第八章長期股權(quán)投資

會計(jì)學(xué)1第八章長期股權(quán)投資（3）企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響的權(quán)益性投資，即對聯(lián)營企業(yè)投資；

如果不考慮其他因素，重大影響的情形下，投資企業(yè)持股比例一般在20%（含）至50%（含）之間；但注意在實(shí)際工作中，不能僅僅根據(jù)持股比例進(jìn)行判斷。

（4）企業(yè)對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響、在活躍市場上沒有報(bào)價(jià)且公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益性投資。第1頁/共148頁【例題1·單選題】下列投資中，不應(yīng)作為長期股權(quán)投資核算的是（）。

A.對子公司的投資

B.對聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的投資

C.在活躍市場中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值無法可靠計(jì)量的沒有重大影響的權(quán)益性投資

D.在活躍市場中有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值能可靠計(jì)量的沒有重大影響的權(quán)益性投資

第2頁/共148頁【答案】D

第3頁/共148頁二、初始計(jì)量的兩種情況

長期股權(quán)投資的四個(gè)內(nèi)容從初始計(jì)量的角度來講，分為兩種情況：

1.企業(yè)合并所形成的長期股權(quán)投資;

2.企業(yè)合并之外其他方式形成的長期股權(quán)投資(支付現(xiàn)金、發(fā)行權(quán)益性證券、投資者投入等方式取得的長期股權(quán)投資）。

第4頁/共148頁三、企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的初始計(jì)量

（一）企業(yè)合并概述

企業(yè)合并，是指將兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)。

1.以合并方式為基礎(chǔ)對企業(yè)合并的分類（1）吸收合并

比如：吸收合并情況下，A公司將B公司合并后，B公司法人資格被注銷；這種情況下，不存在Ａ公司對Ｂ公司的長期股權(quán)投資，因?yàn)樵谖蘸喜⑶闆r下，Ｂ公司的資產(chǎn)、負(fù)債均分別變成了A公司的資產(chǎn)、負(fù)債。因此吸收合并與本章內(nèi)容聯(lián)系不大。

第5頁/共148頁（2）控股合并

比如：控股合并情況下，A公司對B公司進(jìn)行投資，占B公司表決權(quán)的50%以上，B公司法人資格還存在；這種情況下，產(chǎn)生了Ａ公司對Ｂ公司的長期股權(quán)投資；Ａ公司與Ｂ公司構(gòu)成一個(gè)報(bào)告主體，需要編制合并報(bào)表。第6頁/共148頁（3）新設(shè)合并

比如，新設(shè)合并情況下，A公司與B公司均被注銷法人資格，重新成立C公司。這種情況下一般無特殊的合并處理，所以企業(yè)合并準(zhǔn)則中只講前兩種合并方式。而本章只講解控股合并。第7頁/共148頁2.以是否在同一控制下進(jìn)行企業(yè)合并為基礎(chǔ)對企業(yè)合并的分類（即從會計(jì)處理的角度對企業(yè)合并進(jìn)行分類）

（1）同一控制下的企業(yè)合并

參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制非暫時(shí)性的，為同一控制下的企業(yè)合并。

第8頁/共148頁舉例：

第9頁/共148頁①A公司、Ｂ公司同受Ｍ集團(tuán)控制，這種情況下如果Ｂ公司將Ａ公司合并，則屬于同一控制下的企業(yè)合并；

②Ｍ公司、Ｎ公司控制Ａ公司、Ｂ公司（即A公司、B公司受相同的多方控制），這種情況下，如果B公司合并A公司，也屬于同一控制下的企業(yè)合并。第10頁/共148頁（2）非同一控制下的企業(yè)合并

參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的，為非同一控制下的企業(yè)合并。

第11頁/共148頁（二）同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資1.同一控制下長期股權(quán)投資入賬價(jià)值的確定

入賬價(jià)值＝被投資單位所有者權(quán)益的賬面價(jià)值×投資比例

同一控制下確定長期股權(quán)投資的入賬價(jià)值的思路體現(xiàn)的是非市場的理念。

第12頁/共148頁比如A公司取得同一集團(tuán)內(nèi)B公司60%的股權(quán)，B公司所有者權(quán)益賬面價(jià)值為1000萬元，則長期股權(quán)投資的入賬價(jià)值600萬元（1000萬元×60%），確定入賬價(jià)值時(shí)不需要考慮A公司付出的資產(chǎn)或承擔(dān)的負(fù)債為多少。第13頁/共148頁舉例：

A公司支付銀行存款450萬元取得同一集團(tuán)內(nèi)B公司100%的股權(quán)，B公司所有者權(quán)益賬面價(jià)值為400萬元，則長期股權(quán)投資的入賬價(jià)值為400萬元（400萬元×100%）。而A公司支付的銀行存款為450萬元，由此引出差額如何處理的問題：第14頁/共148頁

第15頁/共148頁2.投出的資產(chǎn)價(jià)值與長期股權(quán)投資入賬價(jià)值之間的差額處理；付出的對價(jià)與長期股權(quán)投資入賬價(jià)值之間的差額通過資本公積——資本溢價(jià)或股本溢價(jià)來調(diào)整，不夠的調(diào)整留存收益；

比如上例，假定A公司有足夠的資本公積（資本溢價(jià)），則投出的資產(chǎn)價(jià)值（450萬元）與長期股權(quán)投資入賬價(jià)值（400萬元）的差額（50萬元），應(yīng)該沖減資本公積（資本溢價(jià)/股本溢價(jià)）。

第16頁/共148頁3.與投資相關(guān)的直接費(fèi)用的處理；在同一控制下，與投資相關(guān)的直接費(fèi)用計(jì)入到當(dāng)期損益（管理費(fèi)用）；

無論是同一控制還是非同一控制，如果是通過發(fā)行股票取得長期股權(quán)投資，則發(fā)行股票發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、傭金等費(fèi)用應(yīng)從股票溢價(jià)中扣除；

第17頁/共148頁【例題2·判斷題】企業(yè)合并是指將兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)。（）

第18頁/共148頁【答案】√第19頁/共148頁【例題3·判斷題】同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，合并方以轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)作為合并對價(jià)的，應(yīng)當(dāng)以轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。第20頁/共148頁【答案】×

【解析】同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對價(jià)的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。第21頁/共148頁【例題4·單選題】在同一控制下的企業(yè)合并中，合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與支付的合并對價(jià)賬面價(jià)值（或發(fā)行股份面值總額）的差額，正確的會計(jì)處理應(yīng)當(dāng)是（）。

A.確認(rèn)為商譽(yù)

B.調(diào)整資本公積

C.計(jì)入營業(yè)外收入

D.計(jì)入營業(yè)外支出

第22頁/共148頁【答案】B

【解析】按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第20號——企業(yè)合并》的有關(guān)規(guī)定，在同一控制下的企業(yè)合并中，合并方取得的資產(chǎn)和負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按照合并日在被合并方的賬面價(jià)值計(jì)量。合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與支付的合并對價(jià)賬面價(jià)值（或發(fā)行股份面值總額）的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。第23頁/共148頁【例5】20×6年6月30日，P公司向同一集團(tuán)內(nèi)S公司發(fā)行1000萬股普通股（每股面值為1元，市價(jià)為4.34元），取得S公司100%的股權(quán)，并于當(dāng)日起能夠?qū)公司實(shí)施控制。合并后S公司仍維持其獨(dú)立法人地位繼續(xù)經(jīng)營。參與合并企業(yè)在20×6年6月30日未考慮該項(xiàng)企業(yè)合并時(shí)，S公司凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值為2202萬元。兩公司在企業(yè)合并前采用的會計(jì)政策相同。合并日，P公司與S公司所有者權(quán)益的構(gòu)成如表所示：第24頁/共148頁

P公司S公司股本3000000010000000資本公積200000006000000盈余公積2000000020000000未分配利潤235500004020000合計(jì)9355000022020000第25頁/共148頁S公司在合并后維持其法人資格繼續(xù)經(jīng)營，合并日P公司在其賬簿及個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)確認(rèn)對S公司的長期股權(quán)投資，其成本為合并日享有S公司賬面所有者權(quán)益的份額，P公司在合并日應(yīng)進(jìn)行的賬務(wù)處理為：第26頁/共148頁借：長期股權(quán)投資22020000

貸：股本10000000（股份數(shù)×每股面值）

資本公積12020000第27頁/共148頁這道題的思路：先確定長期股權(quán)投資的入賬價(jià)值，然后確定應(yīng)確認(rèn)的股本額，再倒擠出應(yīng)計(jì)入資本公積的金額。第28頁/共148頁【例題6·單選題】甲公司和A公司均為M集團(tuán)公司內(nèi)的子公司，2007年1月1日，甲公司以1300萬元購入A公司60%的普通股權(quán)，并準(zhǔn)備長期持有，甲公司同時(shí)支付相關(guān)稅費(fèi)10萬元。A公司2007年1月1日的所有者權(quán)益賬面價(jià)值總額為2000萬元，可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為2400萬元。則甲公司應(yīng)確認(rèn)的長期股權(quán)投資初始投資成本為（）萬元。

A.1300

B.1310

C.1200

D.1440

第29頁/共148頁【答案】C

【解析】同一控制下的企業(yè)合并取得的長期股權(quán)投資兩個(gè)考點(diǎn)：

（1）應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。

（2）相關(guān)交易稅費(fèi)不計(jì)入投資成本，直接計(jì)入當(dāng)期損益。

所以，本題甲公司應(yīng)確認(rèn)的長期股權(quán)投資初始投資成本＝2000×60%＝1200（萬元）。第30頁/共148頁【例題7·單選題】甲公司以定向增發(fā)股票的方式購買集團(tuán)內(nèi)另一企業(yè)持有的A公司80%的股權(quán)，為取得該股權(quán)，甲公司增發(fā)了2000萬股的普通股，每股面值1元，每股公允價(jià)值5元，支付承銷商傭金50萬元，取得該股權(quán)時(shí)A公司凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值為9000萬元，公允價(jià)值為12000萬元，假定甲公司和A公司采用的會計(jì)政策相同，甲公司取得該股權(quán)時(shí)應(yīng)確認(rèn)的資本公積為（）萬元。

A.5150

B.7550

C.5200

D.7600

第31頁/共148頁【答案】A

【解析】屬于同一控制下的企業(yè)合并，長期股權(quán)投資的入賬價(jià)值以被投資單位所有者權(quán)益的賬面價(jià)值乘以持股比例來確認(rèn)，本題中長期股權(quán)投資的入賬價(jià)值為9000×80%＝7200（萬元）。另，以發(fā)行股票方式籌集資金的，支付給承銷商的傭金費(fèi)用，應(yīng)沖減資本溢價(jià)。本題賬務(wù)處理為：

借：長期股權(quán)投資7200

貸：股本2000

資本公積5150

銀行存款50

第32頁/共148頁（三）非同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資非同一控制下的企業(yè)合并是指參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的企業(yè)合并。

非同一控制下確定長期股權(quán)投資的入賬價(jià)值的思路體現(xiàn)的是市場的理念。

第33頁/共148頁非同一控制下的企業(yè)合并中，購買方為了取得對被購買方的控制權(quán)而放棄的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債、發(fā)行的權(quán)益性證券等均應(yīng)按其在購買日的公允價(jià)值計(jì)量。購買方應(yīng)當(dāng)按照確定的企業(yè)合并成本作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。第34頁/共148頁可概括為三種情況：

①以現(xiàn)金作為合并對價(jià)；

②以非現(xiàn)金資產(chǎn)作為合并對價(jià)（如庫存商品、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等。）

③以發(fā)行的股票等作為合并對價(jià)。第35頁/共148頁這種情況下，應(yīng)先評估非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值，長期股權(quán)投資的初始投資成本應(yīng)該以非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定。非現(xiàn)金資產(chǎn)（如固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)）的賬面價(jià)值與公允價(jià)值的差額，一般為資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的損益；如果是庫存商品，則應(yīng)該按公允價(jià)值確認(rèn)收入，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)成本；則應(yīng)以所發(fā)行股份的公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定長期股權(quán)投資的初始投資成本，同時(shí)貸記“股本”科目，差額計(jì)入資本公積。第36頁/共148頁舉例一：非同一控制下，企業(yè)以一項(xiàng)固定資產(chǎn)作為合并對價(jià)對另一企業(yè)進(jìn)行合并，固定資產(chǎn)原價(jià)為100萬元，累計(jì)折舊20萬元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備，公允價(jià)值為90萬元，不考慮其他因素。第37頁/共148頁分錄為：

借：固定資產(chǎn)清理80

累計(jì)折舊20

貸：固定資產(chǎn)100

借：長期股權(quán)投資90

貸：固定資產(chǎn)清理80

營業(yè)外收入10

第38頁/共148頁舉例二：非同一控制下，企業(yè)以一項(xiàng)庫存商品作為合并對價(jià)對另一企業(yè)進(jìn)行合并，庫存商品成本為80萬元，公允價(jià)值為100萬元，增值稅稅率為17%，未計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，不考慮其他因素。這種情況下，長期股權(quán)投資的初始投資成本為117萬元（庫存商品的公允價(jià)值100萬元與增值稅銷項(xiàng)稅17萬元），同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)成本。

第39頁/共148頁借：長期股權(quán)投資117

貸：主營業(yè)務(wù)收入100

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）17

借：主營業(yè)務(wù)成本80

貸：庫存商品80第40頁/共148頁【例題8·單選題】A、B兩家公司屬于非同一控制下的獨(dú)立公司。A公司于20×8年7月1日以本企業(yè)的固定資產(chǎn)對B公司投資，取得B公司60%的股份。該固定資產(chǎn)原值1500萬元，已計(jì)提折舊400萬元，已提取減值準(zhǔn)備50萬元，8月1日該固定資產(chǎn)公允價(jià)值為1250萬元。B公司20×8年7月1日所有者權(quán)益為2000萬元。A公司由于該項(xiàng)投資計(jì)入當(dāng)期損益的金額為（）萬元。

A.250

B.50

C.200

D.500第41頁/共148頁【答案】C

【解析】該項(xiàng)投資計(jì)入當(dāng)期損益的金額＝1250－（1500－400－50）＝200（萬元）

分錄為：

借：固定資產(chǎn)清理1050

累計(jì)折舊400

固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備50

貸：固定資產(chǎn)1500

借：長期股權(quán)投資1250

貸：固定資產(chǎn)清理1050

營業(yè)外收入200

第42頁/共148頁小結(jié)：在做題時(shí)，注意以下幾個(gè)步驟：

1.對于企業(yè)取得的長期股權(quán)投資，先判斷是否構(gòu)成母子公司關(guān)系（即是否形成控制關(guān)系），如果構(gòu)成母子公司關(guān)系，則屬于企業(yè)合并；

2.判斷該企業(yè)合并是同一控制下的企業(yè)合并還是非同一控制下的企業(yè)合并。

如果是同一控制下的企業(yè)合并，則長期股權(quán)投資的初始投資成本應(yīng)該按照持股比例與被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值確定，付出對價(jià)的賬面價(jià)值與長期股權(quán)投資的初始投資成本的差額應(yīng)該調(diào)整資本公積或留存收益；

如果是非同一控制下的企業(yè)合并，應(yīng)以合并對價(jià)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)來確定長期股權(quán)投資的初始投資成本。

注意相關(guān)費(fèi)用的處理。第43頁/共148頁四、以企業(yè)合并以外的方式取得的長期股權(quán)投資的初始計(jì)量

（一）以支付現(xiàn)金取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購買價(jià)款作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長期股權(quán)投資直接相關(guān)的費(fèi)用、稅金及其他必要支出。第44頁/共148頁【例9】甲公司于20×6年2月10日，自公開市場中買入乙公司20%的股份，實(shí)際支付價(jià)款8000萬元。另外，在購買過程中另外支付手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用200萬元。

甲公司應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購買價(jià)款作為取得長期股權(quán)投資的成本，其賬務(wù)處理為：

借：長期股權(quán)投資82000000

貸：銀行存款82000000

第45頁/共148頁如果實(shí)際支付的價(jià)款中含有100萬元已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利。

企業(yè)取得長期股權(quán)投資，實(shí)際支付的價(jià)款或?qū)r(jià)中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目（即應(yīng)收股利）處理。

因此，這種情況下，賬務(wù)處理應(yīng)是：

借：長期股權(quán)投資81000000

應(yīng)收股利1000000

貸：銀行存款82000000

第46頁/共148頁（二）以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長期股權(quán)投資，其成本為所發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值。為發(fā)行權(quán)益性證券支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等應(yīng)自權(quán)益性證券的溢價(jià)發(fā)行收入中扣除，溢價(jià)收入不足的，應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤。第47頁/共148頁【例10】20×6年3月，A公司通過增發(fā)3000萬股（每股面值1元）自身的股份取得對B公司20%的股權(quán)，按照增發(fā)前后的平均股價(jià)計(jì)算，該3000萬股股份的公允價(jià)值為5200萬元。為增發(fā)該部分股份，A公司支付了200萬元的傭金和手續(xù)費(fèi)。

本例中A公司應(yīng)當(dāng)以所發(fā)行股份的公允價(jià)值作為取得長期股權(quán)投資的成本。第48頁/共148頁借：長期股權(quán)投資52000000

貸：股本30000000

資本公積22000000

借：資本公積2000000

貸：銀行存款2000000

第49頁/共148頁（三）投資者投入的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。

（四）通過非貨幣性資產(chǎn)交換，通過債務(wù)重組取得的長期股權(quán)投資，會在后面章節(jié)中具體講到。第50頁/共148頁第二節(jié)長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量

長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量主要是企業(yè)在股權(quán)投資持有期間（包括處置過程中）的核算。本節(jié)主要涉及三個(gè)問題：

1.成本法；

2.權(quán)益法；

3.長期股權(quán)投資的處置和減值。

第51頁/共148頁一、長期股權(quán)投資核算的成本法

（一）成本法的適用范圍

下列情況下，企業(yè)應(yīng)運(yùn)用成本法核算長期股權(quán)投資：

1.投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長期股權(quán)投資（即對子公司的投資）。

對控制（即子公司投資），可以從下面兩個(gè)方面理解：

（1）投資比例。投資企業(yè)直接擁有被投資單位50%以上的表決權(quán)資本。持股比例等于50%一般不屬于控制。

（2）實(shí)質(zhì)情況。投資企業(yè)雖然直接擁有被投資單位50%或以下的表決權(quán)資本，但具有實(shí)質(zhì)控制權(quán)的。

第52頁/共148頁進(jìn)一步分為四種情況：

①通過與其他投資者的協(xié)議，投資企業(yè)擁有被投資單位50%以上表決權(quán)資本的控制權(quán)。

②根據(jù)章程或協(xié)議，投資企業(yè)有權(quán)控制被投資單位的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策。

③有權(quán)任免被投資單位董事會等類似權(quán)力機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員。

④在董事會或類似權(quán)力機(jī)構(gòu)會議上有半數(shù)以上投票權(quán)。第53頁/共148頁2.投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長期股權(quán)投資（即重大影響以下的投資情況）。

第54頁/共148頁【歸納】

成本法核算范圍：對被投資企業(yè)達(dá)到控制和重大影響以下兩種情況。

權(quán)益法核算范圍：對聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的投資。

注意：如果在活躍市場中有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的股權(quán)投資，通常作為交易性金融資產(chǎn)或可供出售金融資產(chǎn)來核算。

第55頁/共148頁（二）成本法核算把握兩個(gè)環(huán)節(jié)：

（1）投資時(shí)的處理。如果是對子公司的投資，則按照同一控制和非同一控制企業(yè)合并的初始確認(rèn)原則確認(rèn)。如果是不具有重大影響、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的情況，則按照非企業(yè)合并的初始確認(rèn)原則確認(rèn)。

（2）被投資單位分配股利時(shí)的處理。通常情況下，被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤應(yīng)確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。但如果分配的屬于投資以前被投資方實(shí)現(xiàn)的利潤，該利潤不屬于投資企業(yè)應(yīng)得的投資收益，不能確認(rèn)投資收益。第56頁/共148頁投資企業(yè)投資當(dāng)年被投資企業(yè)分配的現(xiàn)金股利，屬于其分配上年實(shí)現(xiàn)的利潤，所以投資企業(yè)收到的這部分現(xiàn)金股利，要沖減長期股權(quán)投資成本。第57頁/共148頁以后年度，被投資方現(xiàn)金股利的分配和上年實(shí)現(xiàn)的凈利潤之間的關(guān)系，可以歸納為三種情況：

①分的股利少于上年實(shí)現(xiàn)的凈利潤；

②分的股利多于上年實(shí)現(xiàn)的凈利潤；

③分的股利等于上年實(shí)現(xiàn)的凈利潤。第58頁/共148頁【例11】甲公司20×3年1月1日以8000000元的價(jià)格購入乙公司3%的股份，購買過程中另支付相關(guān)稅費(fèi)30000元。乙公司為一家未上市的民營企業(yè)，其股權(quán)不存在明顯的市場價(jià)格且公允價(jià)值無法可靠確定。甲公司在取得該部分投資后，未以任何方式參與被投資單位的生產(chǎn)經(jīng)營決策。甲公司在取得投資以后，被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈利潤及利潤分配情況如下（單位：元）：

年度被投資單位實(shí)現(xiàn)凈利潤當(dāng)年度分派利潤

20×3年10000000

9000000

20×4年20000000

16000000

注：乙公司20×3年度分派的利潤屬于對其20×2年及以前年度實(shí)現(xiàn)凈利潤的分配。

第59頁/共148頁甲公司每年應(yīng)確認(rèn)投資收益及沖減投資成本的情況確定如下：

（1）20×3年取得投資時(shí)

借：長期股權(quán)投資8030000

貸：銀行存款8030000

第60頁/共148頁（2）20×3年從乙公司取得利潤

當(dāng)年度被投資單位分派的9000000元利潤屬于對其在20×2年已實(shí)現(xiàn)利潤的分配，甲公司按持股比例取得270000元。該部分金額已包含在其投資成本中，應(yīng)沖減投資成本。

借：銀行存款270000

貸：長期股權(quán)投資270000

第61頁/共148頁（3）20×4年從乙公司取得利潤

本題中，20×4年分配的股利大于20×3年實(shí)現(xiàn)的凈利潤，屬于上述“分的股利多于上年實(shí)現(xiàn)的凈利潤”的情況，這種情況下不需要恢復(fù)長期股權(quán)投資，而是要繼續(xù)沖減長期股權(quán)投資的成本。

第62頁/共148頁2004年度分配股利（分配的是2003年的利潤）（1）16000000元>2003年的凈利10000000元

借：銀行存款480000（16000000×3%）

貸：投資收益300000（10000000×3%）

長期股權(quán)投資180000（6000000×3%）第63頁/共148頁（2）分配10000000元＝2003年實(shí)現(xiàn)的凈利10000000元

借：銀行存款300000（10000000×3%）

貸：投資收益300000（10000000×3%）第64頁/共148頁（3）①分配9000000元<2003年實(shí)現(xiàn)的凈利1000000元借：銀行存款270000（9000000×3%）①

長期股權(quán)投資30000③＝②—①貸：投資收益300000（10000000×3%）②

第65頁/共148頁②分配1000000元<2003年實(shí)現(xiàn)的凈利10000000元

借：銀行存款30000（1000000×3%）①

長期股權(quán)投資270000③

貸：投資收益300000（10000000×3%）②

這種情況是將原來沖減的長期股權(quán)投資恰好全額恢復(fù)。

第66頁/共148頁第一步，確定銀行存款或應(yīng)收股利

第二步，測量等量關(guān)系，投資收益最多可以確認(rèn)300000元（以被投資方上年實(shí)現(xiàn)利潤乘以持股比例為限）

第三步，倒擠長期股權(quán)投資，本題中恰好可以將原來沖減的長期股權(quán)投資全額恢復(fù)。第67頁/共148頁③分配500000元<2003年實(shí)現(xiàn)的凈利10000000元

借：銀行存款15000（500000×3%）①

長期股權(quán)投資270000②

貸：投資收益285000③＝①+②第68頁/共148頁這種情況下的處理順序是：

第一步，確定銀行存款；

第二步，通過等量關(guān)系測量，發(fā)現(xiàn)如果投資收益確認(rèn)300000元，則長期股權(quán)投資恢復(fù)為285000元，就超過了原來沖減的股權(quán)投資額，不可行。所以，以原來沖減的股權(quán)投資額為限先確定恢復(fù)長期股權(quán)投資270000元；

第三步，采用倒擠的方式，確定投資收益金額。第69頁/共148頁【總結(jié)】對于成本法的核算，不需要記憶教材公式，上面分情況舉例講解了各種情況，在學(xué)習(xí)時(shí)要注意理解成本法核算的原理和思想。第70頁/共148頁【例題12·多選題】下列股權(quán)投資中，應(yīng)采用成本法核算的有（）。

A.投資企業(yè)對子公司的長期股權(quán)投資

B.投資企業(yè)對合營企業(yè)的長期股權(quán)投資

C.投資企業(yè)對聯(lián)營企業(yè)的長期股權(quán)投資

D.投資企業(yè)對被投資單位不具有重大影響，并且在活躍市場中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長期股權(quán)投資第71頁/共148頁【答案】AD

【解析】根據(jù)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》的有關(guān)規(guī)定，投資企業(yè)對合營企業(yè)和聯(lián)營企業(yè)的長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算。

第72頁/共148頁【例題13·判斷題】在成本法下，當(dāng)被投資企業(yè)發(fā)生盈虧時(shí)，投資企業(yè)一般不做賬務(wù)處理；當(dāng)被投資企業(yè)宣告分配現(xiàn)金股利時(shí)，投資企業(yè)均應(yīng)將分得的現(xiàn)金股利確認(rèn)為投資收益。（）

第73頁/共148頁【答案】×

【解析】采用成本法核算長期股權(quán)投資，當(dāng)被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利時(shí)，如為投資后累積實(shí)現(xiàn)的凈利潤的分配額，則投資單位按持股比例計(jì)算應(yīng)享有的金額，借記“應(yīng)收股利”，貸記“投資收益”；但被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利為投資前累積實(shí)現(xiàn)的凈利潤的分配額，則投資單位按持股比例計(jì)算應(yīng)享有的金額，沖減長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。第74頁/共148頁【例題14·多選題】企業(yè)按成本法核算時(shí)，下列事項(xiàng)中不會引起長期股權(quán)投資賬面價(jià)值變動的有（）。

A.被投資單位以資本公積轉(zhuǎn)增資本

B.被投資單位宣告分派的屬于投資前實(shí)現(xiàn)的現(xiàn)金股利

C.期末計(jì)提長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備

D.被投資單位接受資產(chǎn)捐贈

第75頁/共148頁【答案】AD

【解析】無論是成本法還是權(quán)益法，收到被投資單位分派的屬于投資前累計(jì)盈余分配額，均沖減投資成本，故選項(xiàng)B不符合題意。成本法下期末計(jì)提長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備會引起長期股權(quán)投資賬面價(jià)值減少，選項(xiàng)C也不符合題意。選項(xiàng)A、D，成本法下投資企業(yè)不需要做賬務(wù)處理。

第76頁/共148頁【例題15·單選題】甲公司2008年1月1日以150萬元購入A公司10%的股權(quán)，并準(zhǔn)備長期持有，采用成本法核算。A公司2008年3月1日宣告分派現(xiàn)金股利100萬元。甲公司2008年3月31日對A公司長期股權(quán)投資賬戶的余額為（）萬元。

A.150

B.140

C.50

D.100

第77頁/共148頁【答案】B

【解析】長期股權(quán)投資賬戶的余額＝150—100×10%＝140（萬元）。具體分錄如下：

2008年1月1日

借：長期股權(quán)投資150

貸：銀行存款150

2008年3月1日

借：應(yīng)收股利10（100×10%）

貸：長期股權(quán)投資10

第78頁/共148頁【例題16·單選題】2007年1月2日甲公司投資于乙公司，占乙公司表決權(quán)的5%，乙公司屬于未上市的民營企業(yè)，其股權(quán)不存在明確的市場價(jià)格。甲公司采用成本法核算。2007年5月20日乙公司宣告上年度的現(xiàn)金股利100萬元；2007年實(shí)現(xiàn)凈利潤150萬元；2008年4月20日乙公司宣告上年度的現(xiàn)金股利200萬元。2008年實(shí)現(xiàn)凈利潤250萬元；則2008年4月20日甲公司應(yīng)沖減投資成本的金額為（）萬元。

A.2.5

B.7.5

C.9.5

D.－50

第79頁/共148頁【答案】A

【解析】2008年應(yīng)沖減投資成本＝[（100＋200）－150]×5%－5＝2.5（萬元）。

第80頁/共148頁接上例，2009年4月20日乙公司宣告上年度的現(xiàn)金股利120萬元。則2009年4月20日甲公司應(yīng)沖減投資成本的金額（）萬元。

A.2.5

B.7.5

C.－6.5

D.1

第81頁/共148頁【答案】C

【解析】應(yīng)沖減初始投資成本＝[（100＋200＋120）－（150＋250）]×5%－7.5＝－6.5（萬元）。

第82頁/共148頁【例題17·多選題】根據(jù)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》規(guī)定，采用成本法核算正確的處理方法有（）。

A.長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按照初始投資成本計(jì)價(jià)

B.追加或收回投資應(yīng)當(dāng)調(diào)整長期股權(quán)投資的成本

C.被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤，一般確認(rèn)為當(dāng)期投資收益

D.投資企業(yè)確認(rèn)投資收益，僅限于被投資單位接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額，所獲得的利潤或現(xiàn)金股利超過上述數(shù)額的部分作為初始投資成本的收回

第83頁/共148頁【答案】ABCD第84頁/共148頁【例題19·計(jì)算題】（1）A公司于2008年1月2日對同一集團(tuán)內(nèi)某子公司B公司進(jìn)行了控股合并，為進(jìn)行該項(xiàng)企業(yè)合并，A公司發(fā)行了600萬股普通股（每股面值1元）作為轉(zhuǎn)讓母公司持有的B公司80%的股權(quán)的對價(jià)。

合并日B公司所有者權(quán)益賬面價(jià)值為900萬元。

合并日A公司所有者權(quán)益賬面價(jià)值為1350萬元。

A公司還發(fā)生了下列與合并業(yè)務(wù)相關(guān)的費(fèi)用：股票登記發(fā)行費(fèi)為10萬元，其他合并費(fèi)用為50萬元，均以銀行存款支付。

（2）2008年4月1日B公司股東會宣告分配2007年現(xiàn)金股利120萬元

（3）A公司2008年5月20日收到現(xiàn)金股利

（4）2008年12月31日B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤為90萬元。

（5）2009年3月20日B公司宣告2008年度的現(xiàn)金股利80萬元；

要求：編制A公司的有關(guān)會計(jì)分錄。

第85頁/共148頁（1）2008年1月2日

借：長期股權(quán)投資——B公司720（900×80%）

貸：股本600

資本公積——股本溢價(jià)120

借：管理費(fèi)用50

資本公積——股本溢價(jià)10

貸：銀行存款60

（2）2008年4月1日

借：應(yīng)收股利96（120×80%）

貸：長期股權(quán)投資——B公司96

（3）2008年5月20日

借：銀行存款96

貸：應(yīng)收股利96

（4）2009年3月20日

應(yīng)沖減初始投資成本的金額＝[（120＋80）－90]×80%－96＝－8（萬元）。由于計(jì)算出的應(yīng)沖減初始投資成本金額為負(fù)數(shù)，則說明應(yīng)恢復(fù)已沖減的初始投資成本賬面余額。

借：應(yīng)收股利64（80×80%）

長期股權(quán)投資——B公司8

貸：投資收益72

第86頁/共148頁三、長期股權(quán)投資核算的權(quán)益法

（一）權(quán)益法的適用范圍

投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算。

第87頁/共148頁（二）權(quán)益法核算的會計(jì)處理（本章重點(diǎn)、難點(diǎn)）

分別以下四個(gè)階段來掌握權(quán)益法的核算要點(diǎn)：

第88頁/共148頁第一階段，投資時(shí)的處理（與成本法存在差異）

①長期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本；第89頁/共148頁比如，被投資方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為1000萬元，投資比例為30%，如果初始投資成本為350萬元，大于應(yīng)享有被投資方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，則此時(shí)不調(diào)整長期股權(quán)投資的成本，會計(jì)處理為：

借：長期股權(quán)投資350

貸：銀行存款350第90頁/共148頁②長期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益（營業(yè)外收入），同時(shí)調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。第91頁/共148頁接上例，如果投資方初始投資成本為260萬元，其他條件不變，則該投資額小于應(yīng)享有被投資方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，則會計(jì)處理為：

借：長期股權(quán)投資260

貸：銀行存款260

借：長期股權(quán)投資40（300－260）

貸：營業(yè)外收入40

或?qū)⑸鲜鰞晒P分錄合為一筆。第92頁/共148頁【例題19·單選題】2008年1月2日，甲公司以銀行存款2000萬元取得乙公司30%的股權(quán)，投資時(shí)乙公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同，可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值及賬面價(jià)值的總額均為7000萬元。則計(jì)入“長期股權(quán)投資——成本”的金額和初始投資成本為（）。

A.2000、2000

B.2100、2000

C.2100、2100

D.2100、100

第93頁/共148頁【答案】B

【解析】

借：長期股權(quán)投資——成本2100（7000×30%）

貸：銀行存款2000

營業(yè)外收入100

也可拆分成兩筆分錄。

第94頁/共148頁第二階段，期末被投資方實(shí)現(xiàn)損益時(shí)投資方的處理（重點(diǎn)、難點(diǎn)）

成本法下，被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)利潤時(shí)，投資企業(yè)是不需要做處理的。但權(quán)益法下，被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)損益，投資企業(yè)需要進(jìn)行相應(yīng)的賬務(wù)處理。第95頁/共148頁權(quán)益法的處理思路，即要將投資企業(yè)長期股權(quán)投資與被投資企業(yè)所有者權(quán)益結(jié)合起來。也就是說只要被投資企業(yè)所有者權(quán)益發(fā)生變動，則投資企業(yè)的長期股權(quán)投資也需要按照相應(yīng)的比例進(jìn)行調(diào)整第96頁/共148頁（1）被投資方盈利，所有者權(quán)益增加，所以投資企業(yè)要做下面的處理：

借：長期股權(quán)投資（被投資方實(shí)現(xiàn)凈利潤×持股比例）

貸：投資收益第97頁/共148頁注意問題:

確認(rèn)投資損益時(shí)，應(yīng)當(dāng)以取得投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，對被投資單位的凈損益進(jìn)行調(diào)整后加以確定。即以取得投資時(shí)被投資單位固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)提的折舊額或攤銷額，以及以投資企業(yè)取得投資時(shí)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)算確定的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備金額等對被投資單位凈利潤的影響。相對于被投資單位已計(jì)提的折舊額、攤銷額之間存在差額的，應(yīng)按其差額對被投資單位凈損益進(jìn)行調(diào)整，并按調(diào)整后的凈損益和持股比例計(jì)算確認(rèn)投資損益。在進(jìn)行有關(guān)調(diào)整時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮重要性項(xiàng)目。第98頁/共148頁【例題20·計(jì)算題】（例7－13）甲公司于20×4年12月25日購入乙公司30%的股份，購買價(jià)款為2000萬元，并自取得投資之日起派人參與乙公司的財(cái)務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營決策。取得投資日，乙公司凈資產(chǎn)公允價(jià)值為6000萬元，除下列項(xiàng)目外，其賬面其他資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與賬面價(jià)值相同（單位：萬元）第99頁/共148頁項(xiàng)目賬面原價(jià)已提折舊公允價(jià)值乙公司預(yù)計(jì)使用年限甲公司取得投資后剩余使用年限存貨500700固定資產(chǎn)120024016002016無形資產(chǎn)700140800108第100頁/共148頁假定乙公司于20×5年實(shí)現(xiàn)凈利潤600萬元，其中在甲公司取得投資時(shí)的賬面存貨有80%對外出售。甲公司與乙公司的會計(jì)年度及采用的會計(jì)政策相同。假定甲、乙公司間未發(fā)生任何內(nèi)部交易。

第101頁/共148頁【答案】

調(diào)整后的凈利潤＝600－（700－500）×80%－（1600÷16－1200÷20）－（800÷8－700÷10）＝600－160－40－30＝370（萬元）

甲公司應(yīng)享有份額＝370×30%＝111（萬元）

借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整111

貸：投資收益111

第102頁/共148頁（2）被投資方虧損，所有者權(quán)益減少，被投資企業(yè)要做下面的處理：

借：投資收益

貸：長期股權(quán)投資（被投資方實(shí)現(xiàn)的凈虧損×持股比例）第103頁/共148頁【拓展】假定乙公司于20×6年發(fā)生凈虧損100萬元，其中在甲公司取得投資時(shí)的賬面存貨其余20%對外出售。甲公司與乙公司的會計(jì)年度及采用的會計(jì)政策相同。假定甲、乙公司間未發(fā)生任何內(nèi)部交易。第104頁/共148頁【答案】

調(diào)整后的凈利潤＝－100－（700－500）×20%－（1600÷16－1200÷20）－（800÷8－700÷10）＝－100－40－40－30＝－210（萬元）甲公司應(yīng)承擔(dān)的份額＝210×30%＝63（萬元）

借：投資收益63

貸：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整63第105頁/共148頁【例題24·計(jì)算題】A公司于2008年1月2日以銀行存款9000萬元取得B公司40%的股權(quán)，采用權(quán)益法核算長期股權(quán)投資，2008年1月1日B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為20000萬元，取得投資時(shí)被投資單位時(shí)僅有一項(xiàng)固定資產(chǎn)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值不相等，除此以外，其他可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與公允價(jià)值相等。該固定資產(chǎn)原值為2000萬元，已計(jì)提折舊400萬元，B公司預(yù)計(jì)使用年限為10年，凈殘值為零，按照直線法計(jì)提折舊；A公司預(yù)計(jì)該固定資產(chǎn)公允價(jià)值為4000萬元，A公司預(yù)計(jì)剩余使用年限為8年，凈殘值為零，按照直線法計(jì)提折舊。雙方采用的會計(jì)政策、會計(jì)期間相同，無內(nèi)部交易。2008年度B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤為1000萬元。

第106頁/共148頁（1）2008年1月2日投資時(shí)

借：長期股權(quán)投資——成本9000

貸：銀行存款9000

初始投資成本（9000萬元）大于按比例享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額（20000萬元×40%），因此不需要對初始投資成本進(jìn)行調(diào)整。

（2）2008年度B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤為1000萬元。假定雙方未發(fā)生任何內(nèi)部交易

調(diào)整后的凈利潤＝1000－（4000÷8－2000÷10）＝700

借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整280（700×40%）

貸：投資收益280

（3）如果2009年B公司宣告發(fā)放股利600萬元。

借：應(yīng)收股利240（600×40%）

貸：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整240

如果2009年B公司宣告發(fā)放股利800萬元。

借：應(yīng)收股利800×40%＝320

貸：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整280（700×40%）

長期股權(quán)投資——成本40（100×40%）

第107頁/共148頁第三階段，被投資方發(fā)生除凈損益變動之外的其他權(quán)益變動時(shí)比如，被投資方有一項(xiàng)可供出售金融資產(chǎn)，其公允價(jià)值變動所增加的資本公積，投資方應(yīng)根據(jù)被投資方資本公積變動額乘以持股比例計(jì)算確認(rèn)長期股權(quán)投資和資本公積。

會計(jì)處理：

借：長期股權(quán)投資

貸：資本公積

或作相反分錄。

第108頁/共148頁【例題20·計(jì)算題】A公司于年初對B公司進(jìn)行投資，持股比例占30%，B公司在接受投資當(dāng)年資本公積增加了100萬元。第109頁/共148頁【答案】A公司處理：

借：長期股權(quán)投資30（100×30%）

貸：資本公積30

如果被投資方資本公積是減少了，則投資企業(yè)作相反分錄。第110頁/共148頁第四階段，被投資方宣告分配現(xiàn)金股利

借：應(yīng)收股利

貸：長期股權(quán)投資

第111頁/共148頁自被投資單位分得的現(xiàn)金股利或利潤未超過已經(jīng)確認(rèn)的投資收益，應(yīng)抵減長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。被投資單位分得的現(xiàn)金股利或利潤超過已經(jīng)確認(rèn)的損益調(diào)整的部分應(yīng)視同投資成本的收回,沖擊長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。第112頁/共148頁借：應(yīng)收股利

貸：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整【未超過已經(jīng)確認(rèn)的損益調(diào)整的部分】

長期股權(quán)投資——成本【差額】

第113頁/共148頁【例題24·計(jì)算題】A公司于2008年1月2日以銀行存款9000萬元取得B公司40%的股權(quán)，采用權(quán)益法核算長期股權(quán)投資，2008年1月1日B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為20000萬元，取得投資時(shí)被投資單位時(shí)僅有一項(xiàng)固定資產(chǎn)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值不相等，除此以外，其他可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與公允價(jià)值相等。該固定資產(chǎn)原值為2000萬元，已計(jì)提折舊400萬元，B公司預(yù)計(jì)使用年限為10年，凈殘值為零，按照直線法計(jì)提折舊；A公司預(yù)計(jì)該固定資產(chǎn)公允價(jià)值為4000萬元，A公司預(yù)計(jì)剩余使用年限為8年，凈殘值為零，按照直線法計(jì)提折舊。雙方采用的會計(jì)政策、會計(jì)期間相同，無內(nèi)部交易。2008年度B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤為1000萬元。

第114頁/共148頁（1）2008年1月2日投資時(shí)

借：長期股權(quán)投資——成本9000

貸：銀行存款9000

初始投資成本（9000萬元）大于按比例享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額（20000萬元×40%），因此不需要對初始投資成本進(jìn)行調(diào)整。第115頁/共148頁（2）2008年度B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤為1000萬元。假定雙方未發(fā)生任何內(nèi)部交易

調(diào)整后的凈利潤＝1000－（4000÷8－2000÷10）＝700

借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整280（700×40%）

貸：投資收益280

第116頁/共148頁（3）如果2009年B公司宣告發(fā)放股利600萬元。

借：應(yīng)收股利240（600×40%）

貸：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整240第117頁/共148頁如果2009年B公司宣告發(fā)放股利800萬元。

借：應(yīng)收股利800×40%＝320

貸：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整280（700×40%）

長期股權(quán)投資——成本40（100×40%）

第118頁/共148頁【歸納總結(jié)】

第一階段：投資時(shí)

（1）投資成本>在被投資方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值中所占份額

借：長期股權(quán)投資

貸：銀行存款等

（2）投資成本<在被投資方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值中所占份額

借：長期股權(quán)投資

貸：銀行存款等

營業(yè)外收入

第119頁/共148頁第二階段，被投資方實(shí)現(xiàn)凈損益時(shí)的處理

（1）被投資方實(shí)現(xiàn)了盈利

借：長期股權(quán)投資（凈利潤×持股比例）

貸：投資收益

第120頁/共148頁（2）被投資方虧損，所有者權(quán)益減少，被投資企業(yè)要做下面的處理：

借：投資收益

貸：長期股權(quán)投資（被投資方實(shí)現(xiàn)的凈虧損×持股比例）第121頁/共148頁第三階段，被投資方發(fā)生除凈損益變動之外的其他權(quán)益變動時(shí)

比如，被投資方有一項(xiàng)可供出售金融資產(chǎn)，其公允價(jià)值變動所增加的資本公積，投資方應(yīng)根據(jù)被投資方資本公積變動額乘以持股比例計(jì)算確認(rèn)長期股權(quán)投資和資本公積。

會計(jì)處理：

借：長期股權(quán)投資

貸：資本公積

或作相反分錄。

第122頁/共148頁第四階段，被投資方宣告分配現(xiàn)金股利

借：應(yīng)收股利

貸：長期股權(quán)投資

注：上述四個(gè)階段中第二個(gè)階段尤為復(fù)雜，需要重點(diǎn)關(guān)注。第123頁/共148頁【歸納】第124頁/共148頁注：其中在非同一控制下的企業(yè)合并中，還要注意處置損益的問題，區(qū)分下面三種情況：

1.以存貨作為對價(jià)的，對存貨要確認(rèn)收入，結(jié)轉(zhuǎn)成本；

2.以固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)作為對價(jià)的，公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額，列作營業(yè)外收入或營業(yè)外支出；

3.以投資作為對價(jià)的，公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額，計(jì)入投資收益。第125頁/共148頁【例題21·計(jì)算題】A企業(yè)于某年1月1日對B企業(yè)投資，占B企業(yè)有表決權(quán)資本的30%，A企業(yè)投資當(dāng)年B企業(yè)實(shí)現(xiàn)的凈利潤為100萬元。投資時(shí)，B企業(yè)一項(xiàng)固定資產(chǎn)原價(jià)為120萬元，折舊年限為6年，按照直線法計(jì)提折舊，不考慮凈殘值，投資時(shí)已提折舊3年，假設(shè)投資時(shí)該固定資產(chǎn)公允價(jià)值為78萬元。（不考慮所得稅因素）

第126頁/共148頁【答案】調(diào)整后的凈利潤＝100－（78－60）/3＝94（萬元）。

借：長期股權(quán)投資28.2（94×30%）

貸：投資收益28.2

該例題屬于投資時(shí)被投資方固定資產(chǎn)公允價(jià)值高于其賬面價(jià)值的情況，如果是公允價(jià)值低于其賬面價(jià)值，則應(yīng)對凈利潤作相反的調(diào)整。

第127頁/共148頁【例22】A企業(yè)于20×5年1月取得B公司30%的股權(quán)，實(shí)際支付價(jià)款3000萬元。取得投資時(shí)被投資單位賬面所有者權(quán)益的構(gòu)成如下（假定該時(shí)點(diǎn)被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同，單位：萬元）

實(shí)收資本3000

資本公積2400

盈余公積600

未分配利潤1500

所有者權(quán)益總額7500

假定在B公司的董事會中，所有股東均以其持股比例行使表決權(quán)。A企業(yè)在取得對B公司的股權(quán)后，派人參與了B公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策。因能夠?qū)公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策施加重大影響，A企業(yè)對該投資按照權(quán)益法核算。第128頁/共148頁在取得投資時(shí)點(diǎn)上，A企業(yè)應(yīng)進(jìn)行的賬務(wù)處理為：

借：長期股權(quán)投資30000000

貸：銀行存款30000000第129頁/共148頁長期股權(quán)投資的成本3000萬元大于取得投資時(shí)點(diǎn)上應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額2250萬元（7500×30%），不對其賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整。第130頁/共148頁假定上例中取得投資時(shí)點(diǎn)上的被投資單位凈資產(chǎn)公允價(jià)值為12000萬元，A企業(yè)按持股比例30%計(jì)算確定應(yīng)享有3600（12000×30%）萬元，則初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額600萬元應(yīng)計(jì)入取得投資當(dāng)期的損益。第131頁/共148頁借：長期股權(quán)投資36000000

貸：銀行存款30000000

營業(yè)外收入6000000第132頁/共148頁練習(xí)1、A公司于2009年1月1日用貨幣資金從證券市場上購入B公司發(fā)行在外股份的20％，并對B公司具有重大影響，實(shí)際支付價(jià)款450萬元，另支付相關(guān)稅費(fèi)5萬元。同日，B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為2200萬元。A公司2009年1月1日按被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值份額調(diào)整后的長期股權(quán)投資成本為(

)萬元。

A.450

B.455

C.440

D.44