土地增值稅，增加企業(yè)收益。在實(shí)際操作時(shí)，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可設(shè)立一家裝飾裝潢公司，專門為購房戶搞裝修。具體可與購房戶簽訂兩份合同，一份是房地產(chǎn)初步完工時(shí)簽訂的銷售合同，另一份是與裝飾裝潢公司簽訂的裝修合同。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)只就銷售合同上注明房款增值額繳納土地增值稅，裝修合同上注明的金額屬于勞務(wù)收入，應(yīng)征營業(yè)稅，不用繳納土地增值稅。這樣就使得經(jīng)營收入分散，稅基和稅率減少，可節(jié)省稅款。案例：某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售個(gè)性化裝修商品房，售價(jià)為毛坯房10000元/，外加裝修1500元/，而精裝修房則為11500元/，其中計(jì)算增值額扣除項(xiàng)目金額為7000元/。方式1：按11500元/簽訂售房合同，企業(yè)應(yīng)繳納的營業(yè)稅=115005%=575元/，城建稅和教育費(fèi)附加=57511%=63.25元/，土地增值稅=700050%30%（11500700050%）40%=1450元/；購房者應(yīng)繳納的契稅=115003%（假設(shè)稅率為3%）=345元/。方式2：按10000元/簽訂售房合同1500元/簽訂裝修合同，企業(yè)應(yīng)繳納的營業(yè)稅=100005%15003%=545元/，城建稅和教育費(fèi)附加=54511%=59.95元/，土地增值稅=（100007000）30%=900元/；購房者應(yīng)繳納的契稅=100003%（假設(shè)稅率為3%）=300元/。通過比較不難發(fā)現(xiàn)，方式比方式企業(yè)需多支出稅金583.30元/，而購房者則需多繳納契稅45元/。另外，企業(yè)在營銷實(shí)踐中常許諾為客戶贈送裝修、家私等支出，對于發(fā)生于竣工驗(yàn)收日后的裝修、家私等支出的稅務(wù)會計(jì)核算方法可采用：“以支抵收，屏蔽支出”的方法，即先由售房方依據(jù)合同的約定，將擬投入的裝修、家私等支出作為售價(jià)的抵減，降低售房價(jià)格以少營業(yè)稅支出，而且不必外購商品，索取發(fā)票和組織施工，買方掌握裝修自主權(quán)。還有對于銷售時(shí)收取的維修基金，應(yīng)盡量從銷售收入中剝離出來，建立維修基金賬戶，這樣可以降低名義銷售收入和相關(guān)稅金。另外，根據(jù)工程承包公司是否與建設(shè)單位簽訂承包合同，適用不同的稅率的規(guī)定：若承包公司與建設(shè)單位簽訂承包合同，適用建筑業(yè)3%的稅率；否則，適用服務(wù)業(yè)5%的稅率?？梢杂檬杖〉霓D(zhuǎn)分包管理費(fèi)的方式取代原先收取工程居間介紹費(fèi)，可以降低適用稅率，達(dá)到節(jié)稅效果。五、置業(yè)房地產(chǎn)大修理支出的籌劃置業(yè)房地產(chǎn)是指房地產(chǎn)經(jīng)營企業(yè)進(jìn)行置業(yè)投資時(shí)所購入的用于生產(chǎn)經(jīng)營或出租等用途的房地產(chǎn)。由于這部分房地產(chǎn)在使用一段年限后，會發(fā)生一些大修理支出，這些支出經(jīng)常金額較大、大修理時(shí)間較長，所以按照規(guī)定發(fā)生的支出必須區(qū)分是資本化還是費(fèi)用化。企業(yè)所得稅稅前扣除辦法（國稅發(fā)200084號）第三十一條：納稅人的固定資產(chǎn)修理支出可在發(fā)生當(dāng)期直接扣除。納稅人的固定資產(chǎn)改良支出,如有關(guān)固定資產(chǎn)尚未提足折舊，可增加固定資產(chǎn)價(jià)值；如有關(guān)固定資產(chǎn)己提足折舊，可作為遞延費(fèi)用，在不短于5年的期間內(nèi)平均攤銷。符合下列條件之一的固定資產(chǎn)修理，應(yīng)視為固定資產(chǎn)改良支出：(一)發(fā)生的修理支出達(dá)到固定資產(chǎn)原值20%以上：(二)經(jīng)過修理后有關(guān)資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)使用壽命延長二年以上；(三)經(jīng)過修理后的固定資產(chǎn)被用于新的或不同的用途。此規(guī)定(一)在實(shí)踐中具有很強(qiáng)的可籌劃操作性。案例：長青公司為改善辦公條件擬斥資140萬對原值500萬的辦公樓進(jìn)行裝修改造，原計(jì)劃工期2005年10月至12月，該辦公樓折舊年限為20年，已使用6年。那么該筆費(fèi)用能在2005年度所得稅前抵扣嗎？方案一:一次支出法。大修理支出占原值的140500=28%20%，按照規(guī)定該項(xiàng)支出140萬無法直接計(jì)入本期費(fèi)用，只能以折舊形式在以后年度抵扣，同時(shí)加大了房產(chǎn)稅的稅基，使房產(chǎn)稅稅賦加大。方案二：分次分期支出法。計(jì)劃工期2005年3月至12月，分3月至4月、6月至7月和2006年1月至2月三個(gè)工期，分別支出40萬、40和60萬。這樣，首先增加了當(dāng)年費(fèi)用，減少了所得稅。第一、二期大修理支出占原值的40500=8%20%，第三期大修理支出占原值的60500=16%20%，兩年修理支出均可以費(fèi)用化，減少所得稅支出14033%=46.2萬；其次，由于修理支出不記入房屋原值，可以每年少交房產(chǎn)稅140（1-10%）1.2%=1.51萬，獲稅后凈利1.51（1-33%）=1.01萬，假設(shè)以后折舊年限不變，則獲稅后凈利1.0114=14.14萬；再次，增加了凈現(xiàn)金流量，假設(shè)公司投資回報(bào)率8%，方案二下，維修費(fèi)用沖減2005年、2006年所得稅費(fèi)用折現(xiàn)為：8033%6033%0.9259（一年期復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)）=44.73萬，而方案一下累計(jì)折舊折現(xiàn)1401433%8.5598（14年期年金現(xiàn)值系數(shù)）=25.19萬，增加凈現(xiàn)金流量44.7325.19=19.54萬?？梢钥闯?，籌劃效果非常明顯。六、配套設(shè)施開發(fā)成本的籌劃選擇商品房住宅開發(fā)項(xiàng)目中，因公建配套、營銷策略等需要，一般都附屬設(shè)計(jì)有經(jīng)規(guī)劃部門批準(zhǔn)的為業(yè)主、租客提供休閑、娛樂及商業(yè)服務(wù)的配套設(shè)施，通稱“配套設(shè)施”?！芭涮自O(shè)施”的權(quán)屬應(yīng)當(dāng)由開發(fā)商和購房人在商品房預(yù)（出）售合同中約定明確，合同未作約定的，“配套設(shè)施”所有權(quán)歸開發(fā)商。“配套設(shè)施”的建造成本不單獨(dú)核算，而是通過“開發(fā)成本”科目并入可售房產(chǎn)總成本內(nèi)核算，竣工驗(yàn)收計(jì)入“開發(fā)產(chǎn)品”并隨房產(chǎn)銷售收入的實(shí)現(xiàn)，結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本?！芭涮自O(shè)施”雖由開發(fā)企業(yè)管理控制，但無償提供給小業(yè)主或租客使用，開發(fā)企業(yè)推遲辦理或不辦理其產(chǎn)權(quán)登記，會計(jì)核算上反映為產(chǎn)權(quán)不明的賬外資產(chǎn)。采用此法，配套設(shè)施成本不僅可以作為土地增值稅的扣除項(xiàng)目，而且可以足額抵減應(yīng)納稅所得額。由于開發(fā)商賬面既不反映“固定資產(chǎn)配套設(shè)施”，也未反映空置的“開發(fā)產(chǎn)品配套設(shè)施”，在產(chǎn)權(quán)不明的管理階段，更談不上將開發(fā)產(chǎn)品轉(zhuǎn)作經(jīng)營性固定資產(chǎn)的問題。因此，既不存在視同銷售的稅收問題，也不存在房產(chǎn)稅的問題，開發(fā)企業(yè)總體稅負(fù)最輕。七、不同住宅項(xiàng)目分別核算的籌劃即通過對不同住宅項(xiàng)目分別設(shè)立建筑成本項(xiàng)目來核算，以降低土地增值稅。案例：大華房地產(chǎn)開發(fā)公司，2005年商品房銷售收入為15000萬元，其中普通住宅的銷售額為10000萬元，豪華住宅的銷售額為5000萬元。稅法規(guī)定的可扣除項(xiàng)目金額為11000萬元，其中普通住宅的可扣除項(xiàng)目金額為8000萬元，豪華住宅的可扣除項(xiàng)目金額為3000萬元。（1）不分開